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发布时间:2020-07-19 22:19:41

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作者:程林

出版社:中国时代经济出版社

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企业成本核算方法与实务

企业成本核算方法与实务试读:

前言

可从这样说,任何一个企业的成功,都离不开成本核算。准确地说,整个企业的运作过程,实质上就是一种财务运作过程。成本核算不仅能够提供产品、服务和客户等方面的成本信息,而且能够为经营者计划、控制和决策提供信息。

在市场竞争日益加剧的情况下,成本核算不再居限于确定存货成本,企业需要更加精准、更加相关的成本信息从整合产品的开发、生产、营销和售后服务,成本核算在企业中扮演着越来越重要的角色。

鉴于成本核算在企业中占有如此重要的地位,我们特意组织编写7本半,对企业成本核算的方浩进计7全面的讲解。其具体特点如下:(1)贴近实务。在会计实务中,成本费用的正确核算将会影响企业的会计质量,并影响企业的盈余管理,从致最终影响企业的生存与发展。本半结合实例,深入浅出地分析7成本会计实务工作中容易出现的问题及相应的处理技巧;(2)视角独特。本半内容切合实务工作人员的实际需要,有利于他们加深对成本会计核算与分析工作的7解,提高工作效率和工作质量;(3)方浩新颖。本半不但介绍成本会计核算的程序和方浩,而且从实例研究为基础,针对实务工作中可能出现的问题展开分析与研究;(4)针对性强。本半针对一线会计人员尤其成本会计人员,详细地介绍7成本核算的技能与技巧,一目7然,有的放矢,是一本适合会计实务工作者深入学习成本会计知识的图半。同时,该半也适合成本会计教学人员进计案例教学从及方便成本会计初学者自学使用。

由于编写时间紧迫,加之作者水平有限,半中难免有纵漏和不成熟之处,敬请广人读者朋友们予从批评、指正,从便进计修改和完喜。

第1章 明确成本会计岚位职责

1.1 明确企业组织机构的设置

1.1.1 企业的组织形式

企业是从事生产、流通、服务等经济活动,以生产或服务满足社会需要,实现自主经营、独立核算、依法设立的一种营利性的经济组织。

企业有三种组织形式:1. 独资企业。独资企业只有一个所有者,他同时也是企业的经营管

理者。一些私营企业家开始创业的企业“牛仔屋”,开始时就是

独资企业。独资企业通常是小型的零售杂货店或加工小作坊。2. 合伙企业。合伙企业有两个或更多的所有者,他们共同拥有、共

同经营企业,每一个所有者都是一个合伙人。当创业者找到一个

合伙人时,“牛仔屋”也就成了合伙企业。许多批发零售店、律

师事务所、会计师事务所都是合伙企业。大多数合伙企业是中小

企业。3. 公司。公司是由拥有其股票或所有权股份的股东所有的企业,公

司所有权与经营权是分离的。公司是法律主体,可以用公司的名

称进行经营。特别说明 从会计处理上看,企业组织的形式不同,会计程序也有所不同。从法律的观点来说,公司完全区别于独资企业和合伙企业。如果独资企业和合伙企业到期不能偿债,债权人可以用所有者的个人财产,如现金及其他所有物冲抵债务。但如果公司破产,债权人无权占有股东的个人财产。这种有限的债务责任造就了公司成为企业的主要组织形式。我们以后叙述的企业和企业的成本计算就以公司的组织形式为主。1.1.2 企业的机构设置

企业按从事的行业又可分为:制造业,农、林、牧、渔业,采矿业,电力、燃气及水的生产和供应业,建筑业,信息传输、计算机服务和软件业,批发和零售业,住宿和餐饮业,金融业,房地产业以及文化、体育和娱乐业等。不同的行业成本核算的具体内容和要求是有一定区别的,其中制造业的成本核算最为复杂和全面,最具代表性。本书主要介绍制造业的成本计算与报告。

制造业是将不同渠道取得的材料等物质资源作为劳动对象,通过加工、制作、装配等环节制成新部件、新产品的工业部门。也就是我们常说的工业企业。

工业企业为了使各项工作有序地展开,完成经营目标,需要设置必要的机构。不同的企业机构设置不尽相同。一般来说,都有以下一些部门:

1.计划采购部。计划采购部主要职责:了解掌握市场信息,开拓新货源,优化进货渠道,降低采购费用;会同库管部、财会部确定合理物资采购量,及时了解存货情况,进行合理采购;根据生产计划,制订物资供应计划并组织实施;汇总各部门的采购申请单,编制采购作业计划;选择、评审、管理供应商,建立供应商档案;组织供货合同评审,签订供货合同,实施采购活动;建立采购合同台账,并对合同执行情况进行监督;进行市场寻价,采购所需物资;进行采购物资的检验和入库工作;负责采购过程中的退、换货工作;实施采购部合同、供应商档案、各种表单的保管与定期归档工作。

2.销售部。销售部的主要职责:制定公司销售策略,编制销售计划,制定并组织实施完整的销售方案;进行市场调研,拓展市场,提高市场占有份额;负责客户接待,建立销售网络,定期或不定期走访客户,维护现有客户关系,并开发潜在客户;建立客户信息反馈网,解答处理客户疑难,提高市场调控能力;完善发货程序,实施产品的追踪管理;配合生产开发部调整产品结构,不断满足市场需要;进行销售工作活动分析,根据市场动态,适时调整市场营销策略;履行销售合同,及时催收销售货款;根据市场适时调整价格;掌握客户经营、资信程度,保守公司机密;负责业务员出勤及差旅费的监督,进行销售业绩的考核;进行业务资料的收集、整理、归档及管理。

3.人力资源部。人力资源部的主要职责:拟订组织结构改进方案和岗位职责设计方案;建立健全公司人力资源管理制度;根据公司业务发展需要,拟订招聘计划和招聘方案并组织实施;动态调节、平衡各项目部之间人员的搭配;负责人事档案管理、人事统计、职称管理工作;规划、组织职工进行各种教育培训,建立职工培训档案;建立和改进公司的绩效考核体系,定期组织实施全公司员工的绩效考核,并进行考核分析;组织专业技术干部、一般行政干部职称、职务晋升的评聘及考核工作,建立员工考绩档案;进行休假管理、考勤管理;制定公司薪酬和福利政策;根据劳动力市场价位和公司的实际情况,提出员工薪酬调整方案;宣传贯彻有关职工养老保险的法规、政策、条例。做好职工养老保险办理工作,按时报送各类职工养老保险报表;制订和完善内部劳务市场的管理制度,建立人才中心人员的档案库。

4.质检部。质检部的主要职责:负责产品的质量管理和控制,定期汇报产品质量情况,提出下一步质量工作意见;编制公司质量检验标准及规范,提出公司质量目标;根据计划对产品进行定期和不定期的质量检验;进行公司评优、创优工作;负责公司质量奖惩,提出奖惩意见,报批后组织实施;负责组织公司阶段性质量安全检查;负责起草公司质量检验管理制度及其他有关职责范围内的文件资料。

5.仓管部。仓管部的主要职责:对入库物资做到认真核对(签证、发票、验收单),仔细清点,保证数量正确、质量符合要求。对库内物资做到勤查、勤翻、保持库内干燥,防止货物霉烂损坏。对滞呆物资、回收物资,做到想方设法地积极推荐,充分利用,减少积压浪费,发挥物资作用;库存物资做到零整分开、分类存放,及时整理仓库;严格遵守安全制度;坚持原则,按规范审批手续发料,物资进出要及时,准确地登账记卡,领料单要及时归类,登账;做到日清月结,每月与材料记账员核对。年中、年末全面盘点清仓,保证账、卡、物相符。

6.总经理办公室。总经理办公室的主要职责:负责公司各部门之间的沟通和协调;保管公司印章;检查各部门年度方针目标的实施情况,并与经济效益挂钩;每月对车间、部门进行经济责任制的考核;落实中层干部例会布置的相关工作;指导公司内部班组建设;负责信息、情况反映、董事会决议、各类会议纪要的审核及签发;负责公司宾客的接待工作;组织、协调公司与各级政府及其职能部门的工作。负责来信来函的接待、处理、催办工作;负责公司工商登记、年审及工商协调工作。

7.生产研发部。生产研发部的职责:研究公司所在行业国内和国际市场的发展动态;搜集客户需求信息及竞争对手的相关信息;进行市场调研、新产品的开发;配合组织审定技术管理标准,编制生产工艺流程,审核新产品开发方案,并组织试生产,不断提高产品的市场竞争力。协助人事部门进行员工的岗前教育及技术培训工作;进行安全生产教育,减少事故的发生;制订及监督生产系统各类管理制度的实施;合理地组织公司产品生产过程、综合平衡生产能力、科学地制订产品生产计划;向生产车间下达生产指令,检查监督各车间生产计划的执行情况,生产过程中有关异动问题的解决、汇报;组织进行各车间的效绩考核;监督设备的正常维护及保养的管理,合理设计设备负荷,合理调配生产,提高设备的利用率;跟踪生产进度,全面完成生产任务,保证质量、按期交货。

8.生产车间。生产车间的主要职责:根据生产研发部下达的生产计划组织实施产品的加工生产,执行公司生产和质量管理的规章制度,负责车间的日常生产活动,保证完成公司下达的年、季、月的生产作业计划。负责车间的厂房、设施、设备的维护保养工作,保证符合生产要求;协助各职能部门做好在本车间开展的各项生产和质量工作;开展节能降耗、增产节约、群众性技术革新等各项活动;提高车间全体员工的安全意识和进行安全教育,确保安全文明生产。

生产车间包括基本生产车间和辅助生产车间两类,基本生产车间从事企业主要生产目的而进行的对外进行销售的商品的生产和劳务供应。比如,纺织厂的纺纱、织布生产,钢铁厂的炼铁、炼钢生产等。辅助生产车间是指为基本生产车间、企业行政管理等部门从事服务活动而进行的产品生产和劳务供应,如供电车间、供水车间、机修车间和运输车队等。

9.财会部。财会部的职责:协调与外部有关单位(如业务往来单位、银行、税务等)的关系;负责财会部的内部分工,按照内控要求合理设置并协调各岗位工作;组织会计人员进行业务及财务政策法规的学习与培训;制订公司的财务计划、财务预算等工作;进行日常各项会计核算工作;及时完成公司的财务会计报告,提供财务分析;及时完成各项有关涉税业务,包括税务申报、税金缴纳、清算(及退缴)等工作;组织公司的资金管理工作,负责资金的调度与运营,提高资金使用效率;管理公司的各项债权债务;负责定期与不定期地组织对公司的财产物资进行盘点;进行成本核算、实施成本管理,以成本干预生产;负责监交会计工作;组织起草、制定公司的会计、财务及相关的管理制度。财务工作岗位一般又可分为:会计机构负责人或财务主管人员、出纳、财产物资核算、薪酬核算、成本核算、财务成果核算、资金核算、往来核算、总账报表、电算化岗位、稽核以及档案管理等。财务岗位可以一人一岗,一人多岗或者多岗一人,但出纳人员不得兼管稽核、会计档案保管和收入、费用、债权债务账目的登记工作。

1.2 明确成本会计岗位的设置

1.2.1 成本会计工作分工

成本会计机构是企业财务部门的重要组成部分,是进行成本核算的职能单位。大中型企业,通常在财务部门中单独设成本会计科、组或室(本书以后称成本会计组)。规模较小、会计人员不多的企业,通常在财务部门中指定专人处理成本会计工作。成本会计机构内部,可以按成本会计所担负的各项任务分工,也可以按成本会计的对象分工,在分工的基础上建立岗位责任制,使每一个成本会计人员都明确自己的职责,每一项成本会计工作都有人负责。1.2.2 成本会计岗位职责

在企业会计部门的领导下,成本会计组认真执行成本会计的有关法规和制度,负责组织和处理成本会计业务,做好成本计算和成本管理,进行成本分析,及时为企业管理当局提供各种成本会计信息,做好领导的参谋和助手。1.2.3 成本会计核算方式

成本会计工作通常有集中核算和分散核算两种方式。

1.集中核算。集中核算方式是指成本会计工作的成本核算,主要由厂部成本会计机构集中进行。在这种核算方式下,车间等内部各部门一般只配备专职或兼职的成本核算人员,这些专兼职成本会计或核算人员只负责登记原始记录和填制原始凭证,并对这些原始资料进行初步的审核、整理和汇总,为厂部成本会计部门提供资料。

采用集中核算方式,厂部成本会计机构可以比较及时地掌握企业有关成本的全面信息,便于集中使用电子计算机进行成本数据的处理,可以减少成本会计机构的层次和成本会计人员的数量。但是,这种核算方式不便于实行责任成本核算,不便于直接从事生产经营活动的各部门和职工及时掌握本部门的成本信息,因而不利于调动内部各部门对成本费用进行自我控制的主动性和积极性。

2.分散核算。分散核算方式是指成本会计工作,分散由企业内部车间等其他部门的成本会计机构和人员分别进行。厂部成本会计机构负责对各下属成本会计机构和人员进行业务上的监督和指导,并对全厂成本进行综合的核算、分析等工作。

企业应根据其规模大小,内部各部门经营管理的要求,以及成本会计人员数量和素质,从有利于充分发挥成本会计工作的职能作用、提高成本会计工作的效率出发,确定采用哪种核算方式。大中型企业一般采用分散核算方式,中小型企业一般采用集中核算方式。为扬长避短,也可以在一个企业中结合使用两种方式,即对某些部门采用分散核算,而对另一些部门则采用集中核算方式。

1.3 清楚成本会计人员的配备

成本会计人员是专门从事成本核算工作的专业技术人员。成本会计机构配备适当数量思想品德优秀、业务技能精通的专门从事成本会计工作的人员,是做好会计工作的关键。就思想品德而言,成本会计人员应具备廉洁奉公、遵纪守法、实事求是、坚持原则的工作作风和高度的敬业精神;就业务素质而言,成本会计人员不仅要熟悉会计法规、准则和制度,掌握能够适应成本会计工作的会计基础知识和实务操作技能,而且要具备一定的生产技术和经营管理方面的知识。

成本会计工作是一项涉及面很宽、综合性很强的管理工作,尤其是随着市场经济体制的不断发展和完善、科学技术的不断进步,按照市场经济的要求,靠技术进步降低成本,提高企业经济效益,已经成为成本会计工作的重要内容。为此,成本会计人员必须刻苦钻研业务,认真学习有关的业务知识和业务技术,不断充实和更新自己的专业知识,提高自己的素质,以适应新形势的要求。

为了充分调动和保护会计人员的工作积极性,国家在有关的会计法规中对会计人员的职责、权限、任免、奖惩以及会计人员的技术职称等方面,都做了明确的规定。这些规定对于成本会计人员也是完全适用的。

成本会计机构和成本会计人员应在企业总会计师和财务主管人员的领导下,忠实地履行自己的职责,认真完成成本会计的各项任务,并从降低成本、提高企业经济效益的角度出发,参与企业的生产经营决策。成本会计人员应经常深入生产经营的各个环节,结合实际情况,向有关人员和职工宣传、解释国家的有关方针、政策和制度,以及企业在成本管理方面的计划和目标等,督促他们贯彻执行;深入了解生产经营的实际情况,注意发现成本管理中存在的问题并提出改进意见和措施。

根据成本会计人员的职责,应赋予他们相应的权限。这些权限主要有:有权要求企业有关单位和人员认真执行成本计划,严格遵守国家的有关法规、制度和财经纪律;有权参与制订企业生产经营计划和各项定额,参加与成本管理有关的生产经营管理会议;有权督促检查企业各部门对成本计划和有关法规、制度、财经纪律的执行情况。

1.4 了解成本会计法规、制度的制定与执行

成本会计法规、制度是组织和从事成本会计工作必须遵守的规范。企业应遵循国家有关法律、法规、制度,如《中华人民共和国会计法》《企业财务通则》《企业会计准则》等,并适应企业生产经营的特点和管理要求,制定企业内部成本会计制度,作为企业进行成本会计工作具体、直接的依据。

企业因生产经营的特点和管理要求不同,所制定的成本会计制度有所不同。一般来说,成本会计制度应包括以下几个方面的内容:(1)关于成本预测和决策的制度;(2)关于成本定额的制度和成本计划编制的制度;(3)关于成本控制的制度;(4)关于成本核算规程的制度,包括成本计算对象和成本计算方法的确定、成本项目的设置、各项费用分配和归集的程序及方法、完工产品和在产品之间的费用分配方法等;(5)关于责任成本的制度;(6)关于企业内部结算价格和内部结算办法的制度;(7)关于成本报表的制度;(8)其他成本会计制度。

企业要认真做好成本会计制度的制定工作。在制度制定过程中,要熟悉国家有关法规、制度,要深入基层开展调研工作,要随时掌握新情况、分析新问题,以保证成本会计制度制定的科学性和先进性。

成本会计制度是开展成本会计工作的依据和行为规范,制定科学、合理的成本会计制度,是一项复杂而细致的工作。在成本会计制度的制定过程中,有关人员一方面要熟悉国家有关法规、制度的规定,另一方面要深入基层开展调查研究工作,在反复试点、具有充分依据的基础上进行成本会计制度的制定工作。成本会计制度一经制定,就应认真贯彻执行。但随着时间的推移,实际情况往往会发生一定的变化,会出现新的情况,这时应根据变化的情况,对成本会计制度进行不断的修订和完善,以保证成本会计制度的科学性和先进性。在新制度未形成以前,原有的制度还要继续执行,以便使成本会计工作经常处于有章可循的正常状态,充分发挥其应有的作用。

1.5 知道成本会计岗位工作的对象

成本会计岗位工作对象也就是成本核算的对象,是指成本会计反映和监督的具体内容。由于不同行业的生产经营特点不同,各行业成本会计所要反映和监督的具体内容也有所不同。下面以工业企业的生产经营活动为例,说明其成本计算与报告对象的具体内容。

制造业是将不同渠道取得的材料等物质资源作为劳动对象,通过加工、制作、装配等环节制成新部件、新产品的工业部门。在产品的直接生产过程中(通常发生在生产车间),即从原材料投入生产到产成品(或材料、周转材料等)制成的存货制造过程中,一方面制造出产品(或材料、周转材料等),另一方面为此会发生各种各样的经济资源的耗费。广义上说,企业为取得资产而发生的各种经济资源的耗费就是该资产的成本,包括存货成本、固定资产成本以及其他长期资产的成本。成本会计岗位的成本计算是指存货中产品成本计算。1.5.1 产品成本

产品成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种经济资源的耗费。包括:1. 直接材料成本。直接材料成本是指生产车间在生产产品和提供劳

务过程中,直接用于产品生产,并构成产品实体或有助于产品形

成的原料及主要材料、外购半成品、辅助材料等耗费。2. 直接燃料及动力成本(简称燃料及动力)。直接燃料及动力成本

是指生产车间在生产产品和提供劳务过程中,直接用于产品生产

消耗的燃料以及带动机器设备运转的动力。3. 直接人工成本。直接人工成本是指生产车间在生产产品和提供劳

务过程中,直接从事产品生产人员的职工薪酬。4. 间接成本(即制造费用)。间接成本是指生产车间为生产产品和

提供劳务发生的除了直接材料、直接燃料及动力、直接人工以外

的耗费,是生产车间为组织和管理生产所发生的各项耗费。主要

包括管理人员及其他非生产人员职工薪酬、房屋建筑物和机器设

备等固定资产的折旧费、租赁费、机物料消耗、低值易耗品摊销、

取暖费、水电费、办公费、差旅费、运输费、保险费、设计制图

费、试验检验费、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等

间接成本,这些耗费发生时先列为企业的制造费用,月末再转入

基本生产成本。

企业除了在产品的直接生产过程中发生构成产品成本的耗费之外,在日常活动中还会发生导致所有者权益减少、与所有者分配利润无关的经济利益的流出,这就是费用。费用包括主营业务成本、其他业务成本、营业税金及附加和期间费用。成本会计岗位的工作对象是其中的期间费用。1.5.2 期间费用

期间费用是指企业当期发生的必须从当期收入得到补偿的经济利益的总流出。包括:1. 销售费用。销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务过程

中发生的各项耗费,包括企业在销售商品过程中发生的运输费、

装卸费、包装费、保险费、展览费、广告费、商品维修费、预计

产品质量保证损失等费用;以及为销售本企业商品而专设销售机

构发生的职工薪酬、业务费、固定资产折旧费、修理费等费用。

所有这些为销售本企业产品而发生的费用,构成了企业的销售费

用。它的归集和结转过程也是成本会计岗位反映和监督的一项内

容。2. 管理费用。管理费用是指企业的行政管理部门为组织和管理生产

经营活动发生的各种管理费用,包括企业在筹建期间发生的开办

费、董事会和行政管理部门在企业经营过程中发生的或者应由企

业统一负担的公司经费(包括行政管理部门人员的职工薪酬、物

料消耗、办公费和差旅费等)、工会经费、董事会费(包括董事

会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使

用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污

费以及企业生产车间(部门)和行政管理部门发生的固定资产修

理费等。这些费用构成了企业的管理费用。它的归集和结转过程

也是成本会计岗位所反映和监督的一项内容。3. 财务费用。财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生

的筹资费用,包括利息净支出、汇兑净损益以及相关的手续费、

企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。这些费用构成了企业

的财务费用。它的归集和结转过程也是成本会计岗位反映和监督

的一项内容。

期间费用不应由产品或劳务负担。期间费用直接计入当期损益。

综上所述,工业企业成本会计的对象包括产品成本和期间费用。【任务总结】图1-1 成本会计岗位职责

第2章 掌握成本核算的基本理论

2.1 明确成本核算的基本要求

2.1.1 算管结合,算为管用

成本核算是成本会计的基本任务,是企业经营管理的重要组成部分。为了充分发挥成本核算在经营管理中的作用,会计部门要坚持“算管结合,算为管用”,即成本核算与加强企业管理相结合,成本信息要满足企业经营管理和决策的需要。为此,一方面,对各项耗费支出进行事后的核算,提供事后的成本信息;另一方面,要加强对各项耗费支出的事前、事中的审核和控制,并及时进行信息反馈。对于合法、合理,有利于发展生产、提高经济效益的开支,要积极予以支持,否则就要坚决加以抵制;当时已经无法制止的要追究责任,采取措施,防止以后再次发生;对于各项耗费的发生情况进行日常的计算和分析,及时进行反馈;对于定额或计划不符合实际情况发生的,要按规定程序予以修订。

在成本核算中,既要防止片面追求简化,以致不能为管理提供所需资料的做法,也要防止为算账而算账、脱离管理实际需要的做法。成本核算应该做到:分清主次,区别对待,主要从细,次要从简,简而有理,细而有用。2.1.2 正确划分各种耗费界限

为了正确核算产品成本和期间费用,反映企业真实的盈利水平,必须正确划分以下五个方面的界限。

1.正确划分计入产品成本或期间费用和不计入产品成本或期间费用耗费的界限。工业企业的经济活动是多方面的,支出的用途不尽相同。不同用途的支出,列支的项目也不同。要对企业的各项支出进行审核:要查看所有的开支项目是否符合规定,已经开支项目是否应该计入产品成本或期间费用。比如,购建固定资产的耗费应计入固定资产的成本,固定资产的盘亏毁损、固定资产报废清理净损失则应计入营业外支出。

成本开支范围是根据企业在生产过程中耗费的不同性质,按照成本的内容以及加强经济核算的要求,由国家统一制定的,企业要严格遵照执行。既不能少计成本也不能乱挤成本。否则会造成资产的不实,也会使当期利润虚增或利润虚减。因此,企业必须根据《企业会计准则》和其他有关规定,正确划分计入产品成本、期间费用的界限。

2.正确划分产品成本和期间费用的界限。企业在生产经营过程中发生的各项耗费,要根据发生部门和用途确定其列支的项目。根据企业会计准则的规定,凡为取得资产发生的耗费应计入相应资产的成本。生产车间为生产产品而发生的直接材料、直接人工和制造费用等耗费应计入产品成本,完工产品实现收入后方可计入企业的当期损益形成费用。企业为销售产品发生的销售费用,为管理和组织生产经营活动而发生的管理费用,以及为筹集资金而发生的财务费用,均是在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益流出,属于费用,不计入产品成本,直接计入当期损益。

企业必须正确划分产品成本和期间费用的界限,不得在产品成本和期间费用之间任意调节、转移耗费,以保证成本、费用核算的真实性及利润计算的正确性。

3.正确划分各个会计期间产品成本及期间费用的界限。为了按期分析考核成本计划的执行情况,正确计算各期损益,还必须正确划分应由本期产品成本、期间费用负担和应由其他会计期间产品成本、期间费用负担的支出界限。按照权责发生制的要求,应由本期成本、费用负担的耗费,应全部计入本期成本、费用;不应由本期成本、费用负担的,则不应计入本期成本、费用。为了满足这一要求,本期负担的耗费要全部在本期入账,不得提前结账,也不得延至下期记账。企业不得人为调节各期成本、费用。

4.正确划分各种产品的耗费界限。为了便于分析和考核不同产品成本计划的执行情况,对于计入产品成本的生产耗费,必须划清不同产品之间所应负担的耗费界限。凡能直接确定应由哪种产品负担的耗费,应直接计入该种产品的成本;凡应由几种产品共同负担的耗费,应采用合理的方法计算分配后,分别计入各种产品的成本。要如实反映各种产品的耗费,不能人为地在不同产品之间任意转移支出,不得以盈补亏,掩盖亏损产品的成本超支。

5.要正确划分完工产品成本和在产品成本的界限。通过以上界限的划分,确定了各种产品本月应负担的生产成本。月末计算产品成本时,如果某种产品都已完工,那么该产品月初在产品及本月发生的各项耗费之和,就是其完工产品成本;如果某种产品全部未完工,那么该产品月初在产品及本月发生的各项耗费之和,就是其月末在产品成本;如果企业于月末时既有完工产品,又有在产品,那么该种产品的月初在产品成本与该种产品本月发生的耗费之和,就需要在本月完工产品与月末在产品之间进行分配,分别计算出本月完工产品成本和月末在产品成本。企业应当防止任意提高或降低月末在产品成本,人为地调节完工产品成本的错误做法,如图2-1所示。图2-1 耗费划分示意图2.1.3 做好各项基础工作

为了进行成本审核、控制,正确计算产品成本,还必须做好以下各项基础工作:1. 建立健全原始记录。为了保证成本核算所依据的各项数据资料真

实可靠,企业必须建立和健全原始记录制度。原始记录是对企业

生产经营活动具体实施情况做出的最初记载,它是反映企业生产

经营情况的第一手资料,是成本核算的主要依据,是成本管理的

重要基础。企业应建立各方面的原始凭证,规定其格式和内容,

健全原始凭证的填写、签署、传递、汇总、存档等制度,保证全

面、准确、及时地提供有关信息。2. 做好定额的制定工作。产品的各项消耗定额是进行计划、分析和

考核的依据,是审核和控制成本的标准;在计算产品成本时,往

往要用产品的材料和工时的定额资料作为实际耗费的分配标准。

为了加强生产管理和成本管理,企业应建立健全定额管理制度,

制定和及时修订先进、合理、可行的原材料、燃料、动力和工时

的消耗定额。并据以审核各项耗费是否合理、是否节约,借以控

制耗费,降低产品成本。3. 建立健全材料物资验收、领发、计量和盘点制度。物资管理制度

是企业关于材料资产和产品的计量、检验、出入库、盘存等方面

的规定。企业一切物资的收发领退,都要经过严格的计量和交接

手续,按规定的内容填写有关凭证,如收料单、领料单、退库单、

产品交库单等,并由经办人员和有关部门签字;对于库存的物资,

还应定期进行清查盘点,分析盘盈盘亏的原因,确保物资的安全

完整,为正确核算产品成本提供可靠的依据。4. 建立健全内部结算制度。企业内部的结算制度是企业内部各单位

之间相互提供产品和劳务进行收付结算的一种制度。建立内部结

算制度,有利于明确各部门单位之间的经济责任,便于进行成本

责任的考核,确定各自的工作业绩。5. 正确确定财产物资的计价和价值结转方法。工业企业生产经营过

程中发生的各种劳动耗费,财产物资的耗费占有相当的比重,因

此这些财产物资的计价和价值结转方法是否恰当,对成本计算的

正确性产生重要的影响。企业财产物资计价和价值结转方法主要

包括:材料耗费的组成内容,材料按实际成本核算时发出材料单

位成本的计算方法,材料按计划成本核算时材料成本差异率的种

类和计算方法,周转材料的摊销方法,固定资产原值的计算方法、

折旧方法等。为了正确地计算成本,对于各种财产物资的计价和

价值结转,都应采用较为合理和简便的方法。凡国家统一规定了

计价和价值结转方法的,应予遵守和执行。各种方法一经确定,

应保持相对稳定,以确保成本信息的可比性。2.1.4 按照生产类型和管理要求,选择适当的成本计算方法

产品成本是在生产过程中形成的,产品的生产工艺过程和生产组织不同,所采用的成本计算方法也有所不同,计算产品成本是为了加强成本管理,所以还要根据管理要求的不同,采用相应的成本计算方法。

1.企业产品的生产类型。不同的工业企业生产上千差万别,产品多种多样,规模有大有小,生产周期有长有短,从成本核算的角度可作如下分类:(1)按产品生产的工艺过程特点划分。生产工艺过程是指产品生产从原材料投入到加工完成的整个过程,它以生产过程是否可以间断为基本特征。按生产工艺过程的特点可分为单步骤生产和多步骤生产。

单步骤生产,也叫简单生产,其生产工艺过程不能间断(不可能或不需要划分几个生产步骤),不能分散在不同工作地点进行的生产,如发电、冶炼、采煤等生产。通常单步骤生产工艺技术简单,生产周期短,生产只能由一个企业独立完成,不可能由几个企业协作进行。

多步骤生产,又称复杂生产,指生产工艺过程可以间断,由若干个步骤组成的生产,可以在不同地点、不同时间进行,也可以由一个企业或几个企业协作进行的生产,如纺织、钢铁、机械、服装等工业生产。多步骤生产工艺技术复杂,生产周期长。多步骤生产按产品的加工方式不同,又分为连续加工式生产和装配式生产两类。连续加工式生产是指从原材料投入到制成产成品,要顺序经过若干加工步骤的生产,前一步骤制成的半成品作为下一个步骤的加工对象送下一个步骤继续加工,直到最后步骤才能生产出产成品。例如,钢铁企业要经过炼铁、炼钢、轧钢等步骤,才能生产出钢材。装配式生产,又称为平行式生产,是指投入的各种原材料可同时分别在不同的车间加工,制成零件、部件,再将零件、部件装配成产品的生产,如机床、飞机、汽车制造等工业生产。(2)按产品生产的组织特点划分。工业企业的生产,按照生产组织的特点可以分为大量生产、成批生产和单件生产三类。

大量生产是指不断重复生产一种或几种品种相同的产品生产,如化肥、面粉等的生产。其主要特点是,产品的品种较少,各种产品的产量较大,生产比较稳定且不断重复。

成批生产是指按照预先确定的产品批别和数量进行生产,如机械的生产。其主要特点是,产品的品种较多,具有一定的重复性。成批生产按照批量的大小,又可分为大批生产和小批生产。大批生产是指轮番重复的生产,接近于大量生产;小批生产很少重复或不定期重复,接近于单件生产。

单件生产是指根据购货单位的要求,生产某种规格、型号、性能等特定产品,如重型机器制造和船舶工业等。其主要特点是产品的品种规格较多,但不重复生产或极少重复生产。

单步骤生产和连续加工式的多步骤生产的生产组织大多为大量生产。装配式的多步骤生产的生产组织,则有大量生产、成批生产和单件生产的区别,如图2-2所示。图2-2 工业生产类型图

2.生产类型特点和成本管理要求对成本计算方法的影响。生产类型对成本计算方法的影响。生产类型不同,成本进行管理的要求也不一样,生产类型和管理要求对成本计算有着很大的影响。这一影响,主要表现在成本计算对象上,可以说确立了成本计算对象也就决定了成本计算方法。

成本计算对象是指企业为了计算产品成本而确定的归集和分配生产耗费的各个对象,即生产耗费的承担者。企业在进行成本核算时,首先要确定成本计算对象。

从产品的生产工艺过程看,单步骤生产其工艺过程不能间断,不可能也不需要划分为几个生产步骤来计算产品成本,只能按生产产品的品种计算成本,也只能以产品品种作为成本计算对象。在多步骤生产中,由于生产工艺过程由若干个可以间断的、分散在不同地点进行的生产步骤组成,为了加强对各生产步骤的成本管理,不仅要求按照产品的品种计算成本,同时也要求按生产步骤计算成本,这时的成本计算对象就是产品的生产步骤。如果企业管理上不要求对生产步骤的耗费进行考核,也可以不按照生产步骤计算成本,只按照产品的品种或批别计算成本就可以了。

从产品的生产组织特点看,大量大批生产情况下,产品不断重复或轮番重复地生产。

一方面,同样材料不断地投入;另一方面,相同的产品不断产出。或无法分批或不易分批,更主要是没有必要分批,因而管理上只要求,而且也只能按照产品的品种计算成本,只能以产品品种作为成本计算对象。小批单件生产,产品批量小,每批产品同时投产、同时完工,因而可以按批别来计算产品成本,从管理要求上看,为了分析和考核各批产品的成本水平,以产品的批别作为成本计算对象,计算各批产品成本。

3.产品成本计算的方法。产品成本计算的基本方法。通过分析,我们发现成本计算对象不外乎分品种、批别和步骤,因而产品成本计算的基本方法就有品种法、分批法、分步法三种。品种法是指以产品的品种作为成本计算对象,归集生产耗费、计算产品成本的方法。分批法是指以产品的生产批别作为成本计算对象,归集生产耗费、计算产品成本的方法。分步法是指以产品的生产步骤作为成本计算对象,归集生产耗费、计算产品成本的方法。

成本计算的基本方法如表2-1所示。表2-1 成本计算的基本方法

在同一个企业里,可以采用一种成本计算方法,也可以采用多种成本计算方法;可以是多种成本计算方法同时使用,也可以是多种方法结合使用。

以上三种成本计算的基本方法我们将在以后的任务三至任务五中以真实工作任务及其工作过程为依据,分别加以介绍。为了完成实际成本会计工作,下面我们首先了解与掌握成本核算的基本理论和基本技能。

2.2 掌握成本核算的一般程序和账户设置

2.2.1 成本核算的一般程序

成本核算的一般程序是指对企业在生产经营过程中发生的各项耗费,按照成本核算的要求,逐步进行归集和分配,最后计算出各种产品的成本和各项期间费用的基本过程。

成本核算内容多、过程长,各环节核算形式也较为复杂。在成本核算过程中,生产经营耗费要陆续经过多次分配,才能从中逐步将期间费用剥离,并按照不同产品的各个成本项目予以归集,最后计算出完工产品的成本。

成本核算的一般程序如下:1. 对企业的各项支出进行严格的审核和控制,按照有关规定确定其

是否计入产品成本、期间费用,以及应计入产品成本还是期间费

用。做好前述耗费第一和第二个界限的划分。2. 正确处理跨期耗费。对影响到几个会计期间的跨期耗费要按照权

责发生制的要求,合理地分配在受益期内。属于期间费用中跨期

耗费可按年作为会计期间,计入相应的受益年度。属于计入产品

成本的跨期耗费,则通过摊提的方法,计入相应的受益月份,做

好前述耗费第三个界限的划分。3. 将应计入本月产品成本的耗费,在各种产品之间按照成本项目进

行分配和归集,计算各种产品成本。这是本月耗费在各成本计算

对象之间横向的分配和归集,是前述耗费第四个界限的划分。4. 生产耗费经过上述各步骤的归集和分配,各成本计算对象应负担

的耗费已全部计入有关的产品成本明细账。如果当月产品全部完

工,所归集的耗费即为完工产品的成本。如果全部未完工,则为

月末在产品成本。如果只有部分产品完工,则需要采用一定的方

法,在完工产品与月末在产品之间进行分配,以确定本月完工产

品成本。这是耗费在同一成本计算对象的完工产品与月末在产品

之间横纵的分配和归集,是前述耗费第五个界限的划分。2.2.2 成本核算的账户设置

按照成本核算的一般程序归集和分配耗费,核算产品成本和期间费用,企业应设置“基本生产成本”“辅助生产成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”“财务费用”“待摊费用”“预提费用”等账户,并设置相应的明细账。

1.“基本生产成本”账户。基本生产是企业为完成主要生产目标而进行的商品产品生产。为了归集基本生产所发生的各种耗费,计算基本生产产品的成本,应设立“基本生产成本”账户。账户借方登记企业基本生产车间为生产产品提供劳务发生的各种耗费;贷方登记转出的完工入库的产品成本;账户的余额在借方,表示基本生产的在产品成本。“基本生产成本”账户按产品品种、批别、生产步骤等成本计算对象开设基本生产明细账(也称“产品成本明细分类账”),账内按产品成本项目设置专栏。

2“辅助生产成本”账户。辅助生产是为基本生产提供服务而进行的产品生产和劳动供应。为了归集辅助生产车间发生的各种耗费,计算辅助生产车间所提供的产品和劳务的成本,设立“辅助生产成本”账户。账户的借方登记为进行辅助生产而发生的各种耗费;贷方登记完工入库的产品成本或分配转出的劳务、作业成本;账户余额在借方,反映辅助生产在产品的成本。“辅助生产成本”账户按照辅助生产车间或生产的产品、劳务开设明细分类账,账内按辅助生产的成本项目或耗费项目分设专栏。

3.“制造费用”账户。核算企业生产车间为生产产品和提供劳务而发生的各项间接成本。耗费发生时,记入“制造费用”账户的借方及其有关明细账。月终,要将本账户归集的耗费按照一定标准分配计入有关成本计算对象,从“制造费用”账户的贷方转入“基本生产成本”等账户。“制造费用”账户按车间或部门开设明细账,账内按耗费项目设立专栏。

4.“销售费用”账户。核算企业产品销售过程中发生的各项费用和为销售本企业产品而专设的销售机构发生的各项费用。账户借方登记实际发生的各项销售费用;贷方登记期末转入“本年利润”账户的销售费用;结转当期损益后,账户无期末余额。“销售费用”账户按费用项目开设专栏进行明细核算。

5,“管理费用”账户。核算企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动发生的各项费用。账户的借方登记本期发生的各项管理费用;贷方登记期末转入“本年利润”的管理费用;结转当期损益后,账户无期末余额。“管理费用”账户按费用项目开设专栏进行明细核算。

6.“财务费用”账户。核算企业筹集生产经营所需资金发生的各项费用。账户借方登记本期发生的各项财务费用;贷方登记应冲减财务费用的利息收入、汇兑收益以及期末转入“本年利润”的财务费用;结转当期损益后,账户无期末余额。“财务费用”账户按费用项目开设专栏进行明细核算。

7.“待摊费用”账户。核算企业已经支付,但应由本月和以后各月成本共同负担、分摊期在一年以内的各项耗费。账户借方登记实际支付的各项待摊费用;贷方登记分期摊销的待摊费用;账户的借方余额,反映企业已经支付但尚未摊销的费用。“待摊费用”账户按耗费种类开设明细账进行明细核算。

8.“预提费用”是为了核算企业按规定预提计入成本但尚未支付的耗费而设立的账户。账户贷方登记预先计入成本的预提费用;借方登记实际支付的耗费;期末,账户若为贷方余额,则反映已经预提但尚未实际支付的耗费,若为借方余额,则反映实际支付耗费数额大于已提数额的差额。“预提费用”账户按耗费种类开设明细账进行明细核算。

成本核算账务处理基本程序如图2-3所示。

说明:①材料、燃料和职工薪酬等各项要素耗费的分配,成本核算一般程序的第一步骤;②预提费用的提取和待摊费用的摊销,成本核算一般程序的第二步骤;③辅助生产成本的分配;④分配结转制造费用,成本核算一般程序的第三步骤;⑤计算并结转完工产品成本,成本核算一般程序的第四步骤;⑥结转各项期间费用。图2-3 成本核算账务处理基本程序图

2.3 了解如何合理分配要素耗费

要素耗费是对企业生产经营过程中发生各种耗费按经济内容进行的分类,是企业最初始的支出,要素耗费的分配是产品成本的计算起点。它包括:1. 外购材料。外购材料是指企业为进行生产经营而耗用的一切从外

部单位购入的原料及主要材料、半成品、辅助材料、修理用备件

以及包装物和低值易耗品等周转材料。2. 外购燃料。外购燃料是指企业为进行生产经营而耗用的一切从外

部单位购入的各种固体、液体和气体燃料。3. 外购动力。外购动力是指企业为进行生产经营而耗用的一切从外

部单位购入的各种动力。4. 职工薪酬。职工薪酬是指企业为进行生产经营而发生的各种职工

薪酬。5. 折旧费。折旧费是指企业按照规定的固定资产折旧方法计算提取

的折旧费。6. 利息支出。利息支出是指企业按照规定计入财务费用的借款利息

支出减去利息收入后的净额。7. 税金。税金是指企业在生产经营过程中发生的应交房产税、车船

税、土地使用税和印花税等。8. 其他支出。其他支出是指不属于以上各要素的耗费支出,如邮电

费、差旅费、租赁费、外部加工费和保险费等。2.3.1 要素耗费分配概述

对任何耗费的分配(包括要素耗费)无非是确定其分配去向,计算分配金额。

1.要素耗费分配去向的确定。要素耗费的分配去向应该按照其发生的部门(地点)结合用途确定。(1)基本生产部门发生的耗费。基本生产部门(如分厂、车间)发生的耗费按用途,可分为直接用于产品生产的耗费和间接用于产品生产的耗费(包括基本生产部门组织和管理生产的支出)两部分。直接用于产品生产(无特殊说明,均指基本生产的产品生产,不是指辅助生产的产品生产,下同)的耗费,如构成产品实体的材料、被产品直接消耗的燃料及动力以及从事产品生产工人的职工薪酬,分别记入基本生产成本明细账的“直接材料”“燃料及动力”和“直接人工”等成本项目。间接用于产品生产的耗费(包括基本生产车间组织和管理生产发生的各项耗费),如车间管理人员的职工薪酬、固定资产的折旧费、低值易耗品的摊销费、机物料消耗等耗费,则记入制造费用明细账。月末分配转入基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。(2)辅助生产部门发生的耗费。对于辅助生产部门发生的各种的耗费,也可按用途分为直接用于辅助产品生产(或劳务)的耗费和间接用于辅助生产的耗费两部分。对辅助生产有以下两种处理方法:

①直接用于辅助产品生产(或劳务)的耗费,应记入辅助生产成本明细账的“直接材料”或“直接人工”成本项目。间接用于辅助生产的耗费则先记入制造费用明细账进行归集。月末分配记入辅助生产成本明细账的“制造费用”成本项目。这种处理方法与基本生产类似。

②如果辅助生产不对外提供商品产品,而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时,为了简化核算工作,可以不设置辅助生产的“制造费用”账户,辅助生产部门发生的耗费直接记入辅助生产成本明细账。本书着重介绍第二种方法,不单独核算辅助生产的制造费用。(3)销售机构、行政管理部门以及筹集资金发生的费用。在生产经营过程中发生的用于产品销售的费用、行政管理部门发生的费用,以及筹集资金发生的费用,应分别记入“销售费用”“管理费用”“财务费用”明细账,作为期间费用,月末转入“本年利润”账户,冲减当期损益。

2.要素耗费分配金额的计算。根据前述企业对发生的要素耗费按照其发生的部门及用途,分别记入“基本生产成本”“辅助生产成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”“财务费用”等成本、费用账户。那么如何确定计入这些账户的金额呢?

通常情况下,记入“辅助生产成本”“制造费用”“销售费用”“管理费用”“财务费用”等明细账(除“基本生产成本”外)的耗费,分别按账户简单累计后的数额,就是记入各该账户的金额。

对基本生产车间直接被产品耗用的直接材料、直接人工、燃料及动力等直接成本,我们应该区别其是直接计入成本还是间接计入成本。如果是直接计入成本,同样可以简单地累计后直接计入成本计算对象的基本生产成本明细账。如果是间接计入成本就需要计算后计入。

间接计入成本基本分配方法。企业生产多种产品时,几种产品共同耗用的材料、生产工人的计时工资等,则需要经过计算分配才能计入相应的产品成本。分配方法如下:(1)选用适当的分配标准。分配标准的适当,就是指分配所依据的标准与所分配耗费的多少有较密切的联系,而且分配标准的资料应容易取得,计算比较简便。常见的分配标准主要有三类:成果类标准,如产品的重量、体积、面积、产量、产值等;消耗类标准,如生产工时、机器工时、原材料的消耗量、原材料等;定额类标准,如定额消耗量、定额费用、定额工时等。(2)计算分配率。耗费分配率的计算公式如下:(3)计算分配额。耗费分配额的计算公式如下:

3.要素耗费分配表的编制。在实际工作中,各种要素耗费的分配是通过编制相应耗费分配表进行的,编制方法将结合具体要素分配进行介绍。2.3.2 分配材料耗费

材料是指企业在生产经营过程中耗用的原料及主要材料、半成品、辅助材料、周转材料、修理用备件等。这里的材料不单指外购材料,因为不论是耗用的外购材料还是耗用的自制材料在会计处理上是一样的,都应按照发生的部门(或地点)以及用途分配计入产品成本或当期损益。

1.材料耗费分配去向的确定。(1)基本生产车间耗用的材料。基本生产车间耗用的材料按用途,可分为直接用于产品生产的材料和一般耗用的材料。

直接用于产品生产的材料,包括构成产品实体的原料及主要材料、有助于产品形成的辅助材料(如电镀材料、油漆)等,属于直接材料,应记入相应产品的基本生产成本明细账的“直接材料”成本项目。

基本生产车间一般耗用的材料,包括机物料消耗、车间管理用材料等,间接用于产品生产,则记入“制造费用明细账”进行归集。月末分配记入相应产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。(2)辅助生产车间耗用的材料。对于辅助生产部门耗用的材料,也可按用途分为直接用于辅助产品生产(或劳务)的材料和一般耗用材料两部分。处理方法如下:

直接用于辅助产品生产(或劳务提供)的材料,应记入辅助生产成本明细账的“直接材料”成本项目。用于辅助生产车间一般耗用材料先记入制造费用明细账进行归集,月末分配记入辅助生产成本明细账的“制造费用”成本项目,这种处理方法与基本生产类似。

如果辅助生产不对外提供商品产品,而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时,为了简化核算工作,可不设“制造费用”账户,辅助生产车间耗用的材料直接记入辅助生产成本明细账。(3)销售机构、行政管理部门耗用的材料。销售机构、行政管理部门耗用的材料,不计入产品成本,应分别记入“销售费用”“管理费用”明细账,作为期间费用转入“本年利润”账户,冲减当期损益。

2.材料耗费分配金额的确定。材料耗费分配金额的确定,主要是解决直接材料中间接计入成本的分配金额。

用于产品生产的材料,其中构成产品实体的原料及主要材料,如冶炼用矿石、纺织用原棉和机械制造用钢材等,往往是分产品领用,属于直接计入成本;有助于产品形成的辅助材料,如电镀材料、油漆等又常常是几种产品共同领用,则属于间接计入成本。当然,无论是原料及主要材料,还是辅助材料,只要是几种产品共同领用就是间接计入成本,这些耗费需要计算分配才能计入相应的产品成本。

对于多种产品共同耗用材料耗费的分配,可采用的分配标准很多,常见的有材料定额耗用量、材料定额费用、产品的面积、产品的重量、产品的产量等。企业应根据具体情况选用适当的标准进行分配,尽可能使分配标准能够较为准确地反映各种产品所耗材料用量。一般情况下,企业对产品都要制定各种定额,所以,采用定额比例进行材料耗费的分配是常用的分配方法。(1)直接材料定额耗用量比例分配法。直接材料定额耗用量比例分配法是以原材料定额耗用量为分配标准,分配原材料耗费的一种方法。其计算程序是:计算各种产品直接材料的定额耗用量;以直接材料定额耗用量为分配标准,计算直接材料分配率;计算各种产品应分配的直接材料。

计算公式如下:【例2-1】M公司20××年6月生产甲、乙两种产品,共消耗材料6万千克,每千克1.44元,共计86400元。生产甲产品1.2万件,生产乙产品0.8万件。其中单件甲产品原材料消耗定额为3千克;单件乙产品原材料消耗定额为1.5千克。

要求采用直接材料定额耗用量比例分配法,计算甲、乙两种产品各应承担的材料耗费。

①计算甲、乙产品材料的定额耗用量:

甲产品材料

定额耗用量=12000×3=36000(千克)

乙产品材料

定额耗用量=8000×1.5=12000(千克)

②计算直接材料耗费分配率:

③计算甲、乙产品应分配的材料耗费:

甲产品应分配

的材料耗费=36000×1.8=64800(元)

乙产品应分配

的材料耗费=12000×1.8=21600(元)

为了便于考核材料消耗定额的执行情况,加强直接材料消耗的实物管理,也可以按定额耗用量的比例分配计算各种产品实际消耗直接材料的数量,然后再根据直接材料的单价计算各种产品应分配的直接材料。计算公式如下:(2)直接材料定额成本比例分配法。直接材料定额费用比例分配法是以直接材料定额成本为分配标准,分配直接材料的一种方法。其计算程序是:计算各种产品直接材料的定额成本;以直接材料定额成本为分配标准,计算直接材料分配率;计算各种产品应分配的直接材料。

计算公式如下:【例2-2】S公司生产丙、丁两种产品,共领用A、B两种材料,共计376200元。生产丙产品1500件,生产丁产品1200件。单件丙产品A材料成本定额为60元,B材料成本定额为64元;单件丁产品A材料成本定额为90元,B材料成本定额为40元。要求:采用直接材料定额成本比例分配法,计算丙、丁两种产品各应承担的直接材料。

①计算丙、丁产品材料的定额成本。

②计算直接材料分配率。

③计算丙、丁产品应分配的直接材料。

丙产品:186000×1.1=204600(元)

丁产品:156000×1.1=171600(元)

3.编制原材料耗费分配表并进行相应的账务处理。在实际工作中,原材料耗费的分配是通过编制原材料耗费分配表进行的,分配表应根据领、退料凭证和有关资料编制。

M制造公司的原材料耗费分配表如表2-2所示。表2-2 原材料耗费分配表

企业还应根据原材料耗费分配表,编制原材料耗费分配的会计分录:

借:基本生产成本——甲产品 80000

——乙产品 29000

制造费用——基本生产车间 2000

辅助生产成本——供电车间 4500

——供水车间 6500

管理费用 2000

销售费用 1800

贷:原材料 125800

注意:如果企业采用计划成本进行材料的日常核算,表2-2中应分为计划成本、材料成本差异、实际成本,分别反映各种材料的耗用情况。

4.分配燃料耗费。燃料实质也是一种材料,可将燃料并入材料中进行核算。如果燃料耗费的比重大,则应与动力耗费一起在基本生产成本明细账中专门设立“直接燃料及动力”成本项目,并增设“燃料”账户,用以单独核算燃料的增减变动和结存情况以及燃料的分配情况。燃料耗费的分配程序与方法和原材料相同,可比照上述材料耗费分配来进行。2.3.3 分配外购动力耗费

外购动力是指企业为使用动力从外部购入的电力、蒸汽、热力等所支付的耗费,本企业自产的动力不包括在内。外购动力有的直接用于产品生产,如生产工艺动力用电;有的间接用于产品生产,如生产车间照明用电;有的则用于经营管理,如企业行政管理部门照明等。企业对外购动力耗费应按照发生的部门(或地点)以及用途进行分配。

1.外购动力耗费的分配去向。(1)基本生产车间耗用的动力。基本生产车间耗用的动力,按用途可分为直接用于产品生产的生产工艺动力用电和照明用电。直接用于产品生产工艺动力用电,属于直接燃料及动力,应记入相应产品的基本生产成本明细账的“直接燃料及动力”成本项目;基本生产车间照明等用电,则记入制造费用明细账进行归集,月末分配记入相应产品的基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。(2)辅助生产车间耗用的动力。辅助生产部门耗用的动力,也可按用途分为直接用于辅助产品生产(或劳务)的生产工艺动力用电和照明用电两部分。对辅助生产耗用动力有以下两种处理方法:

直接用于辅助产品生产工艺动力用电,应记入辅助生产成本明细账的“直接燃料及动力”成本项目。用于辅助生产车间照明用电先记入制造费用明细账进行归集。月末分配记入辅助生产成本明细账的“制造费用”成本项目。这种处理方法与基本生产类似。

如果辅助生产不对外提供商品产品,而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时,为了简化核算工作,可不设辅助生产的“制造费用”账户,辅助生产车间耗用所有电力直接记入辅助生产成本明细账。(3)销售机构、行政管理部门耗用的电力。销售机构、行政管理部门耗用的电力不计入产品成本,而应分别记入“销售费用”“管理费用”明细账,作为期间费用转入“本年利润”账户,冲减当期损益。

2.确定直接燃料及动力耗费中间接计入费用的分配金额。企业各车间、部门通常都按动力用电和照明用电分别装有电表,在有仪表记录的情况下,应根据仪表所示耗电量及电费单价计算应分配的外购动力耗费;但车间内的生产工艺动力用电,在生产多种产品的企业,一般无法按产品分别安装电表,因而生产工艺动力用电耗费属于间接计入成本,需要在各种产品之间进行分配。分配动力耗费的标准通常有生产工时、机器工时、机器功率时数和定额耗电量等。【例2-3】20××年6月,M公司生产甲、乙两种产品共耗用外购电力57万度,每度电0.3元,计17.1万元。甲产品机器工时55.5万小时,乙产品机器工时30万小时。要求:采用机器工时比例分配计算甲、乙两种产品各应承担的外购电力。(1)计算外购动力耗费分配率。(2)计算甲、乙产品应分配的外购动力。

甲产品:555000×0.2=111000(元)

乙产品:300000×0.2=60000(元)

3.编制动力耗费分配表并进行相应的账务处理。在实际工作中,外购动力的分配是通过编制外购动力耗费分配表进行的,现列示M制造公司的外购动力耗费分配表(表2-3)。表2-3 外购动力耗费分配表

根据外购动力耗费分配表,编制外购动力耗费分配的会计分录:

借:基本生产成本——甲产品 111000

——乙产品 60000

制造费用——基本生产车间 22500

辅助生产成本——供电车间 15000

——供水车间 6000

管理费用 18000

销售费用 6000

贷:应付账款(或银行存款) 2385002.3.4 分配职工薪酬

职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。

职工薪酬包括职工工资、奖金、津贴和补贴,职工福利费,医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费,住房公积金,工会经费和职工教育经费,非货币性福利,因解除与职工的劳动关系给予的补偿,其他与获得职工提供的服务相关的支出。

1.职工薪酬的分配去向。企业应按照职工薪酬耗费发生的部门(或地点)以及用途进行分配,计入产品成本或当期损益。(1)基本生产车间人员的职工薪酬。基本生产车间人员的职工薪酬按用途可分:直接从事产品生产的生产工人职工薪酬属于直接人工,应记入基本生产成本明细账的“直接人工”成本项目;基本生产车间管理人员的职工薪酬(包括除从事产品生产工人以外其他人员的职工薪酬,如辅助工人),则记入“制造费用明细账”进行归集,月末分配记入基本生产成本明细账的“制造费用”成本项目。(2)辅助生产车间人员的职工薪酬。对于辅助生产车间人员的职工薪酬,按用途也可分为直接从事产品生产的工人职工薪酬和车间管理人员的职工薪酬两部分。对辅助生产人员的职工薪酬有以下两种处理方法:

直接从事产品生产的工人职工薪酬,应记入“辅助生产成本明细账”的“直接人工”成本项目。辅助生产车间管理人员的职工薪酬先记入“制造费用明细账”进行归集。月末分配记入辅助生产成本明细账的“制造费用”成本项目。这种处理方法与基本生产类似。

如果辅助生产不对外提供商品产品,而且辅助生产车间规模较小、辅助产品或劳务单一时,为了简化核算工作,可不设辅助生产的“制造费用”账户,辅助生产车间所有人员的职工薪酬直接记入“辅助生产成本明细账”。(3)销售机构、行政管理部门人员的职工薪酬。销售机构、行政管理部门人员的职工薪酬不计入产品成本,而应分别记入“销售费用”“管理费用”明细账,作为期间费用转入“本年利润”账户,冲减当期损益。

2.直接人工中间接计入成本的分配。作为职工薪酬组成内容的计件工资是根据产量和工时记录中登记的每一生产工人(或某一生产班组)完成的工作量,按照事前规定的相应产品的单位工作量工资(或称计件单价)计算的。由于计件工资要分产品计算,可以直接分清耗费所归属的产品,所以生产工人的计件工资是计入产品成本的直接计入成本,可根据职工薪酬结算表直接计入基本生产成本明细账的“直接人工”项目。

职工薪酬组成内容的计时工资、奖金、津贴和补贴、职工福利费、医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费、非货币性福利以及其他与获得职工提供的服务相关的支出等,通常无法直接分清应归属的产品,因而通常是间接计入成本。以上职工薪酬,在生产多种产品时属于间接计入成本,因而应按产品的生产工时、机器工时、定额工时比例等分配标准,计算分配计入基本生产成本明细账的“直接人工”项目。其分配程序是:以实际工时、定额工时、机器工时等为标准,计算职工薪酬耗费分配率;计算各种产品应分配的职工薪酬耗费。

计算公式如下:【例2-4】20××年6月,M公司生产甲、乙两种产品,生产工人计件工资甲产品为19600元,乙产品为16400元;甲、乙两种产品计时工资共计84000元。甲产品生产工时72000小时,乙产品生产工时48000小时;要求采用生产工时比例分配计算甲、乙两种产品各应承担的计时工资耗费。(1)计算工资耗费分配率。(2)计算甲、乙产品应分配的工资耗费。

甲产品:72000×0.7=50400(元)

乙产品:48000×0.7=33600(元)

3.编制职工薪酬耗费分配表并进行相应的账务处理。职工薪酬耗费的分配,应通过职工薪酬耗费分配表(表2-4)进行。该表应根据职工薪酬结算表等有关资料编制。表2-4 职工薪酬耗费分配表

根据表2-4,编制下列会计分录:

借:基本生产成本——甲产品 70000

——乙产品 50000

制造费用——基本生产车间 8000

辅助生产成本——供电车间 4000

——供水车间 2000

管理费用 18000

销售费用 5000

贷:应付职工薪酬 1570002.3.5 分配折旧费

固定资产在长期的使用过程中,虽然保持着原有的实物形态,但其价值会随着固定资产的损耗而逐渐减少。固定资产由于损耗而减少的价值就是固定资产折旧。折旧费也应该按固定资产的使用部门进行汇总,然后再分配计入产品成本或期间费用。

1.折旧费的分配去向。(1)基本生产车间固定资产的折旧费。机器设备折旧费从性质看是基本耗费,因此当折旧费在产品成本中占有较大比重时,应单独设置成本项目列示,特别是一些只为某一特定产品生产使用的专用设备,可以单独设置成本项目予以反映。但是由于一般企业固定资产折旧费在产品成本中所占比重不大,且大多数企业固定资产的使用与多种产品有关,一种产品往往需要用多台机床加工,一台机床又可能加工多种产品。

因此,为了简化成本核算工作,机器设备的折旧费和房屋建筑物的折旧费一样作为间接成本先归集记入“制造费用明细账”,月末随同其他间接成本一起分配记入“基本生产成本明细账”。(2)辅助生产部门固定资产的折旧费。辅助生产部门固定资产的折旧费同基本生产车间一样,也应计入辅助生产部门的制造费用,月末随同其他制造费用一起分配计入相应辅助生产成本。如果辅助生产部门不单独核算制造费用,则其固定资产折旧费直接记入“辅助生产成本明细账”。(3)企业行政管理部门和专设销售机构固定资产的折旧费。企业行政管理部门所使用的固定资产,其折旧费记入“管理费用明细账”。专设销售机构所使用的固定资产,其折旧费记入“销售费用明细账”。

2.编制折旧费分配表并进行相应的账务处理。折旧费的分配需编制折旧费分配表(表2-5),并据此编制会计分录,登记有关总账及所属明细账。表2-5 折旧费分配表

根据表2-5,编制下列会计分录:

借:制造费用——基本生产车间 100000

辅助生产成本——供电车间 12000

——供水车间 2000

管理费用 30000

销售费用 10000

贷:累计折旧 1540002.3.6 核算利息费用

这里的利息费用是指借款费用中除了予以资本化以外的其他借款的利息支出。具体包括短期借款利息、应付票据利息、票据贴现利息减去银行存款的利息收入后的净额。利息费用不是产品成本组成部分,属于财务费用,是财务费用的一个费用项目。

利息费用一般按季支付,季末结算或到期还本时付息。实际支付利息时应借记“财务费用”,贷记“银行存款”;当跨年度支付利息费用时,应在年末将属于本年度负担的利息,借记“财务费用”,贷记“应付利息”。2.3.7 核算税金

要素耗费中的各种税金也不是产品成本的组成部分,属于管理费用,包括房产税、车船税、土地使用税和印花税。

1.印花税。印花税是在经济活动和经济交往中书立、领受凭证的单位和个人缴纳的一种税负。因其纳税方式采取在应税合同、凭证上粘贴印花税票完成,所以起名为印花税。

企业在购买印花税票或支付印花税额时可以借记“管理费用”,贷记“银行存款”账户。

2.房产税、车船税、土地使用税。房产税是以房屋为征税对象,按房屋的计税余值或租金收入为计税依据,向产权所有人征收的一种财产税。车船税是对行驶于公共道路的车辆和航行于国内河流、湖泊或领海口岸的船舶,按照其种类(如机动车辆、非机动车辆、载人汽车、载货汽车等)、吨位和规定的税额计算征收的一种使用行为税。土地使用税以城市、县城及建制镇和工矿区范围内的土地为征税对象,以实际占用的土地单位面积为计税依据,按照规定的税额计算征收。

房产税、车船税、土地使用税,需要预先计算应缴金额,然后缴纳。这些税金应通过“应交税费”账户核算。计算应交税费时,借记“管理费用”,贷记“应交税费”账户;在缴纳税金时,借记“应交税费”账户,贷记“银行存款”等账户。2.3.8 分配其他支出

企业各种要素耗费中的其他支出,是指除前面所述各要素以外的支出,包括修理费、差旅费、邮电费、保险费、劳动保护费、运输费、办公费、水电费、技术转让费、业务接待费、租赁费、印刷费、职工技术培训费及图书报刊资料、办公用品订购费等。这些耗费有的计入产品成本,有的计入期间费用。企业应在发生时,按照发生的车间、部门和用途进行分配。

1.其他支出的分配去向。(1)属于基本生产车间发生的,如基本生产车间订阅的报刊费、差旅费等,属于车间发生的间接成本,应记入“制造费用明细账”的有关项目。(2)属于辅助生产车间发生的单独核算辅助生产的制造费用时计入“制造费用明细账”;不单独核算制造费用时,则记入“辅助生产成本明细账”的有关项目。(3)属于行政管理部门发生的,应记入“管理费用明细账”的有关项目。(4)属于销售过程及销售机构发生的,应记入“销售费用明细账”的有关项目。

2.编制其他支出分配表并进行相应的账务处理。现将M公司支付(假定均通过银行支付)的其他支出汇总列表示之,如表2-6所示。表2-6 税金、其他支出分配汇总表

根据表2-6所列汇总资料,编制下列会计分录:

借:制造费用——基本生产车间 41390

辅助生产成本——供电车间 10690

——供水车间 3270

销售费用 15530

管理费用 56064

贷:银行存款 126944

通过上述各要素耗费的分配,已经将企业发生的最初始的耗费,按部门及用途分别分配记入相应的成本和期间费用的账户进行归集。在成本核算中,进行了第一、第二两个方面耗费界限的划分。

2.4 掌握归集与分配跨期耗费的方法

企业在生产经营过程中发生的耗费,从受益期和支付期来看:有的两者是一致的,如企业支付的本月的邮电费、水电费等;有的两者不一致,如年初一次预付全年的房屋租金,受益期是全年,而支付期是当年的一月份。凡是受益期和支付期不一致的耗费,就是跨期耗费,应该按权责发生制将其合理地分摊在受益期内。

属于期间费用中跨期费用的按年作为会计期间,计入相应的受益年度期间费用。属于计入产品成本的跨期耗费,则通过摊提的方法,计入相应的受益月份产品成本。

期间费用中跨期费用处理比较简单,如果耗费支付或发生后(也可能耗费支付或发生前)虽然会使几个月受益,如一月份支付上半年的厂部办公用房的租金、三月底支付第一季度的短期借款的利息,但由于期间费用中跨期耗费按年作为会计期间,这些受益期仍然在同一会计年度,在发生时可直接计入发生月份相应的期间费用。如果受益期跨年度,就应该按权责发生制原则将费用分摊在相应的受益年度。比如某企业20××年10月份取得一笔期限为半年的短期借款,利息为8000元,到期还本付息,企业在年末时要确认本年度应负担的利息费用,借记“财务费用”3000元,贷记“应付利息”3000元。

计入产品成本的跨期耗费,就不能按年作为会计期间了,否则会使各月的产品成本负担不合理、不均衡,出现成本忽高忽低的现象,不便于进行成本分析和成本管理。计入产品成本的跨期耗费,则通过摊提的方法,计入相应的受益月份产品成本。2.4.1 归集与分配待摊费用

待摊费用是指本月已经发生或支付,但应由本月和以后各月产品共同负担的、摊销期限在一年以内的成本。待摊费用的特点是先发生或支付,后分期摊入产品成本。生产车间常见的主要有预付的保险费和预付的固定资产租金。

受益期虽然超过一个月,但如果耗费不大,为了简化核算工作,也可以不作为待摊费用处理,而直接计入支付月份的产品成本。

待摊费用应按照费用发生的部门(或地点)以及用途摊入成本。其中:属于基本生产车间发生的,摊销时记入“制造费用明细账”;属于辅助生产车间发生的,如果辅助生产车间不单独核算制造费用则摊销时记入“辅助生产成本明细账”。

企业开设“待摊费用”账户进行待摊费用归集和分配的核算,“待摊费用”是用来核算待摊费用的发生和摊销的账户。发生待摊费用时,应借记“待摊费用”账户,贷记“银行存款”等账户;分月摊销时,应借记“制造费用”“辅助生产成本”,贷记“待摊费用”账户。该账户月末如果有余额,一定在借方,表示已经发生、尚未摊销的待摊费用。待摊费用按费用种类开设明细账户。【例2-5】待摊费用的核算。【基本案情】M公司20××年4月1日用银行存款预付第二季度财产保险费1.5万元。其中,基本生产车间为7500元,辅助生产车间为3750元,管理部门为2250元,销售机构为1500元。【摊销期限】三个月。【核算要求】对保险费的支付和摊销业务进行账务处理。(1)4月1日,用银行存款支付保险费时。

借:待摊费用 11250

管理费用 2250

销售费用 1500

贷:银行存款 15000(2)4、5、6月末摊销时。

借:制造费用 2500

辅助生产成本 1250

贷:待摊费用 3750

现将M公司6月份待摊费用明细账和待摊费用分配表列示如表2-7、表2-8所示。表2-7 待摊费用明细账表2-8 待摊费用分配表2.4.2 归集与分配预提费用

预提费用是指预先分月计入产品成本,在以后月份才实际支付的成本。预提费用的特点是先摊入产品成本,以后再支付。

费用的预提额可能与费用实际支付额有差额,通常应根据预提期内实际费用总额减去已提费用总额计算最后月份的预提额。

预提费用预提和支付的核算通过“预提费用”账户进行。预提时应按预提费用的车间和用途,分别记入“制造费用”“辅助生产成本”账户的借方。实际支付时,应记入“预提费用”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。预提费用的贷方余额为已经预提而尚未支付的费用。【例2-6】预提费用的核算。【基本案情】20××年1月1日,M公司基本生产车间租入一台大型设备,租赁合同约定租期为两年,每半年末(6月底)支付半年租金3万元。【核算要求】做出各月份预提租金和实付租金的账务处理。(1)各月末,预提租金时:

借:制造费用 5000

贷:预提费用 5000(2)6月末,实际支付租金时:

借:预提费用 30000

贷:银行存款 30000

预提费用应通过预提费用分配表进行。现列示该企业20××年1月份的预提费用分配表如表2-9所示,列示1~6月份预提费用明细账如表2-10所示。表2-9 预提费用分配表表2-10 预提费用明细账

摊提费用归集与分配的账务处理过程如图2-4所示。

通过跨期耗费的核算,按照权责发生制正确划分各个会计期间的耗费界限,即划分第三个方面的耗费界限。图2-4 摊提费用归集与分配示意图

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