高等教育成本管理理论与实务(全国会计领军人才丛书·学术文库)(财会文库)(txt+pdf+epub+mobi电子书下载)

作者:武雷

出版社:中国人民大学出版社

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高等教育成本管理理论与实务(全国会计领军人才丛书·学术文库)(财会文库)

高等教育成本管理理论与实务(全国会计领军人才丛书·学术文库)(财会文库)试读:

前言

随着我国高等教育事业的蓬勃发展,各界对高等教育的投入不断增加,投入产出效益日益成为社会关注的重点,成本作为效益评价的要素之一,也逐渐引起了各方的高度重视。政府作为公共资源的受托管理者,负有合理配置公共资源和监管公共资源有效使用的责任,需要了解高等教育资源配置情况及运营成果等方面的成本信息;高等学校作为高等教育资源的受托管理者,有责任合理安排和科学利用高等教育资源,掌握并提供反映现有受托责任履行情况、高等学校所控制的各类资源的使用情况及其绩效评价等方面的成本信息;以缴纳学费方式分担高等教育成本、以捐赠等形式向高等学校提供资源的社会公众,需要知晓相关资源的配置和使用等方面的成本信息。总之,政府、高等学校、社会公众、学生个人(家庭)作为高等学校成本管理的利益相关者,从不同角度提出了对成本信息的需求。

从目前的国内外高等教育成本研究的进展来看,高等教育成本研究主要从经济学角度出发,关于高等教育成本的概念和范围众说纷纭;研究方法主要采用统计方法,数据的准确性受到一定的影响;成本分析指标体系和成本信息在资源配置方面的作用研究较为薄弱,难以应用于实践。

在此基础上,本书结合高等教育成本管理目标和信息应用需求,从高等教育的成本概念、成本对象、成本分类、成本确认和计量的方法、成本管理的环节以及成本信息应用等方面对高等教育成本管理进行了详尽阐述,形成了一套完整、严谨的成本管理体系。

本书的特色在于高等教育成本理论与实务相结合。本书通过一套完整的案例,介绍了高等教育成本的计算方法及适用条件,成本计算结果在成本管理及收费标准制定中的应用,以及成本分析方法的应用,为高等学校及其主管部门合理配置教育资源、进行成本效益分析提供了理论支撑和实务操作基础。

本书历经三载,数易其稿,融合了笔者多年来的研究和实践积累,旨在形成系统的成本管理体系,并对实践产生有益的影响。

笔者的博士生导师林钢教授长期致力于会计理论研究和教学工作,拥有多年高等学校财务管理的实践经验,对于本研究始终予以支持和悉心指导,丰富和完善了本书的内容。笔者的不少同事和同行也参与了研究工作并贡献了真知灼见。本研究还得到了中国人民大学商学院荆新教授、赵西卜教授、戴德明教授、宋建波教授、叶康涛副教授等专家的指导。本书的出版得益于北京市社会科学理论著作出版基金的资助,也离不开中国人民大学出版社陈永凤女士的大力帮助,在此一并表示感谢。

限于笔者的水平,书中难免有不足之处,敬请读者批评指正。武雷第1章导论

随着全球高等教育事业的蓬勃发展,高等教育的水平不断提高,高等教育市场的需求也持续增长。高等教育作为国家人力资源配置的重要部分,已经成为国家战略发展规划的关键内容之一,成为国家竞争力提高的核心支撑和综合国力提升的必然选择。《国家中长期教育改革和发展规划纲要(2010-2020年)》(以下简称《纲要》)明确规定,高等教育承担着培养高级专门人才、发展科学技术文化、促进社会主义现代化建设的重大任务,提高质量是高等教育发展的核心任务,是建设高等教育强国的基本要求。

由于中国、印度等新兴经济体高等教育水平的不断提升,国际高等教育市场的竞争日趋激烈,高等学校的品牌和声誉,学科排名,教师教学能力、科研能力和学术影响力,学生能够获得的教育和预期的未来收益,学生缴纳的学费数量等都成为吸引优质生源(特别是国际学生)的重要指标。在国内,高等学校之间也存在较多的竞争。如何不断提升高等教育的质量,增强高等学校的核心竞争力和特色软实力,吸引更多的优质生源,保持和提升自身在世界大学中的排名,成为所有高等学校面临的难题和追求的目标。第1节 高等教育成本管理研究目的

高等学校为了实现自身发展战略,不仅要明确主要的发展任务、发展规划等,还要充分考虑各项基本支撑条件,尤其是财务支撑方面能够达到的目标和需要采取的措施。有力的财务保障除了千方百计筹集已有渠道的资金,并通过全新的或扩展的事业活动发展稳定的收入来源之外,还需要在学校内部系统地加强管理,合理有效地调配资源,确保开支符合学校战略目标以及与收入配比的费用增长最小化,尽可能发挥资金的最大效益,最终实现高等学校教育成本效益最优化。由此,高等教育成本的确认、计量、分析等,就成为高等学校优化配置、强化管理的重要依据。同时,鉴于我国高等学校绝大部分属于公立性质,与高等教育成本相关的管理也成为国家宏观调配公共资源,实现教育公平的必要手段。

我国高等教育经费筹措实行以举办者投入为主,以受教育者合理分担培养成本、学校依法接受社会捐赠等为辅的机制,这也是国际上通行的做法。作为接受高等教育的主体,受教育者除了会关心高等学校的声誉、师资、基本条件等之外,也会关心接受高等教育带来的相关成本。社会各类企业、组织和个人只要对高等教育有所投入,都会注重投入资金相应的支出及产生的经济效益和社会效益。因此,在国家、高等学校、社会、受教育者等几个层面,都提出了解高等教育成本的信息需求。

我国高等学校属于公益二类事业单位,成本会计基础比较薄弱,统一的成本核算规范尚未正式形成。由于高等学校长期以来执行的是以收付实现制为主要记账基础的制度》正式实施后,要求高等学校开始计提固定资产折旧。),因此高等教育成本研究缺乏一定的制度基础和核算根据,相关数据只能通过对支出账目的分析取得,将一些支出确认为费用,作为高等教育成本归集的依据。这种做法不仅要求分析者必须具有相当高的职业素养和敏锐的判断能力,还要求分析者掌握进行判断所需的必要财务信息以及其他必要的非财务信息,否则难以保证分析结果的科学性、准确性和可靠性。

从国际、国内的理论研究和实践情况来看,高等教育成本研究主要集中在讨论高等教育成本的经济属性、分类等内容,并通过统计方法对高等学校的开支进行归集,得出高等教育成本的基础数据。以成本会计学理论为基点对高等教育成本进行的研究,无论是理论界还是实务界,都比较少见。这固然与理论界的研究重心长期以企业为主有关,也与进行高等教育成本研究困难重重不无关系。目前,世界各国均未建立统一的高等学校成本核算机制,很多高等学校也没有树立成本管理观念,制定成本管理制度,核算成本数据,进行成本分析。可以说,高等教育成本理论和实践严重匮乏。

本书拟在借鉴现有国内外相关研究成果的基础上,结合高等学校的管理特点和信息需求,以成本确认和计量为核心,以成本的分析和信息应用为目标,明确成本对象及成本范围,合理确定成本动因,找到高等学校确认和计量高等教育成本的适宜方法,完善成本确认和计量程序,实施绩效评价,为高等学校及其主管部门制定学费标准、合理进行教育资源配置提供客观、完整、有用的成本信息,最终形成一套较为完整的高等学校成本管理体系。第2节 高等教育成本管理研究的内容

与制造业产品成本按构成要素分为劳动对象的消耗、劳动力的消耗和劳动资料的消耗有很大的不同,高等教育成本的劳动对象是学生(人),人的价值是无法计量的,因此高等教育成本的构成要素主要是劳动力的消耗和劳动资料的消耗。高等教育成本对象的特殊性,涉及范围的广泛性和多样性,涉及内容的复杂性和精密性,使得不同高等教育成本理论对其有许多理解上的差异。一、本书研究的主要内容(1)建立高等教育成本的基本理论。结合我国高等教育现状、发展需求和高等学校管理特色,对高等教育成本管理活动进行深入剖析,确定高等教育成本的概念、成本会计期间、信息质量要求、成本对象和成本分类等。(2)构建高等教育成本管理体系。根据成本管理信息需求,以高等教育成本确认和计量为中心,完善高等教育的成本预算、成本控制、成本评价等环节。(3)确定成本确认和计量方法。结合高等教育成本对象和管理特点,确定不同的高等教育成本确认和计量的方法。(4)明确成本预算、控制和评价环节的主要内容。以高等教育成本确认和计量方法为核心,确定成本预算方法,细化成本控制要素,设置成本评价指标体系。(5)探讨高等教育成本信息的应用。在高等教育成本信息评价的基础上,探讨在高等教育成本分担机制和高等教育资源配置方面的应用。二、需要重点解决的问题(1)细分成本对象,调整成本会计期间,提高成本对象的费用分配和生均成本计算的准确度。只有当高等教育总成本与对应的学生人数能够互相匹配时,计算出的生均教育成本才能更加客观。(2)确定成本范围,提高高等教育成本确认和计量的完整性、合理性。需要解决的问题包括:科研经费支出计入高等教育成本:学生的奖助学金计入高等教育成本:公费医疗支出等计入高等教育成本:离退休人员保障支出计入高等教育成本:在职教职工住房补贴等计入高等教育成本。(3)完善高等教育成本确认和计量的作业成本法。需要细分作业中心,并确定不同的成本动因。

1)教师薪酬的成本动因。教师的工作内容包括备课、授课、指导论文、指导社会实习实践等,成本对象占用教师的时间除授课外很难直接统计。那么在薪酬分配时教师的这些工作如何在各成本对象中予以体现?教师为单一班级授课,授课时间可以用学分计量,但遇到开合堂课为各班级授课的情况该如何计量?如果教师为本科生、硕士生、博士生授课的学分相同,发生的耗费是否相同?教师指导本科生学年论文、毕业论文、社会实习实践的学分与授课学分是什么关系?指导硕士研究生、博士研究生毕业论文的学分与授课学分是什么关系?

2)提供教室资源的成本动因。确定教室成本动因时要考虑各成本对象占用教室的时间和面积。是否需要将其按照课程学分数进行折算?合堂课的各成本对象学分如何确定?

3)提供通识教育课程、公共基础课程(如外语、数学等)的学院,以及跨学科培养学生的学院之间,发生的成本如何通过进行交互分配?如何确定分配标准?是统一结算价格还是因课程的不同而不同?

4)学校发生的支出中应由学院负担的部分,是由学校直接进行分配还是先分到学院再由学院进行分配?两者的动因是否一致?

5)为学校教学、科研服务的辅助部门,比如设备管理部门、能源管理部门、网络管理部门,它们之间相互提供的服务,采用怎样的分配方式?(4)建立高等教育成本评价机制。比如,高等教育成本不能直接以生均成本的高低进行评价,但成本管理的目标就是以最小的投入取得最好的效果。如何进行成本的评价?选用何种评价指标?等等。(5)推进高等教育成本信息在完善教育成本分担机制、评价高等学校管理绩效等方面的应用。包括作业成本法有关的成本信息在国家宏观教育管理、高等学校内部管理等方面能够起到哪些作用?成本信息如何利用?等等。第3节 高等教育成本管理研究框架和方法一、研究框架

本书的研究框架见图1-1。图1-1 研究框架

本书共有10章。第1章为导论,阐述了研究的目的、内容、框架和方法。第2章是高等教育成本概述,通过分析高等教育成本管理利益相关者及其信息应用需求,明确了高等教育成本的概念和内涵。第3章是高等教育成本确认和计量的基本理论,就高等教育成本管理的前提、成本信息质量要求、高等教育成本对象、高等教育成本分类以及成本确认和计量的一般程序等五个方面提出作者的观点。第4章至第7章是高等教育成本管理体系构建的关键所在,分别详细介绍了高等教育成本确认和计量的四种方法(类型法、学科法、年级法和作业成本法)。第8章是在第2至第7章内容的基础上,阐述高等教育成本预算(事前)、高等教育成本控制(事中)、高等教育成本评价(事后)全过程成本管理的方法。第9章是将高等教育成本信息分析的结果,应用于成本分担机制和资源配置等方面。第10章以某高等学校的数据为依据,验证第2至第9章中提出的理论和方法的可行性。二、研究方法

本书主要采用了规范研究方法,包括演绎和归纳。

首先,在企业成本会计的基础上,结合高等学校的实践,分析现有研究结论的贡献和存在的不足,确定研究的主要内容。

其次,鉴于高等学校成本管理信息匮乏,在成本确认和计量环节采用问卷调查法收集相关数据,得到了宝贵的第一手资料,并结合深度访谈和实地考察,弥补调查问卷中信息深度和广度的不足,确定成本分配动因等成本确认和计量的关键点,据此形成本书的核心理论。

最后,本书以单个高等学校为案例研究对象,应用理论研究的成果以模拟运行的方式实地检验其有效性,以确保研究结果对实践的指导意义和应用价值。第4节 高等教育成本管理的研究创新

本书的创新之处主要有以下几点:

第一,从高等教育成本管理的目标开始,通过界定高等教育成本内涵及高等教育成本对象等概念,明确了高等教育成本确认和计量的前提、信息质量要求、方法等,并结合高等教育成本预算、成本控制和成本分析,形成了全过程的高等教育成本管理。

第二,根据高等学校招生工作时间的调整、工作方式的变化,结合高等学校学制、培养周期、学期设置等方面的特点,将成本核算期间从自然年度调整为学年度(当年7月至次年6月),更加符合高等学校的办学规律,成本确认和计量的数据更为可靠。

第三,引入作业成本法,根据管理要求设置作业中心,并将计入高等教育成本的费用分为“教师薪酬”、“学生补助和活动费”、“教室(实验室)使用费”、“科学研究费”、“教学运行费”和“管理费用”六大成本项目。针对不同的成本项目,结合高等学校的具体情况,确定不同的成本分配动因,涉及相互提供服务的,还确定了交互分配的方法。“教师薪酬”的分配,充分考虑各类与教学相关的活动耗用的人力资源情况,在确定成本动因时,以授课学分为基础,兼顾教师备课、新开课程、指导学生学年论文、指导毕业论文、指导社会实习实践等因素,通过问卷调查的方式,介绍了约当学分的确定方法,提高了成本动因的客观性。“教室(实验室)使用费”的归集和分配,采用约当课程学分方法,将各成本对象占用教室的时间和面积以约当课程学分变量(授课学分与人员系数的乘积)来替代,教室人员系数通过教室不同座位数的折算予以确定。

在存在合堂课的情况下,将合堂课总学分采用一定的方法进行分解,确定各个成本对象合理的合堂课约当课程系数,进而确定合堂课内各成本对象的课程约当学分和教室约当学分,作为成本分配动因。

第四,建立了成本分析评价指标体系,设计了若干成本分析指标,包括成本构成比率指标、成本降低额(绝对降低额和相对降低额)指标、生均成本变动指数(包括教师平均薪酬变动指数、单位课程学分占用教师数变动指数、单位课程学分教室使用费变动指数、生均单位课程学分变动指数)指标、收入成本率(包括收入支出率、非资本化支出率、成本化率和成本支出率)指标和成本分担率指标,通过对成本变动原因进行分析,达到降低(或维持合理)成本和提高成本效益的双重目标。第2章高等教育成本概述

国外对教育成本的研究始于1958年维泽(Vaizey J.)的《教育成本》(The Cost of Education)以及1961年舒尔茨(Schultz.T.W.)的《教育的经济价值》(The Economic of Education)。维泽分析了20世纪初至50年代英国教育经费支出的变化趋势,提出了教育经费支出占国民收入的比例随国民经济的增长而提高的观点。舒尔茨则提出了全要素教育成本的概念,辨别了可以进入教育成本的耗费项目,第一次提出了学生时间机会成本的问题,并估计了这一机会成本的数量。在国外关于教育成本的研究和实践逐渐深入之时,潘序伦先生1980年12月19日在《文汇报》上发表《开展“人才会计”》一文,从加强经济核算,讲求经济效果的角度,强调“培养人才也要计成本,学校作为生产人才的‘工厂’,也应当采用这种成本会计方法,来核算某一科系、某一班级、某一学生的培训费用。”之后,我国对高等教育成本的研究逐步开展起来。

学界和实践领域研究成本主要是从经济学角度出发,结合研究对象的行业特点、经济特性等,借助经济学函数和经济模型,对其定义、分类、对象、范围等进行剖析。近年来,一些学者和实务界人士试图从会计理论和会计方法的角度进行研究,并将结果在实践中加以应用。本章将阐述高等学校成本管理的目的,再结合成本应用时的需求,厘清高等教育成本的基本概念,明确高等教育成本的内涵。第1节 高等教育成本管理的利益相关者

高等教育成本管理目标是高等教育成本管理系统所要达到的目的或要实现的结果,是整个成本管理系统的核心和基点,成本确认和计量的基本前提、信息质量要求、成本对象及分类、确认和计量方法等都是根据目标确定的。因此,在界定高等教育成本的概念及其内涵时,首先要明确高等教育成本管理的目标。

从整体来讲,高等教育管理涉及的是与高等教育主体有利害关系的组织或个人,也就是通常所说的利益相关者。高等教育的利益相关者不仅包括高等教育资源配置政策的制定者和监督者(政府),也包括高等教育资源的具体管理者(高等学校),还包括高等教育资源的购买者或消费者(学生及其家庭)以及高等教育资源的其他提供者(社会公众)。

政府作为公共资源的受托管理者,其受托责任建立在政府与社会公众之间的委托代理关系之上,负有合理配置公共资源和监管公共资源有效使用的责任。在我国,由于政府拨付给高等学校的资金主要来源于纳税人依法缴纳的各类税费等,因此,势必要对高等教育事业提出若干发展规划和管理要求,以保障高等教育资源的合理配置,提高高等教育的公平公正性,避免高等教育资源的不当使用,保证高等教育的可持续发展。

高等学校是高等教育资源的具体受托管理者,其受托责任建立在高等学校和政府之间的委托代理关系上,这是建立在政府与社会公众之间的委托代理关系基础之上的更深层次的委托代理关系。高等学校的管理者有责任在国家有关政策的指引下,合理安排和科学利用高等教育资源,提高高等教育资源的使用效率和效益,提供具有一定品质保证的高等教育“产品”——学生。

与义务教育不同,现阶段高等教育依然体现出相当的竞争性和排他性的特点,因而仍被界定为准公共产品,其资源投入渠道更加多元化和复杂化。一般来说,高等教育有四大职能,即教学、科学研究、社会服务和文化传承。为了弥补高等教育资源的耗费,高等学校除获得政府的各类拨款之外,还会取得经政府授权的公共收费以及向社会公众筹措的资金。这里提到的经政府授权的公共收费,是指高等学校按照国家规定履行审批或备案程序后获得批准的事业性收费,收费对象一般为接受高等教育的各类学生,他们是高等教育资源的主要消耗者,因而需要为此支付一定的代价;向社会公众筹措的资金,则主要是指社会各类企事业单位、非营利组织和个人等,以捐赠、赞助、科学研究等方式提供给高等学校的资金,其中捐赠具有明显的无偿的性质。从近年高等学校的融资情况来看,银行等金融机构为高等教育扩大规模、改善高等教育基本办学条件和基本办学设施提供了一些长短期贷款,也成为高等学校筹措办学资金的一个渠道。总体来看,广义的社会公众包括为高等教育这一准公共产品提供资金的学生及其家庭、捐赠人、赞助人、服务购买人、债权人等。

从上述分析可以看出,政府、高等学校和广义的社会公众是高等教育资源的利益相关者,也是高等教育管理的重要参与者。高等教育成本管理作为高等教育管理的一个组成部分,必然会涉及政府、高等学校和广义的社会公众三个方面,而他们的诉求也决定了高等教育成本管理的目标。第2节 高等教育成本管理的目标和信息应用需求

高等教育成本管理的目标虽然在内容上可能与企业管理目标相距甚远,但是管理原理是类似的,仍然需要回答以下三个问题:一是由谁向谁提供信息;二是提供信息的内容是怎样的;三是提供的信息能够达到什么样的效果。结合《国家中长期教育改革和发展规划纲要(2010-2020年)》确定的“高等教育实行以举办者投入为主、受教育者合理分担培养成本、学校设立基金接受社会捐赠等筹措经费的机制”,考虑到高等教育的利益相关者——政府、高等学校和广义的社会公众,高等教育成本管理的目标可以简单归纳为:由高等教育资源的具体受托管理者(高等学校),向高等教育的利益相关者提供所需信息以实现特定的要求。因此,高等教育成本管理的目标及信息应用需求可以设定为:(1)为政府提供反映高等教育这一稀缺资源的配置情况及运营成果等方面的成本信息,作为政府制定高等教育资源配置政策、确定高等教育收费政策、评估高等学校在提供服务的质量、效率和成效等方面业绩的关键依据。由此可见,政府需要的成本信息涉及高等教育总成本、生均高等教育成本等。(2)为高等学校管理者提供反映现有受托责任履行情况、高等学校所控制的各类资源的使用情况及其绩效评价等方面的成本信息,作为高等学校建立健全绩效预算制度、提高资源内部配置效益、提升决策科学性和有用性的重要方法。由此可见,高等学校需要的成本信息更加细化和具体化,不仅要了解高等教育总成本和生均高等教育成本,还要对成本结构、成本项目等详加分析。(3)为广义的社会公众提供反映高等学校受托高等教育资源的管理情况、指定用途资源(如缴纳的学宿费、捐赠的资金等)的配置和使用情况等方面的成本信息,作为社会公众开展高等教育监督、促进高等教育公平的主要手段。高等学校作为一个独立的法人实体,在与公司、企业、银行、社会团体及个人的经济交往活动中也承担着相应的经济责任,并有义务提供相应的成本信息。由此可见,社会公众需要的成本信息包括高等教育总成本、高等教育生均成本和指定项目成本等。第3节 高等教育成本的概念及分析一、现有相关概念及解释

随着西方国家及我国对成本管理研究的不断深入,成本概念的内涵与外延得到了极大的补充与完善。在这一过程中,部分学者将研究视角从企业延伸到了政府、非营利组织,开始关注一些公共资源的成本信息,特别对教育成本进行了定义。

王耕(1988)认为,教育成本是指教育过程中所耗费的物化劳动和活劳动的价值总和,从理论上说是指培养每名学生所耗费的全部费用。。)

王善迈(1996)提出,教育成本是培养学生所耗费的教育资源的价值,或者说是以货币形态表现的,为培养学生而由社会和受教育者个人或家庭直接或间接支付的全部费用。

马丁·卡尼(Martin Carney,2000)认为,教育成本不仅由公共教育经费在人员、学校设施和设备上的支出所组成,而且包括学生及其家长在教育上的支出(直接私人成本,诸如学费及其他与教育有关的杂费、课本费、校服费、交通费等)和学生的机会成本(间接私人成本,诸如放弃的私人和其他生产活动),还包括私人对教育的贡献(个人、家长或私人组织的货币或实物贡献)。

袁连生(2000)认为,从本质上说,教育成本是为使受教育者接受教育服务而耗费的资源的价值,它既包括以货币支出的教育资源价值,也包括因资源用于教育所造成的价值损失。教育成本的概念由两个层次组成,第一层次是对实际发生或支付的教育资源耗费进行计量、分类而形成的成本概念,包括教育财务成本(按计量主体分为学校成本和个人成本)、教育直接成本和教育间接成本、教育总成本和教育单位成本、教育社会成本和教育个人成本、教育经常性成本和教育资本性成本等成本概念;第二层次是根据教育决策和教育成本分析的需要对教育资源的耗费进行计量、分类而形成的成本概念,包括教育机会成本、教育变动成本和教育固定成本、教育标准成本和教育责任成本、教育边际成本。

澳大利亚会计准则委员会(AASB)将成本定义为“在某一时点,取得或者建造一项资产所支付的现金或现金等价物数额,或者是在某些考虑下公允价值的数额。或者适当的情况下,金额的确定取决于按照澳大利亚会计准则其他特定条款确认的资产价值”。二、对现有成本定义的分析

前面总结了部分学者对高等教育方面的成本给出的定义。现有研究在定义时有的采用了高等教育成本的说法,有的用了高等学校学生培养成本的说法,还有的用了高等学校办学成本、高等学校教育成本、高校教育培养成本等说法,在此基础上各位学者又对成本的内涵进行了分层或分类。总的来说,关于成本名称涉及的主要是“办学成本”、“教育成本”、“培养成本”等三类提法,并在这些提法的前面增加了“高等学校”、“高校”等限定性词语,因此,确定成本内涵,明确成本名称,有必要首先分清三类提法的差异与联系,再分析成本管理的主体和客体,最终结合高等教育成本管理的目标得出适合的定义。

1.办学成本、教育成本和培养成本的异同

在撇开从国家(政府)、学生、社会角度界定成本概念的前提下,我们从高等学校的角度对“办学成本”、“教育成本”和“培养成本”进行分析。

办学成本,是高等学校为追求教育卓越、学界声望和国际影响,从高等学校运营角度对其发生的高等教育资源耗费进行的成本归集。它考虑的是高等学校的整体资源耗费,不仅包括高等学校提供教育带来的资源耗费,还包括高等教育在科学研究、社会服务、文化传承等方面发生的资源耗费,也就是说,办学成本包括高等学校为履行上述四项职能而发生的全部资源耗费。

教育成本,是高等学校为提供优质的教育资源和提升学术影响力,从高等学校主体角度对其发生的高等教育资源耗费进行的成本归集。它考虑的是高等学校发生的全部资源耗费中与高等教育相关的部分,剔除了与教育无关的资源耗费,比如高等学校按国家有关规定转移给附属单位的专项财政拨款等。

培养成本,是高等学校从接受高等教育资源的对象——学生角度,对其发生的高等教育资源耗费进行的成本归集。它考虑的是高等学校发生的全部资源耗费中与学生相关的部分,剔除了高等学校发生的与学生培养无关的资源耗费。

可以说,“办学成本”、“教育成本”和“培养成本”从不同角度对高等教育的成本进行了强调,前两个以高等学校为出发点,第三个则以高等教育的“产品”(学生)为切入点。同时,“办学成本”涵盖了高等学校的四大职能且囊括了高等学校作为一个组织承担社会职责发生的资源耗费,而“教育成本”和“培养成本”的着力点是高等学校最核心的、最本质的教学职能,兼顾科学研究职能、提供社会服务职能和文化传承职能。虽然侧重点各有不同,但是这些成本涉及的内容都是高等教育资源耗费的归集问题,高等教育成本管理的研究依然是围绕着高等学校提供优质学生所发生的资源耗费而开展的。

至于“高等学校”和“高校”这两个限定词,指向的都是提供高等教育的机构,两者仅仅是全称与简称的差别,并无本质上的差异。而“高等教育培养成本”这个名词中反映了高等教育资源涉及的施受双方,点明了成本与教育有关;“高等学校学生培养成本”则是在培养成本的基础上对接受高等教育的这方(学生)再次进行了强调。

2.高等教育成本管理的主体

高等教育成本管理的目标涉及政府、高等学校和广义的社会公众三个方面,那么,这是否意味着高等教育成本的主体要分为这三个方面?从政府的角度来看,高等教育成本是处于高等教育阶段的机构和个人所耗费的全部资源;从高等学校的角度来看,高等教育成本是其提供高等教育资源带来的全部资源耗费;从广义的社会公众的角度来看,高等教育成本是个人接受高等教育资源或组织投入高等教育所付出的代价。

政府作为一个法律主体,自然是会计主体,能够核算和归集该主体范围内发生的资源耗费并加以管理。但是,对主体以外的部分,政府很难直接进行成本归集,因为政府发生的这部分耗费大多以转移支付的形式拨付给了高等学校,由这些机构具体执行、使用和报告,政府只能通过汇总高等学校的信息来获得相关数据。社会公众是一个个独立的自然人或企业、组织、团体,无法形成统一的会计主体,也就谈不上成本的确认、计量与归集了,并且社会公众支付的代价(学宿费、捐助等)是交由高等学校统一管理和使用的。高等学校作为独立自主的办学实体,能够以单独的法人主体资格享受权利和承担义务,能够作为会计主体对主体范围内发生的资源耗费进行确认、计量和归集并加以管理。考虑到高等教育资源的耗费,无论是政府投入还是社会公众出资,都主要由高等学校执行和管理,因此,高等教育成本管理的主体应明确为高等学校为宜。

3.高等教育成本管理的客体

毋庸置疑,高等教育成本管理的客体是高等教育资源的耗费。经济学范畴的高等教育成本包括各种投入的机会成本,即政府、高等学校、社会为投入高等教育所放弃的用于其他用途能够获得的最大收益。

高等学校作为高等教育成本管理的主体,发生的机会成本是高等学校将资源投入到高等教育所放弃的用于其他用途能够获得的最大收益。但是,从会计学角度而言,应用成本会计的原理、原则和要素,系统地记录某一主体提供“产品”或“服务”时所发生的一切费用并确定单位成本和总成本时,衡量的是物质(含劳动力)耗费的价值体现,而机会成本作为“可能产生的收益”或“可能避免的损失”,难以用会计语言进行确认和计量。因此,高等教育成本的客体应用会计语言进行表述和界定。由于高等教育成本的劳动对象是学生(人),人的价值是无法计量的,因此高等教育成本的构成要素主要是劳动力的消耗和劳动资料的消耗,也就是说,高等教育成本的客体是高等学校提供高等教育发生的劳动力和劳动资料的消耗,不包括经济学中常说的机会成本。

通过对高等教育成本管理的利益相关者及信息需求,高等教育成本管理的目标、主体和客体进行的分析,可以初步明确将“高等教育成本”作为本书重点探讨的内容。三、高等教育成本的概念及内涵

结合上述分析,笔者认为,高等教育成本是指高等学校为满足高等教育利益相关者(政府、高等学校、广义的社会公众)不同的信息需求,对其一定时期内以货币形式表现的、与提供教育资源和培养教育产品(学生)相关的劳动力和劳动资料耗费进行归集得到的价值总和。

根据这个定义,高等教育成本的内涵主要包括以下内容:(1)“高等教育成本”这一名称,体现的是与基础教育、中等教育、职业教育等相区别的,在高等教育阶段发生的资源耗费;成本则体现了这是一个资源耗费归集并在一定成本对象间进行分配的结果。(2)高等教育成本的主要执行者是高等学校,也是成本归集的主体。(3)高等教育成本管理的目标是满足不同高等教育利益相关者的信息需求。(4)高等教育成本是与时间紧密相连的,是一定时间(一个自然年度、一个学年或一个培养期等)内耗费的资源的价值总和。(5)高等教育成本必须是能够以货币形式计量的。(6)高等教育成本必须与提供高等教育资源和培养教育产品(学生)相关,如果发生的资源耗费与高等教育教学、科研、社会服务和文化传承职能无关,而是属于高等学校代为承担部分社会职能(比如幼儿园、小学、中学、产业等),则发生的资源耗费不应包括在高等教育成本范围内。(7)高等教育成本是所消耗的劳动力和劳动资料价值的总和。第3章高等教育成本确认和计量的基本理论

本章在明确高等教育成本概念和内涵的基础上,结合高等教育成本确认和计量的要求,分别从高等教育成本确认和计量基本前提、高等教育成本信息质量要求、高等教育成本对象、高等教育成本对象分类、高等教育确认和计量的一般程序等五个方面进行分析,作为提出高等教育成本确认和计量方法的依据。第1节 确认和计量基本前提

同很多经济信息系统一样,高等教育成本在确认与计量的过程中,数据采集、加工和信息生成程序受到来自内外部经济环境的影响,因此,这些内容和流程必须具备充分的依据。参照一般会计确认和计量的基本前提,高等教育成本确认和计量也包括了会计主体、货币计量、会计分期和记账基础四大前提。然而,作为一个特殊的经济信息系统,高等教育成本的基本前提也有较为独特之处,下面逐一加以说明。一、会计主体

在前面的成本概念中已经提到,高等教育成本是高等学校作为主导者对资源耗费进行分配和归集的结果,也就是说,高等学校是归集高等教育成本的主体。与企业以利润最大化为目标的管理体制不同,高等学校要考虑政府、自身和社会公众等多方面的需求,在提供高等教育资源的同时,有时还需承担学前教育、义务教育、高中教育、医疗服务、养老保障等义务,因而机构设置更加复杂、多样。高等学校根据管理需要设立了很多内部单位,从而形成了很多相关的会计主体。那么,哪些会计主体能够纳入高等学校这一成本主体确认成本呢?

在我国,高等学校设立的单位主要包括教学单位、科研单位、教学辅助单位、行政管理单位、后勤保障单位、党政工团单位、经营单位(含校办产业)等,有的高等学校还承担了一些社会责任,设立了幼儿园、附属小学、附属中学、附属医院或学校医院、离退休保障单位、社区管理单位(如家属委员会)等。这些高等学校的管理架构各不相同,但包含的基础单位差异不大。而从这些内部单位的性质来看,既包括学院等非法人单位,也包括出版社等法人单位。鉴于高等学校的财务管理体制可以是集中管理,也可以是分级管理,加上内部个别部门管理的特殊性(比如后勤部门、基金会、工会等),因此,有必要厘清高等学校内部机构的性质,再确定是否将其纳入高等教育成本主体。

1.高等学校内部设立的非法人单位。如学院和部(处、室)等

一般来说,学院面对的是不同层次、不同类型的学生,因而应当作为高等教育成本主体的一部分;非教学、科研的管理机构,虽然没有直接向学生提供教育资源,但也在辅助或协助提供教育资源方面发挥了重要的作用,因而也应作为高等教育成本主体的一部分;提供后勤保障服务的部门,无论是像在大多数高等学校中那样作为独立核算的非法人单位进行管理,还是作为法人单位,考虑其提供保障对教学科研的支撑作用,也可以算作高等教育成本主体的一部分。

2.高等学校设立的附属单位,如幼儿园、附属中小学、医院等

无论幼儿园、附属中小学是否独立核算,是否作为法人单位,这些单位发生的资源耗费都属于非高等教育阶段,因而不应纳入高等教育成本主体。附属医院大部分是独立核算的法人单位,提供的主要是医疗服务,与高等教育学生(非医学类)培养的相关度不高,可不纳入高等教育成本主体。随着国家医疗体制改革的深入,学校医院将逐步转化并承担社区医疗服务的功能,在未独立成为法人主体以前,暂时可将其纳入高等教育成本主体。

3.高等学校全资或参股的法人单位

学校基金会按照国家有关规定,属于基金会法人,隶属于民政部门。虽然其募集的资金基本用于高等学校事业发展,但基金会只是负责资金筹集的单位,不应属于高等教育成本主体。学校工会按照国家有关规定,属于工会法人,隶属于上级工会。虽然其资源大部分是由高等学校或上级工会组织通过预算安排的,但考虑到工会还有很多资源是会员个人缴纳的,因此,工会也不应包含在高等教育成本主体范围内。一些高等学校设有独立学院,作为独立核算的法人单位进行管理。由于独立学院提供的是高等教育资源,因此,独立学院应当属于高等教育成本主体范畴。一些高等学校还与国外高等学校合作举办了办学机构,这些单位主要提供的是高等教育,虽然这些单位一般是以法人形式独立运行的,但也可将其纳入高等教育成本主体。资产经营公司是高等学校按照国家规定成立的全资子公司,代学校行使国有资产管理职权,该公司与之管理的子公司(包括独资、全资、参股等形式)和分公司,虽然都是高等学校利用国有资产经营的,但与高等教育正常的教学科研活动并不密切相关,因而不应作为高等教育成本主体的一部分。

综上所述,高等教育成本的主体是高等学校,其中主要是高等学校内部设立的非法人单位,对与提供高等教育资源密切相关的法人单位,也可考虑将其归入高等教育成本主体进行确认和计量。二、货币计量

货币计量是高等教育成本确认和计量的另一个基本前提,这也反映在高等教育成本的概念中。高等学校发生的资源耗费,无论是教职工工资薪酬的取得,学生奖助学金的发放,抑或学校日常运转过程中水电暖等能源的消耗,教学实验设备的购置,教学科研基本条件和基本设施的建设改造等,基本上都能够以货币来衡量。对于一些没有直接体现出货币资金变动的特殊事项,比如接受捐赠的设备,虽然高等学校增加的仅仅是实物资产,但由于这一资产是存在初始价值和现时价值的,因此仍然可以转化为货币形式进行计量并体现在财务账中。如果资源的耗费确实无法以货币来计量,也无法转化为货币形式计量,那么这样的资源耗费就不能被高等教育成本主体归集。三、会计期间

成本确认和计量的会计期间一般是与产品的生产周期紧密相关的,高等教育成本确认和计量也不例外。高等教育的产品(学生)的生产周期究竟是多长时间呢?与企业生产各种各样的产品类似,高等教育提供的教育资源也“生产”出了不同类型的学生,既可以按照学历层次分为专科生、本科生、硕士研究生、博士研究生,也可以按照是否脱产学习分为全日制学生和非全日制学生,又可以按照专业门类分为医学学生、理学学生、工学学生、艺术类学生、管理类学生等,当然还有其他的分类方式。不同的学生有不同的培养周期,即使是同一种类的学生,在不同的高等学校也存在不同的培养周期,因此,有必要一一梳理高等学校培养的具有代表性的学生类型培养时间,作为核定成本确认和计量周期的依据。

美国预算管理办公室(Office of Management and Budget)发布的Cost Principles-Unv(OMB CIRCULAR NO.A-21,REVISED 10/27/98)在“成本核算期间”中指出,教育机构除以下三种情况外,应当采用它们的财年作为成本会计期间:(1)只在成本期间部分时间发生的间接成本,很有可能按照客观性原则被分配到同一时期的成本对象(比如大量的材料,或者一个累计的、单独的“间接成本池”或“费用池”),又或者可以直接基于合理的活动或产出的计量进行分配;(2)根据与联邦政府的协定,如果一个非财年的会计年度的使用建立在教育机构的实践基础之上并与其管理和控制收入、支付、应计、递延或其他调整相一致,则应被用于作为成本核算期间;(3)一旦财年发生变化,一个过渡的成本核算期间将被使用,成本期间可能与一个年度有所不同。

而在经济合作与发展组织(OECD)编撰的《教育概览2010——OECD指标》中,各国用于计算财政指标的学年和财年见表3-1:表3-1 OECD国家的情况

资料来源:经济合作与发展组织编:《教育概览2010——OECD指标》,424~425页,北京,教育科学出版社,2011。

根据我国常用的学生分类,高等学校培养的学生一般主要是本科生、硕士研究生和博士研究生,其中硕士又区分为学术型硕士和专业学位硕士。本科教育一般为4年,特殊专业比如医学则一般为5年。学术型硕士研究生教育一般为1.5~3年,专业学位硕士研究生教育一般为1.5~2年,特殊情况如本硕连读的可以达到总计5年。博士研究生教育一般为3~4年,特殊情况如硕博连读可以达到总计5年。但是,由于博士研究生层次中存在一定数量的在职学习学生,这部分学生只能利用有限的业余时间参加学习和撰写论文,因此,很难在国家规定的时限内完成学业,一般情况下,高等学校会适当延长其学习时间,最长不超过6~6.5年。由于学生类型和学习期限存在很多不同,因而很难将成本确认和计量的周期量化为一个或几个时限,只能限定性地认定“高等教育成本确认和计量的周期对应为高等教育培养学生的周期”,然后在高等学校进行确认和计量时明确。这里提到的周期,不是会计法中规定的会计期间(自然年度,即1月1日至12月31日),而是指高等学校的学年度。做出这样的规定,主要是为了符合高等教育规律,将确认和计量的周期与培养周期对接一致,从而避免因此造成的成本差异。

考虑到限定性的高等教育成本确认和计量的周期跨越了两个或多个会计年度,有必要将成本确认和计量的周期进一步细分,与高等学校年度资源耗费结合起来,计算年度高等教育成本。根据我国(1950年)发布的规定,高等学校的学年为每年的8月1日到次年的7月底,那么,是不是可以将这样的时间段定为年度教育成本确认和计量的会计期间呢?

首先,我们来分析这一规定的历史背景。2003年以前,我国高考的时间固定在7月7日、8日、9日三天,考试结束后,经过半个月左右的试卷评阅、登分、公布工作,开始进入本科录取阶段。本科录取按照提前批次、第一批高等学校、第二批高等学校、第三批高等学校等顺序阶梯录取,最后大致在8月中下旬结束全部招生工作。由于我国高等教育从1978年恢复高考后,基本是围绕着本科教育确定各项工作安排,高等学校确定9月份为开学时间符合教学要求,并据此确定了次年8月为一个学年的结束日期(一般高等学校公布的学年结束时间为6月,7月、8月为暑假)。

但是,现在很多情况已经发生了变化。一是高考时间调整为6月7日、8日、9日三天,整个招生工作全部提前;二是随着计算机信息技术的应用,招生录取时间比之前大大缩短;三是本科招生类型增多,有艺术类特长生、体育类特长生、自主招生等,这些学生的招生工作一般会提前到1月、2月甚至更早来进行;四是为了提高学生的质量,不少高等学校加强了自身的品牌宣传,积极与全国各地重点中学建立联系,招生选拔工作几乎覆盖了全年时间;五是为提高国际化水平,一些高等学校尝试实行三学期制,压缩寒暑假时间,将春季学期提前一段时日,再将暑假的一部分时间辟为暑期学校时间,向国内外学生提供优质教育资源,这就使得教育资源增加了耗用时间和耗用量;六是根据2005年发布的《普通高等学校学生管理规定》,学校可以自主确定学生学习年限,可以分阶段完成学业。学生在校最长年限(含休学)由学校规定。

其次,随着研究生教育的蓬勃发展,出现了与原有研究生不一样的学生类型和培养周期。比如春季入学的专业学位硕士研究生,他们的考试时间虽然与学术型研究生一样,但录取时间集中在1-2月,3月份成为培养周期的开始。又如,部分学生较早地完成了研究生阶段的学习和论文写作,比规定时间提前半年甚至一年(一年的情况不多见),他们的培养周期就要相应缩短。与本科招生工作有类似之处,研究生招生工作也更加注重生源质量,原有的工作内容大大拓展,招生宣传和推免招生工作规模不断扩大。

再次,各高等学校开学和放假时间由各校自定。就目前秋季学期开学时间来看,最早的在8月上旬,最晚的在9月中旬,时间跨度一个多月。春季学期结束的时间则基本在7月以内。

最后,一般情况下,各高等学校毕业生离校时间基本在7月初。如果成本确认和计量的期间仍确定为9月至次年8月,则7月、8月发生的招生成本没有分摊到新入学的学生,而是分摊到了已经离校的学生成本之中,造成成本信息与成本对象不匹配,在学生规模变动较大的情况下,会影响到生均成本的合理性。

综合考虑上述因素,根据大多数高等学校秋季学期开始时间和春季学期结束时间,以及高等学校招生工作的常态化趋势,笔者认为,确定每年7月至次年6月为年度成本确认和计量的期间,能够最大限度地将成本对象与相应耗费的资源匹配起来,进而提高年度教育成本的科学性和可靠性。

需要说明的是,高等教育成本的计算期为学年度,各类型高等教育成本对象的总成本为学年总成本。在计算各类型高等教育成本对象的单位成本时,学生总人数也应根据学年度的学生人数变化情况确定,而不应根据公历年度的学生人数变化情况确定,否则将导致高等教育成本对象的单位成本信息失真。例如,某高等学校20×1年9月入学的本科生为1200人,20×2年9月入学的本科生为1400人,20×3年9月入学的本科生为1600人,20×4年9月入学的本科生为1800人,20×5年9月入学的本科生为2000人,20×5年7月毕业的本科生为1200人,20×6年9月入学的本科生为2200人,20×6年7月毕业的本科生为1400人,各年未发生其他学生人数的变化。如果按照20×5-20×6学年度计算,其学生总人数为6800人(即20×2-20×5年入学本科生人数总和:1400+1600+1800+2000);如果按照日历年度计算,则20×5年的学生总人数为:[(年初1200+1400+1600+1800)+(年末1400+1600+1800+2000)]÷2=6400(人),20×6年的学生总人数为:[(年初1400+1600+1800+2000)+(年末1600+1800+2000+2200)]÷2=7200(人)。在高等教育成本对象总成本确定的情况下,学生总人数的不同将导致高等教育成本对象的单位成本发生不恰当的变化,无法如实反映生均资源耗费,不能为确定财政补助生均综合定额和学费标准提供可靠的依据。四、记账基础

在确定高等教育成本确认和计量的会计期间后,下一个需要明确的就是成本确认和计量数据生成的记账基础。2012年4月财政部发布的《事业单位财务规则》仍将事业单位确认和计量的基础确定为收付实现制,但在第66条中规定:“部分行业根据成本核算和绩效管理的需要,可以在行业事业单位财务管理制度中引入权责发生制。”在这一原则的指引下,高等学校作为既有核算要求又有管理需求的行业,在行业的财务制度和会计制度中明确了记账基础为修正的权责发生制。这样的记账基础对成本确认和计量有何影响呢?

收付实现制是我国事业单位最常使用的记账基础,它以现金的收到或付出为衡量标准来记录收入的实现和费用的发生,收入和费用的归属期间与现金收支行为的发生与否紧密地联系在一起,不考虑与现金收支行为相连的经济业务实质上是否发生。在这样的制度基础下,单位取得的固定资产一次性列为支出,不再计提折旧,账面和报表均反映的是固定资产的原值,无论固定资产使用状态如何,只有在办理固定资产报减手续后,固定资产原值方能减少。由于单位每年购置的固定资产规模并不相同,在购置规模差异较大的情况下,会对高等教育成本的合理性产生一定的影响,不利于高等教育成本的确认和计量。

权责发生制是我国企业和部分行业事业单位(比如勘探行业等)使用的记账基础,它以实际取得收到现金的权利或支付现金的责任的发生为标志来确认当期收入、费用及债权和债务,而不是以现金的收入与支付来确认收入费用。凡是本期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用,不论其款项是否已经收付,都应作为当期的收入和费用处理;凡是不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,都不应作为当期的收入和费用。按照权责发生制的原则,单位发生的资本性支出应当作为资产进行确认和计量,并在随后的资产使用年限内,按照一定的标准将耗用的资产转化为费用,与因此产生的收入进行配比。从成本确认和计量角度来看,权责发生制能够准确地反映特定会计期间实际的财务状况和运行成果,最大限度地保障期间内收入和相应资源耗用的匹配,为进行成本效益评估奠定基础。

修正的权责发生制则是介于收付实现制和权责发生制之间的,它对某些本应采用权责发生制的特殊业务采用了收付实现制。这些业务主要涉及:(1)高等学校取得的财政拨款包含的科研课题,课题的研究期超过了一年,而经费却一次或提前到位,按照权责发生制的记账基础就应当根据课题开展程度等标准逐年确认为收入,但为了能够与财政部门保持经费领拨的金额一致,国家要求按照收付实现制在收到货币资金(或国库额度)时确认为收入。如果是国库直接支付的额度,即使未收到任何银行凭证,也要按照拨款文件确认当年收入。(2)高等学校取得的学宿费收入。学生一般在开学时一次性缴纳学宿费,而这些资金实际上是在整个学年中逐渐消耗的。由于我国目前对这部分资金的管理方式是先由高等学校将款项汇缴到国库,经同级财政部门批准后经主管部门返还高等学校,再由高等学校将款项确认为收入,这就牵涉到高等学校上缴资金数额与财政国库返还额的一致性,因此,国家要求按照收付实现制在收到返还资金时确认收入。(3)对于取得的其他跨期收入,由于这些资金不是高等学校的主要收入来源,为了简化核算工作,原则上按照收付实现制基础确认收入。以上特殊业务主要涉及的是高等学校的收入。从期间费用来看,修正的权责发生制仍然要求将资本性支出作为资产管理,计提折旧(或进行摊销),只有在报送财政相关报表时才需要将这部分开支调整为当期支出,对成本确认和计量没有太大的影响。

综合以上的考虑,目前国家确定的高等学校采用修正的权责发生制的记账基础基本可以满足成本确认和计量的需要,但在进行成本效益评价时,为准确起见,也可以将部分收入还原为权责发生制基础下的资金投入。第2节 高等教育成本信息质量要求

高等教育成本信息质量要求是高等教育成本信息生成的纲领性规定。信息质量要求的确定,将直接影响成本会计体系的构建思路,对确定成本范围、选择成本项目、明确会计政策、确定具体业务处理方法等均产生重大的影响,进而制约高等教育成本信息的标准和成本控制水平。结合高等教育成本管理利益相关者及其信息需求,考虑高等教育成本对象的特点等,本书将高等教育成本信息质量要求确定为相关性、受益性、同源性和成本效益性。

在已有的研究成果中,一些学者总结出了诸如可比性、分期配比、权责发生制、分类核算、区域性、历史成本、明晰性、划分收益性支出和资本性支出、专款专用等很多要求。比如美国全国大专院校行政事务官员理事会(NACUBO)在1992年提出了高校教育成本核算的12条原则,具体包括:(1)成本信息的使用目的决定成本信息生成的框架。(2)成本信息应当建立在权责发生制基础之上。(3)成本数据应当与正式的财务会计数据相一致。(4)非财务数据应当与高校的正式记录相一致。(5)成本确认中使用的定义应当一贯使用。(6)成本信息和相关的成本核算单位应当涵盖相同的期间。(7)成本信息应当一贯地确认。(8)成本应当根据与作业、项目、程序或系所之间的因果关系或受益关系分配到成本对象。(9)间接成本分配应当以数量计量为基础,该数量计量应能实际实施。(10)用于提供两项以上服务的共同成本应当以合理的方式分配。(11)资本成本应当反映特定期间的应用成本,其确定应建立在每一项折旧资产的预计使用寿命基础之上。(12)成本信息应当以报表的方式提供。

考虑到对企业会计信息质量的要求也适用于高等教育领域,而已有研究成果中提出的要求有些已经在高等教育成本确认和计量基本前提中予以明确或者可以推导出,如权责发生制、划分收益性支出和资本性支出、分期配比等,有些是会计信息质量的共同性要求,如可比性、明晰性等,有些并不准确或不适用,如专款专用等,因此,本书仅确定了相关性等四项基本信息质量要求,以反映高等教育成本信息质量的主要特征,体现高等教育成本确认和计量的根本要求。一、相关性

相关性,是指提供的所有高等教育成本信息必须满足高等教育成本管理利益相关者的信息需求,并且有助于实现高等教育成本管理目标,有助于利益相关者据此形成正确的判断,做出正确的决策。也就是说,成本信息与利益相关者的特定需求和管理决策息息相关。

作为一项基本要求,相关性决定了高等教育成本信息的有用性。如果高等教育成本的确认和计量不考虑高等教育成本管理利益相关者的需求,那么,最终提供的高等教育成本信息将难以为信息使用者所用,更无法作为决策的依据,这些信息就成了“垃圾”,毫无价值。因此,高等教育成本信息必须满足政府宏观管理、高等学校履行受托责任、社会公众行使社会责任等职能所产生的信息需求。

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