作者：赵西卜
出版社：中国人民大学出版社
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政府会计建设研究(财会文库)试读：
前言
随着政府行政透明度的增强，在建立和谐社会的基本要求下，政府应当如何更充分地向社会公众提供公共资源及其使用情况的信息，已经成为政府会计的当务之急。在这方面，业界同仁不懈努力，做了大量调查和研究工作，取得了很多研究成果。与此同时，我们在全国预算会计研究会、财政部国库司、财政部会计司、北京市预算会计研究会等的大力合作和支持下，也在不断调查研究和分析思考政府会计改革的问题，并形成了一支比较稳定的研究团队。经过近十年的调查研究和讨论，获得了一定的研究积累，也取得了比较满意的研究成果。
结合已有研究，我们于2006年获得国家社会科学基金立项资助(项目名称为《公共财政体系中政府会计建设研究》，项目批准号06BJY017)，并于2009年结项(证书号20090674)。后经专家评审和中国人民大学出版社推荐，获得了北京市社会科学理论著作出版基金资助。同时，我们对北京市社会科学理论著作出版基金办公室提出的中肯意见进行了认真讨论，并对研究报告进行了仔细修改。本书正是在此成果基础上经修改、补充和完善而成的。在此，特向本课题所有参与者、国家社会科学基金、中国人民大学出版社、北京市社会科学理论著作出版基金和参与本书出版的工作人员表示诚挚谢意!
多年的研究发现，起源于英国、美国、澳大利亚和新西兰，以新公共管理为导向的政府改革，在20世纪的最后25年席卷西方乃至全世界。从那时起，为适应政府改革的要求，政府会计进入以权责发生制改革为主要内容的改革浪潮中。历经30年，西方发达国家的政府会计改革实践，为我们提供了很多的经验和教训。但是，我们的国情与西方国家有很大不同，无法照搬照抄西方国家政府会计的模式，需要结合我国实际，在充分借鉴国际经验的基础上，建立简便实用、科学高效的中国政府会计体系。
中国经济的飞速发展令世人瞩目，但与此同时，财政收入的大幅增加也带来了公共财政体制建设和完善的压力。脱胎于社会主义计划经济体制，又要适应新形势需要的中国政府会计改革，成为公共财政体制建设中的重大问题之一。
政府会计建设是一个系统工程，不仅需要会计的建设和完善，还需要相关的法律体系尤其是预算管理体系和预决算报告体系的有效完善。对公共财政体系建设中的政府会计进行研究，涉及的内容很多，需要解决的问题很多，研究的难度也很大。我们本着立足现实、长远考虑、逐步推进的精神，先设计出政府会计要解决的框架性问题，并努力把亟待解决的核心问题逐个突破。
政府会计目标不仅决定了政府会计的内容和方法，也决定了政府会计改革的手段和内容。我们研究认为，政府会计应以政府为主体，不仅反映政府预算收支情况，还要反映政府财务状况；不仅反映政府履行职能的情况，还要提供有利于政府决策的有用信息；不仅按照预算法及时提供以现金制为基础的预算及其执行情况，还要按照会计自身规律准确反映以权责发生制为基础的资源及其使用效果。中国政府会计主体与西方国家不同，我国实行的集中领导分级管理的民主集中制管理体制，使得我国五级政府构成一个整体，与西方国家实行的联邦制形式有着本质的不同，由此使得我国的政府会计要求上下统一、目标一致。
政府会计核算对象或称政府会计核算范围是政府会计改革要解决的关键问题之一。我们认为，政府会计目标决定了政府会计既要反映预算执行情况，又要反映政府资源及其使用情况的结果。现阶段我国政府会计的核算对象应涵盖除企业会计和民间非营利组织会计以外的所有单位的经济业务活动。具体包括：全口径政府预算，财政支出形成的资本金，政府债务的发生和偿还，政府债权的发生和收回，预算单位的全部财务活动情况，与政府预算紧密相连的税收征缴、国库缴拨、政府代管性质的社会保障基金及住房公积金等。
政府会计适用范围是政府会计改革的焦点，主要涉及两大问题：一是国有事业单位是否纳入政府会计范围，以适用统一的政府会计规范；二是国有企业是否纳入政府会计范围。我们研究认为，国有事业单位作为履行政府职能的重要单位，应纳入政府会计范围之内，并按政府会计规范进行相应的会计处理，只是目前我国事业单位改革正在进行中，哪些事业单位纳入，哪些事业单位不纳入，还需要根据现有事业单位的具体情况重新梳理。国有企业执行企业会计规范已成为不争的事实，但国家对国有企业的出资形成的资本金是政府的重要资源，应将国有资本金纳入政府会计范围之内，只是需要再深入研究国有资本金的增值如何在政府会计中予以反映。
政府会计的核算基础堪称政府会计改革的关键。在这方面，国际公立单位委员会、美国联邦政府会计和州政府会计，以及澳大利亚、新西兰、英国、法国等，都有不同程度的改革经验供我们参考。但我国目前的预算管理体制在短期内还不可能要求预算编制走向彻底的权责发生制基础，现有预算管理方法在长期内也就不可能有实质性改变。这种情况下，以现金收付制基础反映预算执行情况，并以权责发生制基础反映政府资产负债情况，就成为可行的思路，这一思路我们称之为“双基础制”。
制定政府会计规范的核心内容是会计要素分类及其确认计量。由于双基础制的采用，会计要素可以有多种方式，目前有六要素、八要素，甚至有十要素之说。我们认为，依照政府会计提供预算执行情况信息和提供政府资产负债信息的双重目标要求，目前适宜按照预算收入、预算支出、预算结余、收入、费用、资产、负债、净资产八要素进行会计要素的设计。在政府会计确认和计量问题上，能够参考企业会计做法的尽量借鉴并与之接近，但有些特殊事项，如国有资本金、文化文物资产等需要采用与企业不同的确认计量原则。
政府会计报告是政府会计的最终产品，其内容和形式的选择，既要考虑我国已有习惯做法，又要符合政府会计目标要求。借鉴国外成功经验，结合我国现实情况，我们认为政府财务报告应包括会计报表和相关的文字材料，并提出了会计报表应包括资产负债表、预算(部门预算)收支表、单项基金报表，并以净资产变动表、项目(经营活动)损益表(按权责发生制核算)等辅助报表作为补充的报表体系，同时建议各主管部门及各级政府应提供本部门及本级政府整体的报表(即合并报表)。
我们以“不断完善政府预算会计，初步建立政府财务会计”为指导思想，结合公共财政体制建设的一系列重大举措，提出了应实行以“基本准则+制度体系”为核心的政府会计管理模式。政府会计基本准则应当包括：政府会计适用范围、政府会计核算对象、政府会计目标、政府会计核算基本假设、政府会计信息质量要求、政府会计核算基础、政府会计要素、政府会计计量属性、政府单位内部成本核算、政府财务报告等内容。具体的会计制度应该包括：税收会计制度、国家金库会计制度、政府总会计制度、政府单位会计制度、特殊业务资金会计制度、各种托管基金会计制度等。我们同时建议启动政府会计管理模式，做好三个方面的工作：解决当前现实工作中的紧迫需求；建设政府会计具体规范；完善相关配套措施和技术储备。
本课题研究力图解决政府会计与公共财政体制改革相适应的现实问题，以我国政府会计应包括政府预算会计和政府财务会计为突破口，对我国政府会计改革中的重点和难点问题进行了一些研究和讨论，希望在诸如政府会计适用范围、核算基础和财务报告等重大问题上，能够为政府相关部门制定政府会计准则、推进我国政府会计改革提供有益参考。
受政府会计复杂性和我们研究能力的限制，本研究报告所能达到的目标与我们的期望还有很大距离，有很多深层次的问题在本研究报告中还未能很好地解决。我们仍在深入调研，力争在更细致的问题上在未来3~5年内有所突破。
希望本书的出版能够抛砖引玉，与业界同仁不断探讨，不断思考，不断修正，并恳请读者以批判的态度提出意见和建议。
最后，课题组全体成员对本书研究中所引研究资料的所有作者，以及为本书出版予以支持、资助和辛勤工作的所有工作人员表示诚挚谢意！赵西卜第一章公共财政建设与政府会计改革第一节公共财政：理论与实践
一、公共财政理论注1
诺斯(1990)认为，国家带有掠夺和契约两重性。若暴力潜能(violence potential)在公民之间进行平等分配，便产生契约型国家；若这种分配是不平等的，则产生掠夺型国家。国家有两方面的目的，它既要使统治者的租金最大化，又要降低交易费用以使全社会总产出最大化，从而增加国家税收。即国家为了实现上述目的，需要以恰当方式(主要是税收)采集足够多的资源，并以“有效”的方式对资源进行分配和运用，并解决再分配问题。事实上，政府的任何采集和分配财政资源的决策都会改变社会的财富分配，具有一种财富和收入再分配的功能。伴随着天赋人权、平等自由等社会契约论思潮的兴起，西方各国逐渐由掠夺型国家过渡到契约型国家，由封建主义进化到资本主义，并建立了市场经济体制以及相应的三权分立等民主制政体，实现了资源配置规则由等级规则向产权规则的跨越。由此，市场经济中的政府扮演了“服务国民”的角色，并借助财政去履行政府的职责。于是，关于公共财政问题的理论与实践诞生了。
公共财政理论源于西方，围绕着政府与市场的关系，西方财政理论和实践经历了自由放任、全面干预和福利财政的演变过程，主旨是通过政府的合理定位进而界定财政的职能边界。在17世纪资本主义自由竞争时期，基于当时的社会经济条件，古典学派财政学家认为，财政只有收入职能和配置职能(斯密，1981)。进入到垄断阶段以后，鉴于社会贫富分化不断加剧，西方学者认为财政职能应该增加收入分配职能以遏制贫富分化加剧，缓和社会矛盾。1929—1933年世界性的经济危机后，经济学界兴起了“凯恩斯革命”，主张政府从消极的“守夜人”角色转变为积极的经济“干预者”角色。当时西方各国反萧条、反失业政策的诞生和执行，客观上需要财政提供资金支持，以稳定社会经济。至此，当前广为学术界接受的财政“三职能”说(资源配置、收入分配和稳定经济)由马斯格雷夫(2003)总结出来。竞争性市场无疑是有效配置资源的最佳方式，但市场失灵不能保证“公共产品”的有效供给，不能保证分配结果的公平，建立以弥补“市场失灵”为主职的公共财政是市场经济国家的必然选择(倪志良，2007)。
那么，何谓公共财政？具有什么特征？包括哪些内容呢？公共财政(public finance)指的是国家或政府为市场提供公共服务的分配活动或经济活动，它是与市场经济相适应的一种财政类型和模式。它具有如下特征：(1)公共财政的理财主体是国家——包括各级政府及其理财专职机关，其理财主体具有层次性；(2)公共财政活动的目的是实现国家职能——主要包括经济和政治职能；(3)公共财政活动的根据是国家权力——政治权力、财产权力以及行政管理权力；(4)公共财政活动体现为参与分配的过程而不是结果(张馨，1997)。结合上述内容，我们认为，公共财政的基本特征可以概括为“公共性、非盈利性和法制性”三个方面。其中公共性是指公共财政必须着眼于满足社会公共需要，凡不属于或不能纳入社会公共领域的交易或事项，财政必须退出；凡属于或可以纳入社会公共领域的交易或事项，财政必须介入。非盈利性即在市场经济条件下，政府作为社会管理者，其行动的动机不是、也不能取得相应的报酬或盈利，而只能以追求公共利益为己任，其职责只能是通过满足社会公共需要的活动，为市场有序运转提供必要的财力支持和制度保障。法制性即财政收支行为必须规范化，财政收入主要来自社会公众(纳税人)的缴纳，财政支出也要为社会公众提供公共服务，即“取之于民，用之于民”，那么作为资源提供者的社会公众有权力监督政府的收支行为，这就决定了政府财政收支必须以法制为基础，通过规范收支过程，维护纳税人的合法权益。这三个特征中，公共性决定了非盈利性和法制性，是公共财政最基本的特征，是公共财政不可回避的问题。可见，公共财政理论是以市场经济为前提，以公共产品理论为依据，弥补市场缺陷和实现政府职能为目的的财政理论。公共财政体系应该包括三个基本内容：一是财政满足社会公共需要，筹集运用政府掌握的社会资源，实现资源优化配置的规律及其政策法制和实现方式；二是财政对市场经济进行宏观调控，稳定经济增长，调节收入分配，维持市场公平竞争，为市场提供公共服务的规律及其政策法制和实现方法；三是实现财政的规范化、制度化、法制化和科学化途径。公共财政是为了公共目的、提供公共产品、满足公共需要的政府理财全过程(贾康、苏朋，2004)。
在我国，有关公共财政理论的演进，经历了以下三个阶段(高培勇，2007)：第一阶段是1949年之前，当时无论是在实践中还是理论上我国都在向西方看齐的事实，决定了西方财政理论很容易在中国大地传播，并成为主流理论；1949—1978年是公共财政理论在我国发展的第二个阶段，由于意识形态的原因，该理论逐渐从我国退出，“公共财政”渐渐地成为资本主义财政的代名词，其他以马克思主义政治经济学为基础的财政理论成为主流理论；第三阶段是1979年至今，市场取向的改革使得计划经济时代形成的理论越来越难以解释实践，特别是社会主义市场经济改革目标的确立，新财政理论呼之欲出，我国学术界就是在这样的背景之中重提公共财政问题的。安体富和高培勇(1993)讨论了国家财政的职能范围，认为计划经济体制下的财政可以称为“生产建设财政”，而在市场经济条件下，由于社会资源的主要配置者是市场而不是政府，财政职能范围相对于计划经济条件的财政职能来说是小而窄的，此时的财政可称为“公共财政”。我们认为，在中国，建设公共财政的过程主要是要实现由“生产建设型财政”向“分配公平型财政”的平稳过渡。
二、公共财政实践
(一)西方主要国家公共财政实践
西方主要国家的公共财政实践主要体现为根据自己的国情，各自注2建立公共预算。但其公共预算的基本思想和做法大同小异。
1.美国
根据1993年通过的《政府绩效与结果法案》(Government Performance and Results Act,GPRA)，联邦政府开始着手从事绩效测量改革，目标是实施“绩效预算”。绩效预算是建立公共预算的必然要求。美国海军研究生院(Naval Postgraduates School)发表的题为《国防部预算程序改革》(Reform of Program Budgeting in the Department of Defense)的文章认为，战略规划及消费者/顾客追求支出结果等因素应在制定预算时予以考虑，以便评估支出增加所能获得的成果(Jerry McCaffery,Lawrence R.Jones,2004)。在新绩效预算改革中，战略规划的制定和顾客参与是重要的变化。20世纪50年代的绩效预算着重于测量政府行动的成本，这隐含着以下假定：单位成本数据将最终导致预算程序的中央集权化，少数人能够通过追随几个关键数据的变化，做出所有关于政府行动的更好决策。依据《政府预算与结果法案》，20世纪90年代的绩效测量和战略规划的制定，更倾向于整个机构内目标的分散化，并促使消费者/顾客的期望成为更高级政府考虑的事项。联邦预算的最新改革措施是由总统乔治·W·布什和总统管理与预算办公室引入的，并在2003财政年度的总统预算中实施。2003财政年度预算设立了“以绩效为基础的政府预算”，将预算资金的拨付与联邦部门和机构的成果绩效测量联系在一起。通过在联邦政府当中构建以绩效为基础的预算，从而使得美国的预算实践与世界上许多预算实践最为先进的国家(如新西兰、澳大利亚、加拿大、瑞士和英国)相一致。
2.英国
英国宪法规定了中央政府资金筹集和使用，以及相应的预算与会计的基本规则。在现代背景下的中央政府财政中，王室意味着中央政府，即财政部，基本的宪法原则是“王室需要钱，下议院授权，上议院通过授权”。换言之，只有政府对资金有要求权(国会或国会的个别议员则没有)，除非政府当局面临挑战，否则国会除了接受政府对资金的要求外，没有其他选择。中央政府筹集和使用的资金的数量由财政部决定，征税的具体权力由法令条例规定，因此，下议院决定是否征税，而是否举债及偿还贷款是财政部的职责。中央政府按照法令条例规定的资金总量进行资金支出，更多具体授权的形式和内容由财政部和下议院达成的协议规定。财政部按照法定框架决定预算的其他方面并进行全部的会计记录。监督下议院授权的资金是否被正确地使用是审计长的职责。在年度预算中，财政部负责预算的形式和内容，各部门负责向财政部提交必要信息以编制向国会提交的“完整准确”的预算。每年12月份，财政部向各部门下达预算分配的任务，明确预算提交的时间和信息。在三四月份的预算日，财政部向国会提交预算，一般在4月份，国会授权通过。在授权通过以前，财政年度初始，一般启动账户投票系统为各部门的正常运转提供必要的现金。
3.澳大利亚
澳大利亚是联邦制国家，其行政管理分为三级：联邦政府、州(领地)政府和地方政府，实行的是相对集权的财政管理体制。联邦政府本级财政支出约占全国财政支出的30%，州和地方政府约占70%，州和地方政府的一大部分支出来自于联邦政府的转移支付。根据宪法，议会对政府目标、预算程序、公共服务管理等进行立法，政府预算的各个阶段、各个部门的各种行为必须在法律框架下完成。澳大利亚的财政预算法律体系主要包括四个部分：澳大利亚宪法、拨款法案、财政管理类法律和财政责任法律。政府的预算草案经过议会批准之后，政府预算以《政府拨款法》的形式获得合法地位。《财政收入审计法案》对预算收入的征管、缴纳予以具体规定。在联邦政府财政预算管理中，实行的是三年滚动预算方式，财政部主要负责财政支出预算的编制、财政资金的拨付、政府账户的记录与维护、部门现金流量的控制、国库现金的管理，并向议会和政府提交财政资金支付使用信息等。国库部主要负责财政收入预算的编制、制定政府税收政策、财政收入的征管和宏观经济预测分析等。联邦拨款委员会主要负责转移支付的规模和数额。根据《审计法》的规定，国库部负责管理政府账目，根据授权发行国会批准的基金并开立分账户，且负责公布政府的收支情况。按照《公共服务法》规定，年终绩效报告只有在获得公共财务和审计联合委员会的批准后才可以向议会报送。同时，《财政管理与责任法案》还详细规定了各部门在财政资金的申请、拨付、使用等环节的权利、责任以及相应的处罚措施，明确规定每个环节具体负责人。澳大利亚将所有的财政资金都纳入预算管理，没有预算外的财政资金。从20 世纪80 年代开始实行项目的绩效管理，目前已经在所有的政府公共服务部门推行绩效预算，在绩效预算管理上，要求部门年度预算绩效结果与下年度预算有机结合起来。从1992—1993 年财政年度开始在政府所有机构中逐步推广权责发生制核算，并于1994—1995 年财政年度完成了这一过渡。在预算编制、资源管理和财务报告方面实施统一的权责发生制，并于 1999—2000 年财政年度提供了第一份完全基于权责发生制原则的预算。澳大利亚十分重视预算的透明性，从预算编制一直到决算报告，都在议会及社会公众的监督下进行，并在互联网上公布，公众可以随时查询和监督。总体来讲，澳大利亚的公共财政预算体现出绩效预算、国库集中收付、国库现金管理、权责发生制核算及预算收支分类、滚动预算等各项政策协调一致，相互配合，相互支持等特点。
4.加拿大
加拿大由三级政府构成，即联邦、省区和市。各级政府的事权与财权高度统一，各干各的事，各用各的钱，上下级决不越界。无论联邦政府，还是省区政府，或者是市政府，都实行单一账户模式，政府的一切收入要进入单一账户，所有支出也都从单一账户中支付。其中，加拿大联邦政府财务支出的执行机构包括国库委员会(Treasury Board)、国库部(Treasury Board Secretariat)、财政部(Department of Finance)、税收总署(Receiver General)等。所有涉及财政支出的政策建议必须经国库委员会的批准才能生效，国库部具体执行并通过下设的预算办公室负责支出管理的具体事务，财政部与国库委员会共同负责年终决算表格的制定，税收总署主要管理和控制收入单一账户、进行集中支付、进行会计核算、编报执行报告等。在政府财务管理软件运用上，不同的部门使用的软件并不一样，但都在政府批准使用的软件范围之内，应用比较广泛的软件的是Oracle 和SAP。加拿大政府实行的是集中统一的财务管理信息系统，政府各部门的数据库能够与单一账户和中央财务处理系统相联结，政府各部门的会计核算系统与税收总署单一账户系统、中央财政管理报告系统、月度执行报告系统、决算系统及银行支持系统都层层相连。加拿大的财政预算是政府每年公布的最重要的文件之一，预算根据政府的财政、经济和社会发展的优先级次并考虑公众意见后，由财政部提出财政政策目标、关税政策、转移支付政策，并向其他部门提出项目方面的政策建议。预算批准后，在审计总长和法定制度的监督和控制下，由税收总署和各部门单位执行实施，任何部门不得变更预算和超额支出。预算执行后，由审计总长独立组织审计，审计结果直接向议会报告。加拿大的年度预算从编制、执行到完成并进行评估，一般历时三个年度，每个阶段分别编报相关的文件。
5.法国
法国的公共财政主要是通过预算过程以及记录与报告系统来规范的。(1)预算过程。1958年宪法为中央政府、地方行政区划政府和地方专门机关的预算制定了一般的规则。预算有三大主要原则：必须每年对预算进行投票表决；必须集结主体所有的费用和收入；必须分别列示费用总额和收入总额，而不能列示净额(禁止用收入抵销任何费用)。这三大原则具体解释如下：1)年度原则。任何主体每年都必须对预算进行投票表决。预算是一个预测文件：对收入而言，是一个估计数；对支出而言，是一个授权数(实际上是一个支出限额)。中央政府的预算采用修正的收付实现制基础，而地方政府采用修正的权责发生制基础。2)统一性原则。该原则意味着必须在一边列示所有的支出，在另一边列示所有的收入，也就是说，不允许有多项预算(每项预算有一些特定的收入和特定的费用)存在，一个主体只能有一个预算。3)拨款明细原则。这一原则意味着不存在预算外的费用或收入，并且不允许支出与收入相互抵销。(2)记录与报告系统。所有预算中的拨款，在中央政府是分章投票表决的，在地方政府则是分章或分条款(章的子分类)表决的。中央政府预算大概有1000章左右，分配到各部委。各章遵循一个特殊的科目表排序，目前这个科目表与会计科目表并不相互对应，只有到年末时才会进行从预算科目到会计科目的转换，而会计科目表是根据《统一会计计划》改编的。受益方部委不能对分章做出的拨款进行修改(有个别情况例外)，但可以把该章的限额进行细分，分配到每一个指定的服务上，细分项目分配到预算科目表中的各个项目上。地方政府预算采用的预算科目表与会计科目表完全一致，都与《统一会计计划》保持一致。决定年度预算的议会可以采用如下两种方式之一对预算进行表决：一是对一些支出分章表决，对另一些支出分条款表决；二是分别就支出的性质或职能类型来表决。但是，地方政府不能自行选择按职能分类，这是由法律规定的。
其他一些国家的做法与上述国家也基本雷同。比如，芬兰是一个罗马法国家，其关于政府预算、财务会计和报告问题的最重要规范由国会批准的法规来规定，较低级次的法令由总统、政府和部长们制定。中央政府经济的最高决策权属于国会。国家预算法案规定了中央政府预算、会计和审计，更加具体地规定了财务计划、年度预算的结构、现金支出、会计、财务报告和中央政府控制等内容。20世纪90年代编制国家预算所采用的有支出限制的框架方法形成了政府资源综合分配和目标设置的基本部分。现在中央政府对不同层次的引导是以产出和绩效为导向的。国家预算形成了绩效引导和管理体系中最重要的文件。在发展进程中，预算内容强调的是绩效目标，而不是具体的投入信息。政策目标是在政府的计划中规定的，由部长们通过各部门与其管辖部门中单位之间的绩效谈判和合同来促进这些目标的实现。
又比如在德国，随着德国的重新统一，原民主德国各州采用了原联邦德国关于政府预算的法律框架。德国认为，预算的目标或功能可描述如下：(1)为公共部门履行职责而筹措资金(财政预算功能，定期的公共筹资功能)；(2)管理控制功能；(3)周期政策功能(经济决策功能)；(4)计划功能(将政府计划以数字形式表述)。以此为基础，形成了预算的框架性原则和系统性原则。其中框架性原则主要有：年度原则，统一和综合原则，预算表必须在预算年度开始前得到通过，预算平衡原则，经济有效原则，可靠和透明原则，公众易得原则(预算公开)；而系统性原则主要包括：总额预算原则，收入的未限定原则，分类原则，收付实现制。整个预算过程分为四个步骤：(1)初步制定预算；(2)由立法机关颁布和对外咨询；(3)修改和控制预算；(4)审计。初步预算是整个预算过程的第一步，由联邦财政部门汇总其他部门和下属单位各自做出的初步预算。从这开始到最后预算的实施，整个联邦预算需要花费超过一年的时间。预算的第一步是每个部门根据自己的职责，拟定未来的预算估计，在预算年度开始前9个月将其呈报财政部和审计署。财政部必须通过预算谈判的过程，对各部门的建议草案和预估收入进行平衡。预估收入的数据来源于财务计划部门。财务预算草案将送呈国会，然后提交给联邦议院和参议院，进行严格的批准程序。如果在预算年度开始时预算还没有通过，根据规定联邦政府会将其财政事务交给负责未决事务的预算管理部门处理。原则上，州政府的预算系统与联邦政府相同，不过州政府没有众议院。
为便于比较和分析，以后各章主要针对美国、英国、澳大利亚、加拿大和法国的情况进行说明。
(二)中国公共财政建设实践
作为中国财政改革与发展目标的战略定位，公共财政正式进入政府的议事日程，是在1998年。但事实上，财政的公共化改革可以追溯到1978年。财政的公共化改革，可以看作是公共财政建设的另一注3种表述(高培勇，2007)。
1.财政的公共化改革起步阶段：1978—1993年
财政公共化改革的起点是传统财政体制。改革开放以前，计划经济体制决定了中国财政兼有社会管理者和资产管理者两种身份。生产资料的国家所有制在整个社会经济结构中占了统治地位，决定了绝大部分财政收入只能来源于国营经济。不仅如此，计划经济体制还决定了此时的财政兼有生产经营组织者职能。当时的财政是“大而全”的财政，财政支出范围极其广泛，可以说是达到无所不包的地步。通过压低职工工资和农产品价格，财政尽可能地集中收入，以满足财政支出的需要。国家与企业之间的分配关系、中央财政与地方财政之间的关系，即使间或有放权的规定，但主旋律都是集权，即国家支配企业的收入，中央财政占据绝对主导地位(高培勇、温来成，2001)。1978年开始的市场化改革，计划经济体制逐渐瓦解，财政改革举措不断出台，主要内容包括：(1)财政收入改革。1978年11月，国务院批转财政部的《关于国营企业试行企业基金的规定》，1983年和1984年的两步“利改税”，1984年实行的工商税制改革，1988年用承包上缴利润办法取代“利改税”的《全民所有制工业企业承包经营责任制暂行条例》，1993年统一内外税收的税收征管法。(2)财政支出改革。财政原先承担了国营企业的全部资金供应任务。1983年，流动资金改由银行提供，后由拨改贷。1978年后，国家财政加大对农副产品的补贴，在支持价格改革和企业改革中发挥了重要作用。20世纪80年代，预算内财政投资集中到能源交通重点建设领域，90年代转向基础设施领域。(3)财政体制改革。1980年，中国进行了“划分收支，分级包干”即俗称的“分灶吃饭”财政体制改革，打破了传统财政体制的统收统支做法，此后在1985年，适应“利改税”后国营企业上缴所得税的变化，财政体制也实行了“划分税种，核定收支，分级包干”的办法。但一直到1993年底，市场化改革前期的中国财政体制，基本上是不同程度的包干制。1978—1993年，财政改革没有明确是面向市场经济的，也没有说明改革的公共化倾向，但事实上，每一步财政改革基本上都反映出公共化的趋势。
2.财政公共化取向改革的重要阶段：1994—1997年
1992年，中共十四大确立了建立社会主义市场经济体制的目标，市场经济中的财政应该是公共财政。以此为基点，财政必须进行改革。1993年党的十四届三中全会通过《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，提出建立新的财税体制：将原来的财政包干制改造为合理划分中央政府与地方政府职权基础上的分税制；要按照统一税法、公平税负、简化税制、合理分权的原则规范税制，建立起符合市场经济要求的税收制度，以促进平等竞争。1994年的财政税收制度改革范围广泛，大体包括三个方面的内容：全面税注制改革、分税制财政体制改革和国有企业利润分配制度改革。41994年的财税体制改革突破了“放权让利”的思路，向公共财政的构建迈出了重要一步。1995年，《预算法》正式执行。各级政府分别编制自己的预算和决算，并由同级人大审查和批准。各级人大常委会对下一级政府预决算有一定的更改和撤销权。政府预算概念逐渐深入人心。
3.构建公共财政框架：1998年至今
1998年12月，全国财政工作会议明确了构建公共财政框架的改革目标，从此财政改革进程大大加快。1998—2002年，政府预算制度改革是财政公共化的核心。1999年开始试编部门预算改革。与部门预算改革相配套，建立了国库集中支付制度(国库单一账户制度)。1996年已经开始政府采购的改革试点，1998年政府采购全面推行。2001年，对深化“收支两条线”改革提出了新要求，改革的核心内容是：收支脱钩、收缴分离，逐步淡化和取消预算外资金，将预算外资金全部纳入预算管理。这一阶段，农村税费改革在全国20个省份全面试点。在财政支出方面，政府增加了社会保障支出，促进了社会保障体系建设；增加了工资性支出；增加了教育支出和科技支出；增加了农业投入；增加了生态环境建设和环境保护投入；改革财政投资评审制度。在财政体制方面，2002年开始实行所得税收入分享制度。中央将分享增加的收入全部用于一般性转移支付，这打破了按照行政隶属关系划分企业所得税的做法，并进一步推动了转移支付制度的规范化。党的十六届四中全会(2004年)首次提出构建社会主义和谐社会，党的十六届六中全会强调社会和谐是中国特色社会主义的本质属性，这一进程标志着和谐社会已成为中国当前时代主题。为顺应建设和谐社会的时代要求，从2006年6月起，各地区、各部门开始用新的政府收支分类科目编制2007年预算，政府收支分类改革由此拉开序幕。党的十七大强调，要围绕推进基本公共服务均等化和主体功能区建设，完善公共财政体系；深化预算制度改革，强化预算管理与监督，加快推进以改善民生为重点的社会建设。可见，公共财政建设需要为和谐社会建设提供财力基础。由此也出现了所谓的“和谐财政”，和谐财政实际上是公共财政在建设和谐社会中的合理延伸。综上可见，新时期下的公共财政建设突出强调了财政的“公共性”(公共化)目标。
总之，我国建立社会主义市场经济体制的宏伟目标决定了我们必须加强公共财政建设。公共财政是与市场经济体制相适应的一套制度框架，是以满足公共需要为目的，以提供公共产品为手段，以弥补市场失灵为活动范围的一种以政府为主体的资源配置方式；具有体现公共性、保障公平性、实践公益性和实现法制性四大价值目标(王军，2006)。
三、中国公共财政建设的特殊性
相对于欧美国家的典型市场经济，中国的市场经济可称为“非典型市场经济”，具有三大突出特征：体制转轨+发展中大国+文明古国(高培勇，2007)。此外，“以公有制为主体、多种所有制经济共同发展”的基本经济制度以及“单一制”(中央集权制)的政体，都决定了中国公共财政建设的特殊性。
1.公平任务特殊
一般认为，市场机制本身不能很好实现社会公平目标，越是有效的市场经济，越是强调效率，维持初始的收入分配状态。要实现公平，必须通过政府干预，通过再分配(第二次分配)形式来解决。即公平问题应该主要由政府来解决，这是中国与欧美国家财政共同的任务。但是，中国要实现的社会公平目标的特殊性，取决于当前中国的社会环境。中国的现代化进程伴随着对社会稳定正负两个方面的影响。改革初期，人民收入普遍提高，现代化促进了社会的稳定。但是随着改革的深入(如国有企业改革)，原有的既得利益者可能遭受损失(如下岗失业)，再加上农村大量剩余劳动力涌向城市，农民增收缓慢，以及某些政府官员的腐败问题等，也带来了社会的不稳定因素。这需要在财政的支持下逐步解决。此外，改革开放以来，城乡居民内部的收入差距不断扩大。农村基尼系数从1978年的0.212上升到1995年的0.340，上升了60%左右。城镇基尼系数从1978年的0.16上升到1995年的0.28，上升了75%。全国的基尼系数从1978年的0.382上升到1995年的0.452。统计资料显示，2006—2008年中国的基尼系数仍有上升趋势，其中2006年为0.50，2007年为0.49，2008年为0.65，2009—2010年中国的基尼系数也突破了0.5，均超过0.4的国际警戒线。这是中国问题严重性的一个表现。居民收入差距扩大的原因既有经济发展和经济增长的因素，也有经济改革和政府政策的因素。中国经济发展和经济增长的过程，同时也是非国有经济和农村非农产业发展的过程。非国有经济部门工资差距比国有部门大，非农产业的发展会导致不同地区农民收入差距的扩大。收入差距扩大导致财产积累的差异，财产积累的差距加剧了收入的差距水平。中国收入分配形成的原因与欧美发达国家有着很大的差异，特别是经济改革所导致的差异是欧美国家没有的，非法非正常收入中的部分也是中国所特有的。这必然要求中国财政在收入分配上发挥的作用与欧美财政不同。针对收入分配差距问题，公共部门之外的其他力量应该可以帮助缩小这一差距。在美国，基金会已有5万家，其中比较重要的产生社会影响的大约有1000家。基金会在慈善公益事业的发展中发挥了重要作用。基金会与政府在许多方面是互相补充和配合的。在20世纪上半叶，基金会更是以其现代化的组织和雄厚的财力起到缓和社会福利需求矛盾、稳定社会的作用。与欧美发达国家相比，中国相应的机构和事业还处于起步阶段，对整个社会的影响还极其有限(高培勇，2007)。
2.国有经济与资源配置
改革之初，中国的企业大部分是国有企业，以建立现代企业制度为目标的国企改革要求将以前的多元目标转向单一的盈利目标。国有企业的不良资产与非生产性资产要剥离、冗员要解雇等，这都需要政府拨付相当的资金并建立社会保障制度。与典型的市场经济国家财政相比，中国问题的特殊性在于，公共部门内部由于历史原因形成的大量经营性国有企业的资源配置问题。这些国有企业占用了社会的大量资源，如何让这些资源最大限度地发挥经济效益，是中国财政所面临的重大课题。此外，中国财政还要担负创造企业转型所需的外部环境职责，弥补市场缺陷。
总之，对于从计划经济向市场经济过渡的国家来说，财政制度在这一市场化改革的过渡进程中发生了巨大变化，公共财政制度正在形成。但与其他市场经济国家相似的公共财政制度相比，中国的公共财政制度仍存在特殊性。因此，立足于非典型市场经济的国情，按照适合自己的方式进行公共财政建设，是中国公共财政建设的必然选择。第二节中国公共财政建设对政府会计的要求
一、公共财政建设与政府会计的关联
如果政府预算能够反映政府的全面活动以及相应的活动成本，能够反映政府支出或活动的绩效，而且这样的预算是向社会公开的，那么，我们就有望建立起一个真正负责的政府(马俊、牛美丽，2008)。从表面上看，公共预算是政府关于未来某个时期(例如一年)的收支问题，是一个技术问题，实际上公共预算是一个政府治理问题，也是一个会计问题。要实现公共财政的四大价值目标(重点是公共性)，则必须要有相应的会计体系对政府履行职能过程中耗费的资源、取得的成效进行确认、计量、记录和报告，以解除公共受托责任。我们认为，政府会计就是对政府财政交易或事项进行确认、计量、记录和报告，解除政府公共受托责任并提供决策有用信息的控制系统。有效的政府会计应该能够有效界定政府的公共受托治理责任、正确诱导政府的公共选择、促进政治体制改革、深化和完善政府机构改革；它是政府高效治理、廉政透明和实现相应的政治效应和经济效益的基石(陈志斌，2003)。政府会计能够为公共财政建设提供最基础、最具体和最具操作性的技术支撑。因而，从适应公共财政建设的目标出发，探讨公共注5财政建设对有关政府会计的要求问题显得十分迫切。下面我们就以我国公共财政建设的重要举措为切入点，讨论这一问题。
二、政府收支分类改革
政府收支分类，就是对政府收入和支出进行类别和层次划分，以全面、准确、清晰地反映政府收支活动。政府收支分类科目是编制政府预决算、组织预算执行以及预算单位进行会计明细核算的重要依据(财政部预算司，2006)。经国务院批准，政府收支分类改革于2007年全面实施。从2006年6月起，各地区、各部门即开始用新的政府收支分类科目编制2007年预算。政府收支分类改革是公共财政建设的重要环节，具有重要意义。
此次改革以构建新的政府收入分类体系、支出功能分类体系和支出经济分类体系为内容，有利于全面、准确、清晰地反映市场经济条件下政府的收支活动，合理把握财政调控力度，优化支出结构，提高财政运行效率；有利于深化部门预算、国库集中支付、政府采购等各项改革，增加预算透明度，强化财政监督，从源头上防止腐败；有利于建立与国际接轨、高效实用的财政统计分析体系，不断推进国际合作与交流。原政府预算科目体系存在以下缺陷：一是与政府职能转变相悖。政府公共管理和公共服务职能不断加强，但作为反映政府职能活动需要的预算收支科目，如基本建设支出、科技三项费用和流动资金等仍按政府代替市场配置资源的思路设计。二是不能清晰反映政府职能活动。市场经济条件下，政府的职能主要是弥补市场缺陷，满足社会公共需要，讲求公开和透明。但原预算支出类、款、项科目主要是按经费性质进行分类的，无法反映政府具体活动行为，导致政府预算“外行人看不懂，内行人说不清”。三是财政预算管理和监督职能弱化。原预算收支科目只反映预算内收支，大量预算外收支游离于预算体系之外，给财政预算全面反映各项收支活动、加强收支管理带来注很大困难，尤其是不利于综合预算体系建立，从制度上遏制腐败。6
政府收支分类在财政管理中主要用于以下几个方面：(1)编制和汇总预决算；(2)办理预算缴拨款；(3)组织会计核算；(4)报告预算执行情况；(5)进行财政考核分析；(6)进行财政统计分析。由于我国现行预算会计制度主要服务于预算管理，其科目设置一直与政府收支分类密切相关。各级财政总预算会计和行政事业单位预算会计的收支明细账都要按政府收支分类科目进行核算。因而，新的政府收支分类科目必然要求政府会计科目进行相应的调整。我们认为，上述六个方面都需要政府会计提供基础性数据。政府收支分类改革对政府会计核算的内容和科目设置等产生深远影响，而改革现行预算会计制度势在必行，否则政府收支分类改革将缺乏微观基础。
三、编制部门预算
所谓部门预算，就是一个部门一本预算，它是由政府各部门将原来按支出功能分散在各类不同预算科目的资金统一编制到使用这些资金的部门，并经过财政部门审核，由同级人民代表大会审议、通过，反映部门所有收入和支出的预算制度(程谦，2006)。编制部门预算作为公共财政建设的重要举措，具有重要的实践意义：一是部门预算改革将有利于强化财政资金管理。它将每一部门的预算内外资金全部纳入预算编制，使预算透明度大为提高，能有效约束政府、财政和部门行为。二是编制部门预算要求预算进一步细化，这使预算透明度更高，政府管理和事业部门提供公共服务的职责与财权财力的分配结合得更为清晰，更有利于人大代表、审计和社会各界对政府财政的审查和监督(程谦，2006)。当然，政府收支分类改革使得预算支出标准和预算定额的确定更为科学，支出标准与预算定额的分类更加完善，预算定额体系和项目认证制度更加细化与完整，部门预算编制手段和方法更加科学。随着部门预算编制的实施，财政总预算会计和行政单位会计的改革逐渐趋向于以一级政府为中心，核算整个政府的财务状况。
四、国库集中支付制度
国库集中支付制度是指政府以国库单一账户体系为基础，以健全的财政支付信息系统和银行间实时清算系统为依托，集中收纳和支付所有财政资金，财政收支均通过单一账户进出，从而实现对财政资金的流向和流量全过程的监控(倪志良，2007)。2001年财政部会同中国人民银行共同研制了《财政国库管理制度改革方案》，并决定从当年起在中央实施改革试点，“十五”期间在中央和地方全面实施国库集中支付制度。国库集中支付具有如下本质特征(倪志良，2007)：(1)账户管理方面。在全面清理预算单位银行账号的基础上，建立起统一规范的国库单一账户体系。(2)支付方式方面。财政支付方式改为直接注7支付和授权支付。支付方式改革大大缩短了资金到位时间。(3)现金管理方面。实行国库集中支付后，各预算单位均根据用款计划按照规定的程序发生财政资金的支付，各主管部门和预算单位账户不再有资金滞留和沉淀，便于实现财政资金的集中化管理，有利于提高财政资金使用效率，削减财政赤字和发债规模，减少浪费，实现财政政策与货币政策的协调一致。(4)监督机制方面。随着改革的深入，直接支付占财政支出的比例越来越高，这使得财政部门可以强化预算约束，及时、全面了解整个财政资金的流向和流量，为预算执行分析提供准确数据。我们认为，从账户管理和支付方式可以看出，国库集中支付流程中资金运动的数据主要由预算会计提供和监控。国库集中支付制度的实施使得财政总预算会计对行政单位预算会计的依赖性减弱，但二者仍存在钩稽关系——总括和明细关系。而现金管理和监督机制两方面则表明，政府会计在推动财政绩效管理和提高财政透明度方面应大有作为。
五、政府采购制度
政府采购是指各级政府及其所属机构，为了开展日常的政务活动或为公众提供公共服务的需要，在财政的监督下，以法定的方式、方法和程序，对货物、工程或服务进行购买(张雪芬，2006)。政府采购制度则是一种包括政府采购的政策、程序、过程和管理在内的综合管理制度。我国政府采购制度的建立，实际上是一个典型的由财政压力引起的制度变迁，当然也不排除加入WTO的原因(于安，2003)。政府采购制度是利用市场机制来改革政府支出的管理体制。中国引入政府采购制度有多重目标：一是扼制民怨交集的分散采购中的腐败现象；二是通过集中采购带来规模效应节约财政支出；三是在财政安排支出项目之后，交由一个分离于财政的机构执行财政支出从资金到实物的转换，制衡财政部门的权力；四是顺应社会民主化进程，以财政支出环节的透明和规范增加公众对政府的信任(周超、易卫华，2005)。实行政府采购制度后，有关采购资金通过国库集中支付系统直接向供应商拨付。财政总预算会计可根据这部分支出直接办理结算，而行政单位会计则根据财政部门提供的付款凭证进行资金支出核算。这客观上要求财政总预算会计和行政单位会计进行实时式平行登记。作为子系统的行政单位会计的功能是完成总预算会计框架下的明细记录，即政府采购制度的推行要求财政总预算会计和行政单位会计合二为一(张雪芬，2006)。我们认为，政府采购过程中的资金运动及对采购部门进行业绩考评，均需要政府会计提供真实公允的会计信息。只有这样，才能确保获取政府采购制度收益，降低采购交易成本。
六、政府信息公开《中华人民共和国政府信息公开条例》经2007年1月17日国务院第165次常务会议通过，自2008年5月1日起施行。该条例所称政府信息是指行政机关在履行职责过程中指定或者获取的，以一定形式记录和保存的信息。行政机关需要重点公开的政府信息有：财政预算、决算报告；行政事业性收费的项目、依据和标准；政府集中采购项目的目录、标准及实施情况；重大建设项目的批准和实施情况。可见，这些重点公开的政府信息均涉及公共财政建设范畴。此外，政府收支分类改革、编制部门预算、国库集中支付制度和政府采购制度的建立与完善都是为了使政府信息公开、透明，提高财政资金的配置效率。政府信息主要是通过政府会计(政府预算会计与政府财务会计)来提供。这也说明，政府信息公开的初衷和成效都需要政府会计提供有关预算执行的信息与政府的财务状况信息，并以政府会计报告的形式生成高度综合和简洁的信息。然而，1998年之后，我国的政治、经济和社会都发生了重大的变化，我国政府会计报告在新的环境变化下，显现出几方面的不适应，面临新的挑战。
1.人大监督权力加强，依法监督需要报表内容统一、格式规范
随着“依法行政、依法监督”的执政理念的建立，人民代表大会对政府提交的预算执行情况报告和决算报告审查质量越来越高，要求财政部门提供充分、必要的政府会计信息。我国目前各级政府的政府会计报告缺少统一规范，各级政府甚至各年间的会计报告格式和内容都不一致；提供给人大的会计报表不是太少，就是太多，几十张报表并列构成一个报表组合，结构层级不清晰，缺少主次区别；不同资金范围、不同层级政府的报表同时出现在人大代表面前，容易导致人大代表表决监督政府层级主体范围模糊。因此，明确区分人大表决权力范围的报表与决策参考报表，提供反映政府整体的收支情况和财务状况，是人大代表对政府活动依法监督的迫切需要。
2.建立服务型政府要求为政府管理提供政府层面完整的会计报告
随着公共财政体制的建立，财政取之于民用之于民的特点越发凸显。政府在向服务型政府职能转变过程中，管理决策更多集中于关注提供公共服务的能力以及提供这些服务的效率，诸如本级政府各类资产的信息、负债信息、综合收支性信息、服务于绩效评价的支出分类等，这要求政府会计配套提供有关政府整体的各类业务相关信息的完整报告，而不仅仅是财政资金的报告。我国目前的政府会计报告遗漏了与政府管理决策相关的一些重大项目，包括预算内的债务收支信息、基础设施、储备物资、部分显性负债等。
3.财政税收构成的改变，人大代表和社会公众要求政府提高会计信息透明度和可读性
随着我国市场经济的发展和非公经济的扩大，社会公众越来越多地要求政府提供公众可理解的、与税收权力相对应的政府公共服务义务相关的信息，其中与公民利益相关的重要部门或重大项目的收支情况、行政成本、民生投入、政府重大资产和负债都应成为政府会计报告中必须涉及的内容；而政府会计报告的格式和用语，要从非专业的社会公众或人大代表等的角度出发，将分散、详细的政府会计报告项目加以集中，适当简化，并尽量使用统一的概念和口径，方便非专业使用者理解会计信息。但是我国目前的政府会计报告以财政总预算会计信息为主要信息，有关业务和部门的详细信息提供给财政部门和本部门，报告用语过于专业晦涩，报表项目分类仅满足财政和本部门管理的需要，未能提供通用会计语言的会计报表和报表项目分类，更缺少理解报表数据所需的报表附注。
我国目前的政府会计报告从体系到内容都与当前政府会计环境变化对政府会计报告的新要求存在关键性的差距，其焦点表现为“不全面，不完整，不明晰”。为此，需要对政府会计报告体系进行更新设计，构建反映政府整体、全面的收支情况和资产负债情况，符合我国目前政府会计信息需求的政府会计报告。第三节中国公共财政建设环境下的政府会计改革
政府收支分类改革、编制部门预算、国库集中支付制度和政府采购制度的建立与完善都是为了使政府信息公开、透明，提高财政资金的配置效率。然而，在公共财政体制下，要保证财政资金使用有效和财政管理信息公开、公正、透明，考核部门预算编制的合理性及其执行效果，考察国库集中支付中的现金管理效率，考评政府采购成本的合理性以及对财政资金运动进行全过程、系统的监督，都需要政府会计信息作支撑。综上所述，结合我国公共财政建设的大背景可知，我国政府会计亟待变革。
一、政府会计目标
现行《财政总预算会计制度》第十二条规定：“总预算会计信息，应当符合预算法的要求，适应国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财政管理的需要。”《行政单位会计制度》第十二条规定：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关方面了解行政单位财务状况及收支结果的需要，有利于单位加强内部财务管理。”《事业单位会计准则(试行)》第十一条规定：“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，适应预算管理和有关方面了解事业单位财务状况及收支情况的需要，并有利于事业单位加强内部经营管理。”这一表述与《行政单位会计制度》类似。可见，我国1998年的预算会计改革，没有明确提出预算会计的目标。总括起来，中国预算会计的最高会计目标应该是政府向它的人民及其代表即人民代表大会提供有助于其评价政府受托责任的信息(赵建勇，1999)。实际上，会计信息使用者及其信息需求是研究会计目标的起点和归宿。
随着公共财政建设的不断推进，政府财政信息透明度要求不断提高，政府会计的信息使用者及其信息需求可以分为内部信息使用者针对财政资金收支的信息需求和外部信息使用者针对政府财务状况和业绩考评的信息需求。相应地，政府会计可以划分为预算会计(政府管理会计)和政府财务会计以满足上述两种不同的信息需求，并形成政府会计目标的两大具体目标：即向各级政府机构提供财政资金收支信息和向社会公众提供有关政府财务状况与业绩考评的信息。我们认为，这两大具体目标均可用“认定和解除公共受托责任”高度概括。因为政府的财政资金来源于公众委托，并且对社会公众具有强制性。预算会计本质上是对内认定和解除各级政府之间的受托责任；政府财务会计本质上是对外认定和解除整个政府的受托责任。二者核算的对象都是公众投入的各种资源，因而政府会计的两大具体目标本质上都是认定和解除公共受托责任。政府会计目标应定位为：以向政府、立法机构提供财政资金收支信息为主，同时提供财务状况方面的信息(北京
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