作者：高培勇
出版社：中国财政经济出版社
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1994年的财税改革：20年进程评估与未来10年展望试读：
前言
依照惯例，我们今年推出了第十二本中国财政政策报告。（一）
在中国财税体制改革的历史上，2014年注定是具有不同寻常意义的一年。
2014年是1994年财税体制改革20周年。发生于20年前的那一轮财税体制改革，无论从哪个方面讲，迄今为止，它都是新中国历史上规模最大、影响最为深远的财税体制改革。正是凭借着那一轮财税体制改革，我们才可能开启以制度创新为特征的社会主义市场经济体制改革的新征程，并收获此后将近20年的经济和财政收入比翼齐飞式的高速增长。
2014年也是新一轮财税体制改革开局之年。作为中共十八届三中全会之后系统部署的第一个领域、也是迄今唯一一个领域的改革总体方案，以新预算法在全国人大常委会获得通过和营改增在全国范围内持续推进为标志，新一轮财税体制改革事实上已经正式启动。随着改革的各个项目按照既定的时间表逐步推开，它对于推进经济持续健康发展和完善国家治理体系的基础性和支撑性作用，势必会日益显著地凸显出来。
将1994年财税体制改革和新一轮财税体制改革对接起来并以长周期的眼光加以审视，我们就会清晰地看到，正如经济社会发展具有明显的阶段性特征一样，财税体制改革也是有阶段性的。如果说1994年财税体制改革为我们打下了适应社会主义市场经济的财税体制框架基础，那么，新一轮财税体制改革则是在此基础上的进一步升华和飞跃：以建立现代财政制度的行动来匹配国家治理现代化的进程。即是说，新一轮财税体制改革并非另起炉灶，而是站在巨人的肩膀上——以1994年财税体制改革成果为起点——继续前行的。
这是一个非常重要的判断。它意味着，作为肩负承上启下使命的新一轮财税体制改革，应当也必须建立在全面而系统的评估1994年财税体制改革的基础之上。（二）
其实，至少从1997年开始，对于1994年财税体制改革的评估便被提上议事日程。那一年4月16日由朱镕基同志主持的“税法专题讲座”，其主题，实质上便是1994年税制改革的系统评估。
从1994年至2014年，是一个不短的历史区间。回过头来仔细地梳理一下20年间的演变历程，可以发现，如果说1994年财税体制改革为我们所搭起的是社会主义市场经济条件下的财税体制基本框架，那么，在此之后，旨在完善这一基本框架的改革一直在持续，相关改革举措的出台从来就没有停止过。从这个意义上讲，1994年的财税体制改革，与其说是一项改革成果，更可以说是一个改革过程。将1994年所进行的财税体制改革同此后在财税领域所发生的一系列改革对接起来，我们所看到的，是一幅关于1994年财税体制改革的系列图景。
它提醒我们，所谓1994年的财税体制改革，并不限于1994年那一年所推出的改革事项，而且包括此后基于实现1994年立下的财税体制改革目标的需要而陆续推出的改革举措。事实上，1994年财税体制改革的巨大红利，正是在1994年推出的改革事项和此后陆续推出的改革举措彼此呼应、形成系列性改革效应的宏观背景下所收获的。因而，对于1994年财税体制改革的评估，其视野所及，应当也必须是从1994年财税体制改革启动至2012年十八届三中全会召开的所有发生在财税体制领域的改革举措。也只有凭借如此的全面而系统的评估，才可能为新一轮财税体制改革具体内容和行动路线的谋划打下坚实的基础。（三）
新一轮财税体制改革呈现出不同于1994年财税体制改革的诸多方面特点。
比如，1994年的财税体制改革，是作为经济体制改革的组成部分、在经济体制改革的棋局上加以部署的。新一轮财税体制改革则要作为国家治理体系的一个重要组成部分，以国家治理现代化为目标定位，在经济体制、政治体制、文化体制、社会体制、生态文明建设体制和党的建设制度等各个领域实现改革和改进的联动，形成改革的总体效果。
又如，1994年的财税体制改革，是将财政视为一个经济范畴、在将财税体制视作一种经济制度安排的基础上加以谋划的。新一轮财税体制改革则站在国家治理的总体角度，在推进国家治理体系和治理能力现代化的棋局上，将财税体制作为国家治理的基础性和支撑性要素加以打造，并且，将财税体制作为全面覆盖国家治理领域的综合性制度安排加以构建。
再如，1994年的财税体制改革，着眼于财税体制的属性特征，从建立与社会主义市场经济体制相适应的财税体制的立场出发来界定改革的基本取向。新一轮财税体制改革则站在人类历史发展的长河中，从现代财政文明出发布局财税体制改革，在关注属性特征的基础上进一步强化其时代特征，以“建立现代财政制度”作为改革的基本取向。
这启示我们，新一轮财税体制改革要在一个与过去20年大不相同的全新经济社会背景下构建起与之相适应的财税体制新格局。所以，立足于推进国家治理体系和治理能力现代化的全面深化改革总目标，按照中共十八届三中全会精神和《深化财税体制改革总体方案》的部署，前瞻未来的财税体制改革具体内容和行动路线，从而勾画与国家治理现代化相匹配的财税体制格局，也是当下所应着手的一项十分必要的工作。（四）
考虑到上述这一切，我们将今年的中国财政政策报告论题确定为：1994年的财税改革：20年进程评估和未来10年展望。
同以往一样，我们期待着各位读者朋友的批评指正！高培勇2014年11月28日
图表清单
11994：中国财税体制改革的里程碑|1994: the Milestone of China's Fiscal and Tax System Reform• 1994年的财税改革，与其说是一项改革成果，更可以说是一个改革过程。以今天的视角来评估1994年的财税改革，其实质是对20年来财税改革进程的总体效应评估
• 1994年的财税改革是一个“分水岭”。在此之前的改革，实质上是利益格局调整。在此之后，则走上了制度创新之路
• 全面深化改革旗帜下的制度创新，是在经济、政治、社会、文化等各方面改革联动背景下的制度创新
• 当下的新一轮财税体制改革系1994年财税改革的延续，是在1994年财税体制改革基础上的进一步升华
• The fiscal and tax system reform of 1994 is an achievement of reform, what is more, it reflects a reform process．The evaluation of the reform from today's perspective is virtually an evaluation of overall effect of the reform process since 1994
• The fiscal and tax system reform of 1994 is a watershed event．Before 1994, the reform focused on the adjustment of interest allocation pattern; after 1994, it strongly emphasized system innovation
• The system innovation under deepening reform comprehensively should be set in the context of interactive reform between economy, politics, society, culture and other areas.
• The new fiscal and tax system reform at present is not only a continuation but also a further sublimation of the fiscal and tax system reform of 19941.1 引言
1992年1月18日—2月21日，邓小平视察武昌、深圳、珠海、上海等地，并发表了重要谈话。
在我国社会主义现代化建设的关键时期，邓小平的南方谈话，高度评价中国的改革开放是一次解放生产力的伟大革命，从而使坚持改革开放不动摇，成为全党坚定的统一的价值观。以市场经济为取向的经济体制改革思路，也使人们从市场经济等于资本主义的陈旧观念中解放出来，形成了一套完整的改革理念、政策、措施和做法。它进一步推动了改革开放的进程，打碎了束缚人们头脑的桎梏，结束了姓“社”和姓“资”的争论，在全国掀起了改革开放的新高潮（陈锡添，2012）。
以邓小平1992年年初重要谈话和党的十四大为标志，我国改革开放和现代化建设事业步入了一个新的发展阶段。十四大明确提出，建立社会主义市场经济体制，对于我国现代化建设事业具有重大而深远的意义。
1993年11月14日，十四届三中全会正式通过《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，其中明确提出，积极推进财税体制改革。“近期改革的重点，一是把现行地方财政包干制改为在合理划分中央与地方事权基础上的分税制，建立中央税收和地方税收体系。”“二是按照统一税法、公平税负、简化税制和合理分权的原则，改革和完善税收制度。”“三是改进和规范复式预算制度。建立政府公共预算和国有资产经营预算，并可以根据需要建立社会保障预算和其他预算。要严格控制财政赤字。中央财政赤字不再向银行透支，而靠发行长短期国债解决。”
时隔仅一个月，1993年12月15日，《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》（国发[1993]85号）正式发布，决定从1994年1月1日起改革地方财政包干体制，对各省、自治区、直辖市以及计划单列市实行分税制财政管理体制。
自1994年迄今，分税制财政管理体制已经走过了20个春秋。在20多年的时间里，中国完成了经济总量从1990年的世界第十位到2010年世界第二的跨越。20多年后，在全球化浪潮席卷而来的今天，在国家治理体系和治理能力现代化的大背景下，中国的经济体制改革再次走到了一个新的历史关口。而其中，作为承载政府与市场、政府与社会、中央与地方等方面的基本关系的财税体制改革，其对于经济社会发展的特殊意义，自然格外值得关注。1.2 1994年财税改革：既是改革成果，也是改革过程
始于1978年的改革开放，开辟了中国历史的新纪元。在财税、金融、投资、外贸、外汇等宏观经济领域的各项改革中，财税体制改革居于中心地位。
1994年前后进行的财税体制改革是制度性和历史性的重大改革，它理顺了国家与企业、中央与地方的分配关系，建立了适应中国特色社会主义市场经济发展的财税制度体系框架，形成了持续规范的财政增收机制，推动了全国统一市场的形成，促进了经济结构调整、地区协调发展和现代企业制度的建立，因此是制度性的奠基。同时，如果以新一轮财税改革为参照系的话，它又是30多年来财税改革的高峰，是建立制度体系的分水岭，此次改革之前是“探索”，之后则是“补充、完善”，因此是历史性的变革。它暂时放弃了一些局部和细节的问题，集中解决了基础性和主干性的问题，因此又是框架性的改革（刘克崮，2009）。1.2.1 1994财税改革搭起重构财税运行机制基本框架
1994年正式启动的分税制改革，狭义上是指中央和地方财政分税制度，广义上则可以理解为理顺中央和地方分配关系的改革，包括分税制和转移支付制度，是解决各级政府间的财政分配关系的制度。1994年的分税制改革主要解决了中央和省级政府之间的财政分配关系问题。分税制改革的大致背景
在20世纪80年代末90年代初的那几年里，由于之前实施财政“大包干”的弊端不断显现，也由于财政收入占GDP比重和中央财政收入占整个财政收入比重迅速下降，中央财政陷入了严重危机，发生过三次向地方财政“借钱”的无奈之举。其时担任财政部部长的王丙乾曾说，我现在穷得只剩下“背心”和“裤衩”了。1992年，在他之后接任的刘仲藜则说，我连“背心”都没有，只剩下“裤衩”了（刘克崮，2009）。中央政府面临前所未有的“弱中央”状态。中央财力的薄弱，使那些需要国家财政投入的国防、基础研究和各方面必需的建设资金严重匮乏。
正是这场财政危机，让党中央、国务院痛下决心推进改革。一场具有深远影响的分税制改革由此在中国拉开了序幕。分税制改革的主要内容
1994年正式启动的分税制改革，其主要内容可以用六个词来概括：分权、分税、分机构、返还、挂钩、转移支付。前三个是改革的主体内容，后三个是辅助措施。“分权”定支出，是划分、明确中央和地方政府的事权，相应确定财政支出范围。“分税”定收入，是按税种划分各自的财政收入范围，将全部税收划分为中央税、地方税以及中央与地方共享税。“分机构”建体系，则是把原来一套税务机构分设为国税、地税两套税务机构，分别负责征收中央收入和地方收入，建立了相对独立的地方财税工作体系。
税后“返还”，是为了实现改革方案中的“保存量，调增量”的原则，确保地方既得财力。将实行分税办法后1993年中央从地方净上划的消费税全部和增值税的75％，全额返还给地方，并以此作为以后中央对地方税收返还的基数。
系数“挂钩”，为的是使中央给地方的税收返还数与中央实得“两税”的增长同向不同步，既使地方税收“返还”增长，又逐步提高中央收入占财政收入的比重。1994年后税收返还数额在1993年基数上逐年递增，递增率按全国增值税和消费税平均每增长1％，中央财政对方的税收返还增长0.3％的系数确定。重构社会主义市场经济条件下财税运行机制基本框架
1994年之前中国的财政困难，是同国民经济的高速增长相伴而生的。合乎逻辑的结论是，问题出在财税运行机制身上，而并非国民经济运行状况的反映。因此，从重构社会主义市场经济条件下的财税运行机制入手，为国家财政状况的根本好转打下基础，正是1994年财税改革的重心所在。
20年后的今天，我们重新审视1994年财税改革及其后一系列补充、完善的相关举措，可以发现，这个目标已经初步实现了。（1）内资企业所得税的统一和统一的、以增值税为主体的流转税制的建立，既可为各类企业创造一个公平竞争、同等纳税的外部环境，又为财政收入机制的规范化奠定了基础条件。
按经济成分分立税种、同一课税对象多税种并立，历来是我国传统税制的一大特色。只有打破这一与社会主义市场经济体制的要求不相容的格局，使包括国有企业、集体企业、私营企业和外商投资企业在内的多种经济成分的企业，在同一税收政策条件下，按照市场机制的规律运行，才能跟上时代的步伐，消除因税收政策的不统一而导致的财税运行机制与整体经济体制之间的矛盾，这是人们随着改革开放进程的推进所达成的一个基本共识。1994年的财税改革，一方面，统一了内资企业所得税，初步解决了原企业所得税制所造成的不同内资经济成分之间的税负不公平问题。另一方面，建立了以增值税为主体的流转税制，并且，统一适用于内外资企业，改变了原对内资和外资企业分别实行两套流转税制的做法。尽管出于种种考虑，统一内外资企业所得税的工作没有同时到位，但毕竟向着税制统一、税政统一、税负统一的方向，迈进了一大步。（2）与社会主义市场经济体制相适应的基本税收规范的确立，并推出较为规范化的几种新税制，有助于增强税收的聚财功能，确保财政收入的稳定增长。
1994年财税改革之前，中国财政的困难，在很大程度上系由于财政收入的大量流失所引发，其中税收因偷漏税、随意减免税等原因而流失的数额，全国每年几乎都达近千亿元。所以，从增强税收的聚财功能入手，来稳固国家的财力基础，已经成为走出财政困境的刻不容缓之举。而要做到这一点，加强税收法制建设，进而形成一套完整、明确、权威且操作性强的税收法规体系，又是前提条件所在。1994年的财税改革，在建立与社会主义市场经济体制相适应的基本税收规范方面所做出的种种努力（比如，严格控制减免税、不准“包税”或任意改变税率、推行纳税申报制度和税务代理制等等），其目的正在于“堵漏增收”，把由于税制不合理、税政不统一、税权划分不清和缺乏严密的控制机制而流失的税源，转变为国家有效控制的财源。如果把同时推出的较为规范化的流转税制、企业所得税制、个人所得税制、资源税制和土地增值税制的因素亦考虑在内，财税改革对于减少税收流失，缓解国家财政特别是中央财政所面临的困难，有着不可低估的积极作用。1994年迄今20年的财政收入发展态势，已经以有力的历史事实表明了这一点。（3）改地方财政包干制为分税制，在规范中央与地方政府间的财政分配关系的同时，全面克服或弱化了包干体制所带来的、表现在财税运行机制上的许多紊乱现象。
实行多年的财政包干体制与市场经济发展之间的矛盾，早已被人们概括为弱化中央政府宏观调控能力、强化地方保护主义倾向、不利于政企分开且妨碍企业机制转换等几个方面。1994年财税改革所推出的分税制方案，尽管并不是一个完全意义上的分税制方案，但分税制改革终究是对包干制的彻底否定。以明确划分中央和地方的利益边界、规范政府间的财政分配关系为主旨的分税制，在克服或弱化包干体制的种种弊端上取得了实质性进展。例如，按税种划分中央和地方的收入范围，并分设中央、地方两套税务机构分别征税，有助于控制税收减免，减少财政收入流失，形成保证中央财政收入正常增长的良性机制，进而逐步提高中央财政的宏观调控能力；原有的按行政隶属关系划分收入的格局初步打破（在企业所得税上尚保留着某些按隶属关系划分收入的痕迹）后，地方面对企业，无论是否隶属于自己，都可从中取得应有收入，从而搞重复建设、搞旨在维护属于地方企业利益的地区性经济封锁，相应失去了实际意义；改按企业隶属关系划分收入为按税种划分收入的办法，企业收入与地方财政收入拴得过死的局面得到极大弱化，从而有利于减少地方政府对企业经营的干预，把企业推向市场。（4）在“两则”的基础上规范国家与国有企业的利润分配关系，既符合国际通行做法，又为政企彻底分开和国有企业经营机制的转换提供了分配上的条件。
国家与国有企业之间的利润分配关系错位交叉、关系混乱，可以说是制约国有企业走上市场经济之路的“老大难”问题。1994年的财税改革，在《企业财务通则》和《企业会计准则》基础上所推出的新型国有企业利润分配制度，按照国际通行做法，对国有企业实行了税利分流，即国家分别作为社会管理者和资产所有者向国有企业征收所得税和收取投资收益，并且，合理规范税基（如取消税前还贷、加速折旧、固定资产投资借款利息进成本等），免除原对国有企业征收的利润调节税和能源交通重点建设基金、预算调节基金，在一定程度上改变了国有企业利润分配不规范的状况，消除了各种“包税”制所造成的扼杀税收调节作用的弊端。而且，可能为企业创造公平竞争的外部环境，实现政企分开和转换国有企业经营机制，打开一条可行的通道。（5）禁止财政向中央银行透支或借款，财政赤字只以发行国债的办法加以弥补，有利于彻底斩断财政赤字与通货膨胀的必然联系，规范财政同银行之间的关系。
从历史上看，除了极少的例外，我国财政上发生的赤字，几乎都是凭借同时向中央银行透支或借款以及举借国债两种办法来弥补的，而且，实践中又往往以前一种办法为主。所以，财政赤字与通货膨胀之间的必然联系始终未能斩断。这次的财税改革，明确提出彻底取消财政向中央银行的透支或借款，财政上发生的赤字全部以举借国债的方式弥补，表明政府下定了斩断财政赤字与通货膨胀之间关系的决心。在中国的经济体制改革已经进入决战阶段的历史条件下，这一举措的推出，不仅是规范财政同银行之间关系的明智之举，而且，从规范社会主义市场经济体制下的财税运行机制的角度来讲，更具有特别重要的意义。1.2.2 新一轮财税改革的重任及其未来
20年时光流逝。回过头来仔细地审视一下20年间财税体制的演变历程，可以发现，如果说1994年那一轮的财税改革为我们所搭起的是社会主义市场经济条件下的财税体制基本框架，那么，在此之后，旨在完善这一基本框架的改革一直在持续，相关改革举措的出台从来就没有停止过。从这个意义上讲，1994年的财税改革，是一项改革成果，更是一个改革过程。将1994年所进行的财税改革同此后在财税领域所发生的一系列改革对接起来，我们所看到的，是一幅关于1994年财税改革的系列图景。因而，如果以今天的视角来评估1994年的财税改革，其实质也就是对20年来财税改革进程的总体效应评估。
倘若我们在国家治理体系和治理能力现代化以及深化财税体制改革这两大背景下，对照现行财税体制，甚至可以发现，当前，重新审视现行分税制财政体制的诸种弊端并加以改进，从而谋划新一轮财税体制改革的前进方向，至少以下两方面是无论如何绕不开躲不过的。重新回归分税制本义
在分税制已经走过20个春秋，其体制效应也有必要重新审慎评估的当下，可以说，最需解决、亟待澄清的一个根本问题是，新一轮财税体制改革的方向，究竟是应该继续坚持“分税制”还是重新回到“分钱制”？
这一问题表面上看似尖锐，但确是当下我国财税体制改革方向抉择的要害所在。
从1994年迄今，我国的财税体制一直以“分税制财政体制”冠名。毋庸赘述，将“分税制”作为财税体制的前缀，表明我国的财税体制是以分税制作为改革方向或建设目标的。也毋庸赘言，“分税制”所对应的是“分钱制”，是将“分钱制”作为其对应面来设计的。与我们曾经经历过的以统收统支、财政大包干为代表的“分钱制财政体制”安排有所不同，本来意义上的“分税制财政体制”至少具有“分事、分税、分管”三层含义：
所谓“分事”，就是在明确政府职能边界的前提下，划分各级政府间职责（事权）范围，在此基础上划分各级财政支出责任。
所谓“分税”，就是在划分事权和支出范围的基础上，按照财权与事权相统一的原则，在中央与地方之间划分税种，即将税种划分为中央税、地方税和中央地方共享税，以划定中央和地方的收入来源。
所谓“分管”，就是在分事和分税的基础上实行分级财政管理。一级政府，一级预算主体，各级预算相对独立，自求平衡。
对照一下“分税制财政体制”的上述含义，不难发现，经过近20年的演变过程，现行的财税体制虽然仍旧称为“分税制财政体制”，但它同原初意义上的“分税制财政体制”的距离不是拉近了，而是更远了。在很多方面，甚至从1994年已经达到的水平大大倒退了。且不说在主观上对于“分事”“分税”“分管”的追求未能持续坚守而多有知难而退之嫌，单就其客观意义上的实践操作而言，以改革之名所推出的具有“分钱制”色彩的调整举措可谓屡见不鲜。
比如，“分税制财政体制”的灵魂或作为“分税制财政体制”的设计原则，就在于“财权与事权相匹配”。然而，在财权迟迟未能清晰界定的背景下，2007年，我们对其作了一个绝对属于颠覆性的调整，将“财权”的“权”字改为“力”字，从而修正为所谓“财力与事权相匹配”。由于财力和事权分别处于“钱”和“权”两个不同的层面，现实中的操作便如同分居在不同楼层的两个人的联系方式，除非一个人跑到另一人的楼层，否则只能隔空喊话或借助通讯手段，因而至少从目前的情形看，财力与事权之间的匹配方式很难说是规范性的。后来，在预算法的修订中，鉴于“事权”也迟迟不能清晰界定的境况，我们又使用了一个新的表述——“支出责任”——以替代“事权”，从而，名义上的“财力与事权相匹配”演化成了事实上的“财力与支出责任相匹配”。问题在于，“财力”指的是“钱”，“支出责任”无疑指的也是“钱”，由两“权”层面上的匹配为两“钱”层面上的匹配，虽可说是迫于现实条件的一种不得已的选择，但终归是从“分税制财政体制”基点的倒退之举。
还如，将现行税制体系中的18个税种划分为中央税、地方税和中央地方共享税本是“分税制财政体制”的一个重要基石，但是，1994年财税改革之时，将主要注意力放在了中央税和中央地方共享税的建设，此后的调整非但没有适时实现主要注意力向地方税建设的转移，反而仍在加强中央税和中央地方共享税建设的线索上反复操作。一方面，2002年，以所得税分享改革为契机进一步添增了中央地方共享税收入占全部税收收入的比重。另一方面，始自2012年上海试点、正在向全国扩围且要在“十二五”落幕之时全面完成的营业税改征增值税改革，又将本属于地方税、甚至属于地方唯一主体税种的营业税，纳入中央地方共享税——增值税——框架之内。尽管如此的操作有其必要性，系事关我国财税体制改革的重要步骤，而且亦同时伴以相应的财力补偿性措施，但无论如何，一个直接的、不可回避的结果是，地方税体系被进一步弱化了，唯一的地方税主体税种被撼动了，地方税收入占全部税收收入的比重进一步下降了。
再如，分税制财税体制的另一个重要基石，是在“分事”、“分税”的基础上实行分级财政管理。作为一级政府财政的基本内涵，就在于它须有相对独立的收支管理权和相对独立的收支平衡权。但是，近年来，特别是在“财权与事权相匹配”被修正为“财力与事权相匹配”之后，随着中央各项转移支付规模及其在全国财政收支规模中所占比重的急剧增长和扩大，不仅地方财政可以独立组织管理的收入规模及其在地方财政收入中的占比急剧减少和缩小，而且，地方财政支出的越来越大的份额依赖于中央财政的转移支付。在某种意义上，为数不少的地方财政已经沦落为“打酱油财政”——花多少钱，给多少钱。更值得注意的是，在营业税改征增值税的大潮中，表面上可归于配套性措施的“营改增”收入返还安排——将改征为增值税、转由国家税务局征收的那一块营业税收入如数返还给地方政府，本质上属于一种变相的中央财政转移支付。倘若此种安排长期化，甚至于体制化，那么，多级财政国情背景下的各级地方财政，将由于基本失掉相对独立的收支管理权和相对独立的收支平衡权而在事实上彻底沦落为“打酱油财政”。毫无疑问，事实上的“打酱油财政”，即便仍旧以“分税制财政体制”冠名，即便仍旧维持“分级财政管理”标识，它的本质，也已经和历史上带有“分钱制”色彩或倾向的财税体制安排是类似的，甚至是无异的。
从上述诸点可以清楚地看到，由“营改增”所倒逼的新一轮财税体制改革，或者，作为新一轮全面改革重点内容的新一轮财税体制改革，不能“跟着感觉走”。而应当在作好顶层设计和总体规划的前提下，瞄准改革方向，心有所属地加以推进。在当下，最需解决、亟待澄清的一个根本问题是，不论眼前的矛盾有多么复杂，不论前行的道路有多么曲折，我们只能也必须坚守并采取实质措施不断逼近已经被历史反复证明了的、与社会主义市场经济体制相适应的唯一正确的改革方向——“分税制财政体制”（高培勇，2013a）。国家治理体系和治理能力现代化背景下的新一轮财税改革定位
为贯彻落实党的十八大关于全面深化改革的战略部署，2013年11月12日，中共十八届三中全会召开，通过了《关于全面深化改革若干重大问题的决定》。《决定》明确提出，深化财税体制改革，并强调“财政是国家治理的基础和重要支柱”，“科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障。必须完善立法、明确事权、改革税制、稳定税负、透明预算、提高效率，建立现代财政制度，发挥中央和地方两个积极性。”
2014年6月30日，中共中央政治局召开会议审议通过了《深化财税体制改革总体方案》。会议指出，财税体制在治国安邦中始终发挥着基础性、制度性、保障性作用。新一轮财税体制改革是一场关系国家治理体系和治理能力现代化的深刻变革，是立足全局、着眼长远的制度创新。
深化财税体制改革的目标是建立统一完整、法治规范、公开透明、运行高效，有利于优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的可持续的现代财政制度。重点推进3个方面的改革：改进预算管理制度，强化预算约束、规范政府行为、实现有效监督，加快建立全面规范、公开透明的现代预算制度；深化税收制度改革，优化税制结构、完善税收功能、稳定宏观税负、推进依法治税，建立有利于科学发展、社会公平、市场统一的税收制度体系，充分发挥税收筹集财政收入、调节分配、促进结构优化的职能作用；调整中央和地方政府间财政关系，在保持中央和地方收入格局大体稳定的前提下，进一步理顺中央和地方收入划分，合理划分政府间事权和支出责任，促进权力和责任、办事和花钱相统一，建立事权和支出责任相适应的制度。新一轮财税体制改革2016年基本完成重点工作和任务，2020年基本建立现代财政制度。
如果我们将目光聚焦于上述对财政范畴以及财税体制改革的基本论断，可以看到，建立现代财政制度与深化改革，完善分税制财政体制其实并没有本质上的差异或不同。“发挥中央和地方两个积极性”，“调整中央和地方政府间财政关系，在保持中央和地方收入格局大体稳定的前提下，进一步理顺中央和地方收入划分”，诸如此类的提法，其实正是20年前推行分税制财政体制的初衷。甚至可以说，将1994年所进行的财税改革同此后在财税领域所发生的一系列改革对接起来，我们所看到的，就是一幅关于1994年财税改革的系列图景。这一图景一直绵延到20年后的今天，应当前中国已经变化了的宏观经济环境，与现代财政制度作了很好的“无缝对接”，毫无疑问，它将延伸到未来的岁月和社会经济生活之中。1.3 对1994年财税改革存在问题的认识
应当看到，1994年的财税改革，已为我们搭建起了重构财税运行机制的基本框架。但是，改革的不彻底性亦显而易见。毋庸置疑，这个框架还很粗犷，理论和操作上的难题亦有不少，许多改革内容也没有一次到位，而是采取了带有过渡性或变通性色彩的办法。1.3.1 并不尽如人意的1994财税改革
1994年财税改革的不彻底性，即便是这一制度已经在现实经济中运行了20年，我们依然可以很明显地感受到。既得利益阻力迫使改革成效打了折扣
财税改革牵涉方方面面利益格局的调整，必然要遇到各种阻力。为了顺利地推行改革，就需要以尽可能照顾各方面的既得利益为代价，来化解阻力，换取支持。1994年的财税改革亦是如此。
在税制改革方面，采取了诸种旨在减轻企业税负的措施。例如，在简并企业所得税、降低名义税率的同时，取消了国有企业利润调节税，免除了能源交通重点建设基金和预算调节基金；对盈利水平低的企业，在所得税率上设置了过渡性税率加以照顾，两年内可按27％和18％两档临时税率缴纳所得税。
在分税制改革方面，基数的核定、税种的划分和收入分配比例等，几乎均以保证地方既得利益为前提。例如，计算中央与地方之间收入的上划、下划方案都以1993年度财政决算为基础，既可保地方1993年的既得财力，与此同时，由于分税制方案明确之际，1993年度尚未终结，也可使地方尽其所能增加收入，加大既得财力基数；不仅在存量分配上未做调整，在增量分配上也保证中央对地方的税收返还数额可逐年递增；原体制所规定的中央对地方的补助继续给予，中央对地方的专项拨款继续保留；经省以上批准的税收减免政策可执行到1995年度。
在国有企业利润分配制度方面，实行税利分流、改税前还贷为税后还贷以及“两则”的同时，亦采取了一些变通性办法照顾国有企业的现状。例如，实行新老贷款区别对待政策，老贷款老办法，新贷款新办法；职工福利基金赤字允许依次按奖励基金、大修理基金、后备基金、生产发展基金、新产品试制基金以及从税后留利中提取的承包风险基金结余抵补；更新改造基金赤字以及后备基金、生产发展基金、新产品试制基金和从税后留利提取的承包风险基金赤字，可在转账前冲减固定基金和流动基金；已列入待处理的固定资产盘亏、毁损、报废、盘盈，在执行新制度前可按老办法处理完毕，并调整有关资金。
可以看出，1994年财税改革对各方面既得利益的照顾，已到了相当充分的地步。问题在于，照顾既得利益实质就是让政府（特别是中央政府）继续在改革中充当“让利者”的角色。只要财税改革未能完全跳出以往“花钱买改革”的模式，其效果就必然要打折扣。而且，如在实践中把握不好照顾既得利益的“量限”，甚或出于局部利益的考虑而人为地加以扩大，便会在某种程度上使改革流于形式。改革内容未能一次到位，难以避免旧体制弊端的复归
财税改革所牵涉的各方面内容是一个有机的整体，缺少任何一个方面或任何一个方面不按规范化的要求去操作，都会降低改革的整体效果。只要改革的效果不明显，新体制运行中所出现的困难，便可能诱使人们习惯性地操用旧办法来处理新问题。
以分税制的改革为例。完整的、规范化的分税制模式，至少要包括五个方面的内容：科学地界定中央财政和地方财政的职能分工范围；按税种划分中央财政和地方财政的收入范围；以规范化的方法核定地方财政支出需要量和应取得的财政收入量；中央财政集中大部分财力，实施对地方的转移支付；中央预算和地方预算分立，税收征管机构分设。如前所述，出于顺利推行改革的考虑，1994年的分税制改革不得不采用了诸种变通性办法，甚至沿用了一些旧办法。新体制的运行既难免带有非规范因素，分税制的改革效果也就难以充分表现出来。特别是在我国的行政体制改革尚在进行，中央政府和地方政府之间的事权范围还未得到科学界定的条件下，适用于核定地方财政收支数量的因素法和标准法尚待研究，分税制方案自然不能建立在合理划分中央财政和地方财政事权范围的基础上。所以分税制形式下出现权责不清，分配关系不稳定等某些旧体制弊端的复归，几乎是一件必然的事情。财政需求问题掣肘财税运行新机制的重构
1994年的财税改革，是在国家财政持续困难，并且陷入异常窘迫境地的背景下推出的。这就使得它在许多问题的处理上，不能不把财政的需求放在重要位置来考虑，以不减少财政收入或使财政收入略有增长为前提。例如，在税制改革上，政府反复强调的一个原则就是所谓“税负不变”。整个新税制的设计都是围绕着保持原有的税负水平这一原则要求来进行的。之所以要保持原有的税负水平，而不是根据重构财税运行机制的要求相应调整原有的税负水平，其根本原因就在于，政府要确保财政收入的盘子不致因财税改革而受到冲击，从而加重已有的财政困难。更何况，增加财政收入，特别是增加中央一级财政的收入，本来就是政府推出这次财税改革的动因之一。也正因为如此，1994年财税改革的回旋余地较小。受回旋余地狭小的牵制，着眼于重构财税运行机制的改革方案在一定程度上打了折扣，从而降低了这次财税改革的效果。1.3.2 由适应市场经济到匹配国家治理体系
作为新中国历史上规模最大、影响最为深远的一轮财税体制改革，1994年财税体制改革为我们搭建起了现行分税制财政体制的基本框架，迄今已经运行了20年。随着时间的推移和改革开放的深化，当前中国财税领域面临着诸多难以在现行财税体制框架内解决的难题。这些难题，既与1994年的财税改革目标未能全面实现、改革不够彻底有关，也同此后的改革未能与时俱进、国内外经济社会环境发生了一系列十分重大的变化有关。故而，必须通过启动规模更大、影响更为深远的财税体制改革加以破解。
对于财税体制改革，在以往，我们多是将其作为经济体制改革的一个组成部分而与经济体制改革的目标相对接的。以1994年的财税体制改革为例，《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》将分税制改革的意义归结于“分税制改革是发展社会主义市场经济的客观要求”；《国务院批转国家税务总局工商税制改革实施方案的通知》将工商税制改革的目的归结于“为了适应建立社会主义市场经济体制的需要”、“建立适应社会主义市场经济体制要求的税制体系”；《国务院办公厅转发国家税务总局关于组建在各地的直属税务机构和地方税务局实施意见的通知》将两套税务机构分设的意义归结于“加强国家宏观调控和促进社会主义市场经济体制的建立”。正因为如此，对于1994年财税体制改革的基本目标，我们一直使用的是“建立与社会主义市场经济体制相适应的财税体制基本框架”的表述。
中共十八届三中全会则以前所未有的历史高度，给予了财政、财税体制和财税体制改革全新的解释。财政：国家治理的基础和重要支柱
对于财政概念，《中共中央关于全面深化改革若干问题的决定》（以下简称《决定》）作出的界定是，“财政是国家治理的基础和重要支柱”。注意到在“基础”前面未加任何修饰语，意味着财政是国家治理的“唯一”基础。即便在“支柱”前面添加了“重要”二字，也意味着财政是国家治理的为数不多的支柱之一。这样的定位，在新中国的历史上，可能是第一次。
然而，由“政府的收支或政府的收支活动”到“国家治理的基础和重要支柱”，绝非文字游戏，而系在充分认识财政功能及其作用的基础上，从更高层次和更广范围对于财政功能及其作用的全新定位（高培勇，2013b）。从国家治理的总体角度定位财政，至少说明，财政绝不仅仅是一个经济范畴，而是一个事关国家治理和整个经济社会事务，牵动经济、政治、文化、社会、生态文明和党的建设等所有领域的基本要素。随着财政与国家治理相对接并以国家治理的基础和重要支柱而定位，财政便被赋予了在改革发展稳定、内政外交国防、治党治国治军等有关国家治理的各个方面履行职能、甚至在上述各个方面发挥支撑作用的神圣使命。财税体制：在国家治理体系中寻求定位
财政功能与作用的全新定位如此，对于财税体制，自然也要与国家治理体系相对接，在国家治理体系中寻求定位。在《决定》中写道，“科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障”。
由“优化资源配置、调节收入分配和促进经济稳定”到“优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安”，绝非仅仅是功能和作用概括上的数量添加，而系从国家治理体系的总体角度对财税体制功能与作用的提升和拓展。它至少说明，财税体制实质是国家治理体系的一个重要组成部分。如果把国家治理体系比作一座金字塔，那么，处于金字塔底端或基座位置的便是财税体制。值得注意的是，上述定位已经跃出经济生活领域的局限，而延伸至包括经济生活、政治生活、文化生活、社会生活、生态文明和党的建设在内的所有领域。而且，有别于其他方面的体制，财税体制所具有的功能和所发挥的作用是支撑性的，作为财税体制与国家治理体系相交融并在其中寻求定位的一个必然结果，财税体制被赋予了更大的作用潜力和更广的作为空间。财税体制改革：对接全面深化改革的总目标
与以往的历次重大改革的部署有所不同，中共十八届三中全会所部署的全面深化改革，不是某一个领域的改革，也不是某几个领域的改革，而是全面的改革、涉及所有领域的改革。既然是全面的改革、涉及所有领域的改革，它的改革目标便不是覆盖某一领域的，也不是覆盖某几个领域的，而是要覆盖所有领域的。按照习近平总书记（2014）的说法，“这项工程极为宏大，必须是全面的系统的改革和改进，是各领域改革和改进的联动和集成”。于是，从总体角度布局改革、提出一个统领所有领域改革的总目标，肯定要成为当然之举而走入《决定》的视野。
那么，这个总目标是什么？《决定》作出的概括是令人振奋的，“全面深化改革的总目标是发展和完善中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力的现代化”。不难看出，在这一表述中，“发展和完善中国特色社会主义制度”是一个前提或基本条件，总目标实际上是落在“推进国家治理体系和治理能力现代化”身上的（陈金龙，2013）。不仅如此，随着国家治理体系和治理能力的现代化被定位于统领、所有领域的改革总目标，能否“在国家治理体系和治理能力现代化上形成总体效应、取得总体效果”（习近平，2014），便成为关系这场全面深化改革战役胜负的关键。
显然，这场战役的部署要从构筑国家治理体系的基础和支柱做起。
绝非出于巧合，在上面的讨论中，我们已经看到，不仅财政概念作为国家治理的基础和重要支柱而获得了全新的定位，而且财税体制的功能和作用在纳入国家治理体系之后也获得了极大的提升和拓展，这一切均为实践全面深化改革的总目标做好了准备。这意味着，与以往主要聚焦于经济体制改革而定位财税体制改革的思维有所不同，新一轮财税体制改革的基本目标与全面深化改革的总目标可以是一致的、重合的。
进一步看，能够与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的财政和财税体制，也应当是基于全新的理念和思维建立起来的。也即是说，从财政作为国家治理的基础和重要支柱出发，从财税体制作为国家治理体系的重要组成部分要在更高层次、更广范围发挥更大作用出发，构筑具有顺应历史规律、切合时代潮流、代表发展方向的现代财政制度，应当也必须是新一轮财税体制改革的基本立足点。
正是基于上述的种种考虑，《决定》在将新一轮财税体制改革目标与全面深化改革总目标相对接的同时，破天荒的第一次以“建立现代财政制度”标识新一轮财税体制改革的方向。不仅如此，围绕建立现代财政制度，《决定》还提出了“完善立法、明确事权、改革税制、稳定税负、透明预算、提高效率”等24字的指导方针。
用心体会现代财政制度概念中的“现代”二字所蕴含的深刻含义，并注意到此“现代”财政制度与彼“现代”国家治理之间的内在联系，不难理出如下的逻辑线索：全面深化改革的总目标在于推进国家治理的现代化，实现国家治理现代化的基础和重要支柱是坚实而强大的国家财政，构筑坚实而强大的财政基础和财政支柱要依托于科学的财税体制，科学的财税体制又要建立在现代财政制度的基础之上。于是，“建立现代财政制度”→“科学的财税体制”→“国家治理的基础和重要支柱”→“国家治理体系和治理能力的现代化”，便成为可以勾画出的有关新一轮财税体制改革的十分明确而清晰的“路线图”。
说到这里，可以对新一轮财税体制改革的基本目标作如下表述：建立与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的现代财政制度。
由“适应市场经济体制”到“匹配国家治理体系”，从“建立与社会主义市场经济体制相适应的财税体制基本框架”到“建立与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的现代财政制度”，标志着中国的财税体制改革已迈上了一个新的更高的平台。1.4 1994：开启中国财税体制改革新时期
即便是20年后再回首看，尽管1994年的财税改革有着种种先天的不足与缺陷，但它毕竟迈出了实质性的一步：在当时的经济社会条件下，初步搭建起了与发展社会主义市场经济体制相适应的分税制财政体制框架。
如今，在新的历史发展十字路口，在十八届三中全会提出全面深化改革的思路之下，承袭原有分税制改革的胜利成果，努力推进新一轮财税体制改革，以构建起一个全新的与国家治理体系现代化目标相匹配的现代财政制度，成为更为重要而且艰巨的任务。这是与当前我国经济发展的新形势和新要求相适应的。1.4.1 财税体制改革转向：从利益调整到制度创新
历史的经验值得关注。自1978年以来的30多年间，财税体制改革在事实上一直是我国整体改革的突破口和主线索。
我国的改革是从分配领域入手的。最初确定的主调，便是“放权让利”。而在当时，政府能够而且真正放出的“权”，主要是财税上的管理权。政府能够而且真正让出的“利”，主要是财税在国民收入分配格局中的所占份额。正是通过财税上的“放权让利”并以此铺路搭桥，才换取了各项改革举措的顺利出台和整体改革的平稳推进。
1992年10月中共十四大正式确立社会主义市场经济体制的改革目标，标志着我国的改革进入“制度创新”阶段。随着1993年11月召开的中共十四届三中全会通过《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》，以建立适应社会主义市场经济的财税体制为突破口和主线索，为整个社会主义市场经济体制奠基，也就成为那一时期的必然选择。于是，便有了以“制度创新”为特点的1994年的财税体制改革。可以说，正是由于打下了1994年的财税体制改革的制度创新基础，才有了后来的社会主义市场经济体制的全面建立和日趋完善。
纵观改革开放30余年来财税体制改革的大致历程，不难发现，1994年的财税改革确确实实是一个“分水岭”。在此之前的改革，表面上是放权让利，实质上是利益格局调整。在此之后，表面上是建立与市场经济体制相适应的财税体制框架，实质上是制度创新。我们可以看到，延续至今，在全面深化改革旗帜下进行的新一轮财税体制改革，其实仍旧走的是制度创新的道路。有所不同的，全面深化改革旗帜下的制度创新是在经济、政治、社会、文化等各方面改革联动背景下的制度创新，以往的制度创新则是在经济体制改革背景下的制度创新。故而，也可以认为，当下的新一轮财税体制改革系1994年财税改革的延续，是在1994年财税体制改革基础上的进一步升华。
倘若循此线索瞻前顾后，或许可以说，十八届三中全会之后亟待启动的新一轮经济社会政治文化体制全面改革，很有必要也完全可能继续以新一轮财税体制改革为突破口和主线索。1.4.2 延续与升华：重构现代财政制度框架下的财税运行机制
在1994年之前，中国的财政困难已持续多年，积累的问题较多，非是一朝一夕、经过一两次财税改革就能解决了的。从当前以及今后一个时期的发展趋势来看，导致财政增支减收的因素依然不少。不仅一些老大难问题难以根本缓解，新的增支减收因素还可能不断显露出来。凡此种种，都是我们不得不面对的客观现实。
破解财政困境并最终使财政走上良性循环之路，希望或许就在于重构一个现代财政制度框架下的财税运行机制，至少，它应是一个值得关注和深入思考的方向。
不同于以往历次财政体制变革的主要特征是“利益调整”，首先应当明确的是，1994年的财税改革，尽管尚有许多不尽如人意之处，但毕竟为我们搭起了与社会主义市场经济体制相适应的财税运行机制的基本框架，这是具有“制度创新”特征的一次革命性变革。沿着这个既定的路子走下去，在这一制度创新的基本框架内抓紧做“制度完善”和“制度配套”两篇文章，应当是我们今后一个时期的工作重点。
而在一场关系国家治理现代化的深刻变革正徐徐拉开帷幕之时，如何在现代国家治理体系下推进新一轮财税体制改革，使之适应新的变化世界中的各种情境，已成为我们无法回避，必须共同直面、破解的重要课题。1.5 小结
当我们仔细审视20年来财税体制的演变历程，可以发现，如果说1994年那一轮的财税改革为我们所搭起的是社会主义市场经济条件下的财税体制基本框架，那么，在此之后，旨在完善这一基本框架的改革一直在持续，相关改革举措的出台从来就没有停止过。从这个意义上讲，1994年的财税改革，与其说是一项改革成果，更可以说是一个改革过程。将1994年所进行的财税改革同此后在财税领域所发生的一系列改革对接起来，我们所看到的，是一幅关于1994年财税改革的系列图景。因而，如果以今天的视角来评估1994年的财税改革，其实质也就是对20年来财税改革进程的总体效应评估。
纵观改革开放30余年来财税体制改革的大致历程，也不难发现，1994年的财税改革确确实实是一个“分水岭”。在此之前的改革，表面上是放权让利，实质上是利益格局调整。在此之后，表面上是建立与市场经济体制相适应的财税体制框架，实质上是制度创新。我们也可以看到，延续至今，在全面深化改革旗帜下进行的新一轮财税体制改革，其实仍旧走的是制度创新的道路。有所不同的，全面深化改革旗帜下的制度创新是在经济、政治、社会、文化等各方面改革联动背景下的制度创新，以往的制度创新则是在经济体制改革背景下的制度创新。故而，也可以认为，当下的新一轮财税体制改革系1994年财税改革的延续，是在1994年财税体制改革基础上的进一步升华。
甚至，如果我们将1994年所进行的财税改革同此后在财税领域所发生的一系列改革对接起来，我们所能看到的，就是一幅关于1994年财税改革的清晰的系列图景。这一图景一直绵延到20年后的今天，因应当前中国已经变化了的宏观经济环境，与现代财政制度作了“无缝对接”，毫无疑问，它也将延伸到未来的岁月中，深刻地影响着中国的社会经济生活。主要参考文献
陈金龙：“治国理政基本理念的重大突破”，《中国社会科学报》，2013年11月23日。
陈锡添：“冒风险发表《东方风来满眼春》”，《深圳特区报》，2012年5月19日第A06版。
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高培勇：“新一轮财税体制改革必须坚守分税制”，《经济参考报》，2013年7月5日。
高培勇：“筑牢国家治理的财政基础和财政支柱”，《光明日报》，2013年11月15日。
高培勇：“由适应市场经济体制到匹配国家治理体系——关于新一轮财税体制改革基本取向的讨论”，《财贸经济》，2014年第3期。
刘克崮：“1994年前后的中国财税体制改革”，《中共党史资料》，2009年第4期。
习近平：“制度自信不是固步自封”，《人民日报》，2014年2月18日。2税收制度改革：评估与展望|Tax System Reform: Evaluation and Prospect
• 1994年税制改革是在明确建立社会主义市场经济体制的改革目标后，为建立与社会主义市场经济体制相适应的税制体系而进行的重构性的税制改革
• 农村税费改革和取消农业税，内外资企业税制的完全统一，推进增值税的“转型”和“扩围”改革以及车辆和交通税费改革是1994年以后主要的改革措施
• 城市建设和资源、环境等税费改革进展缓慢和直接税改革严重滞后是1994年后税制改革存在的主要问题
• 1994年以来形成的以流转税，尤其是一般流转税为主体的税制结构难以发挥税收调节收入分配的功能，也不利于促进经济结构的调整
• 未来10年的税制改革要在全面深化改革的总体布局下，融入国家治理体系的现代化进程，发挥好作为国家治理的基础和重要支柱的功能
• 未来税制改革的目标是充分发挥税收在调节收入分配，促进
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