现代税务会计原理与实务（第四版）(txt+pdf+epub+mobi电子书下载)

作者：王丹舟

出版社：暨南大学出版社

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现代税务会计原理与实务（第四版）试读：

前言

本书的写作参考了大量的文献，其中包括其他专家学者编著的教材。在此，对本书所引各类文献的作者表示感谢！同时，对暨南大学出版社编辑老师的认真负责表示感谢！由于编者水平有限，本书难免存在错漏之处，恳请读者指正。编者2015年9月于暨南园第一章总论【学习要点】

* 税务会计学习的必要性

* 税务会计的产生和发展

* 税务会计的概念和模式

* 税务会计与财务会计的关系

* 税务会计的内容第一节税务会计的基本原理一、税务会计的产生和发展

众所周知，经济越发展，会计越重要。作为实现调控宏观和微观经济工具的税务会计，伴随税收的出现而产生，随着税收法规、会计法规的完善而得以发展。（一）税务会计的产生

税收既属于历史范畴，也属于经济范畴。它随着社会经济发展和国家权力的形成而产生，是社会历史和生产关系发展到一定阶段的产物。

国家为了实现其职能，需要消费物质资料，而国家常设机构和公职人员并不直接创造财富。因此，他们只能凭借政治权力，运用法律手段向社会成员强制地、固定地、无偿地取得财富以增加国家收入。要征税则需要借助簿籍，以考核赋税的形成和缴纳，完成这一使命的特定工具就是税务会计。

从历史发展角度来看，在古代，我国“官厅会计”（税务会计）的应用早于“民间会计”上千年。“官厅会计”是反映、监督国家财政收支实现的重要工具。当时的国家财政主要是赋税收入，“官厅会计”则主要是反映、监督国家赋税收支的活动。从这个角度而言，我国古代的“官厅会计”就是早期的税务会计。

在西方，18世纪下半叶，英国在对拿破仑的战争中，为筹措战争经费，于1799年正式颁布所得税法。此后，西方各国相继建立了所得税制，并使其发展成为主要税种。人们在推行所得税制的同时，很快就发现：要建立比较健全和严格的税制，以保证政府的税收，就要促使纳税人既注重税法，又重视会计，将两者紧密结合并加以合理运用，这样才能实现合理纳税的愿望。1914年，美国会计界在《会计杂志》（Journal of Accountancy）设“所得税园地（Income Tax Department）”“研究者园地（Student's Department）”专栏，专门讨论所得税及其会计处理问题，正式把所得税会计概念提到议事日程上来，这标志着西方税务会计研究的开始。（二）税务会计的发展

随着税收制度的不断演变，税务会计也经历了一条曲折、漫长、不断发展与不断完善的道路。

我国隋唐时期，由于统治者采取了一系列有利于经济恢复与发展的措施，特别是唐太宗励精图治，鼓励农桑，社会经济空前繁荣，给赋税收入扩大了税源。工商业的发展使新的税种、税目不断增加，这一时期的税务会计也相应得到了一定的发展。

进入宋代后，由于该时期是中式会计发展的高峰时期，税务会计也得到较快的发展。在这个时期，“官厅会计”的方法体系基本形成。宋代“官厅会计”账簿分为两种：一种是赋税征收及财务保管出纳；一种是军政费用开支。而赋税征收部门的账簿又分为户籍记账和钱粮账簿两种。户籍记账是赋税征收的依据，钱粮账簿是收、调核算及报账的依据，两者融为一体，说明当时的会计核算与征税核算是紧密联系在一起的，为税务会计的完善奠定了基础。

新中国成立以来，税收的性质发生了根本的变化，但由于理论与实践发展的种种客观原因，人们对在社会主义国家职能中税收的地位和作用的正确认识经历过一段曲折的反思。尽管新中国的税制历史经历了几次重大改革和反复，但真正引起足够的重视还是在经济体制改革以后才逐渐开始的。1978年十一届三中全会以后，我国开始进入有计划商品经济的全面改革。为实现利改税的目标，财政部和国家税务总局陆续颁布了税务会计的有关制度，如1984年9月29日，财政部颁布了《国营工交企业第二步利改税财务处理暂行规定》，对利润和应纳税所得额的计算及其加减项目、税后利润的分配、调节税等有关税务会计的重要内容作了具体规定，增设和调整了有关税务会计中的“税金”等科目核算的内容与方法。

进入20世纪90年代，特别是1992年党的十四大召开，我国进入全面的社会主义市场经济的建设时期，全面的会计改革和税制改革为完善税务会计奠定了坚实的基础。1994年，全面税制改革，我国税务会计的模式由原来的融于财务会计中逐渐实现了转换，财务会计已不再融众多学科于一身。为了规范企业的会计核算，企业会计被要求根据会计法和会计准则、制度等法规，真实、完整地提供会计信息。在新出台的一系列税收法规的引领下，财政部陆续出台了《关于增值税会计处理的规定》《关于营业税会计处理的规定》《关于消费税会计处理的规定》《关于企业所得税会计处理的暂行规定》。这一重大改革举措充分说明我国税务会计改革有了质的飞跃，标志着税务会计的建设已日趋成熟。今天，随着我国会计和税收制度改革的不断深化，税收法规与企业会计准则之间的差距越来越大，加大新形势下税务会计的完善建设的力度，显得十分重要。

在西方国家，税务会计也同样有着迅猛的发展。第二次世界大战以后，以市场经济较发达的美国为首的西方国家，非常重视公司所得税的征收。由于大部分的西方发达国家都是实行以所得税为主体税种的单主体税制体系，所以，所得税成为税务会计研究的核心内容。不少国家如美国、加拿大、日本把所得税会计视为税务会计。美国会计程序委员会于1944年12月出台了《会计研究公报》第23号《所得税会计》（ARS NO．23，Accounting for Income Taxes）。这是第一份系统、完整地规范所得税会计的公认会计原则（GAAP）文告。该文告的颁布结束了美国会计师们在所得税会计处理方面的“自由创造”时代。随后在20世纪50—80年代，国际会计原则委员会、美国会计学会、美国注册会计师协会陆续颁布并修改了所得税会计方面的文告。直到1992年2月，美国财务会计原则委员会（FASB）发布了修改后的FAS（Financial Accounting Standards）第109号Accounting for Income Taxes（《所得税会计》），使西方所得税会计理论和方法得到了空前的发展。正如美国著名会计学家Eldon S．Hendriksen在《会计理论的历史发展》一书中写道：“很多小的企业，会计目的是编制所得税申报表，甚至不少企业若不是为了纳税根本就不会记账。即使对大公司来说，纳税亦是会计师的一个主要问题。”二、税务会计的内涵

从上可知，社会生产力的发展和国家的出现是税务会计产生的基础，而赋税的征收是税务会计产生的前提。那么，什么是税务会计呢？

西方国家的税务会计学者认为：税务会计是一门以法令为准绳，以会计技术为工具，平时负责汇集企业各项交易活动之合法凭证，并加以整理、记录、分类、汇总，进而年度终了加以结算、编表、申报、完纳有关税收的社会人文科学。

由于历史背景和社会经济环境不同，西方国家形成了不同的税务会计模式。主要有：（1）英美税务会计模式。其主要特点是以股东、投资人为导向，税法对纳税人的财务会计所反映的收入、成本、费用和收益的确定不发生直接影响，各个会计要素的确认、计量、记录等都遵循财务会计准则，期末将会计利润（亏损）依照税法的规定调整为纳税利润（亏损）。（2）法德税务会计模式。其主要特点是以税收为导向，税法对纳税人的财务会计所反映的收入、成本、费用和收益的确定发生直接影响，会计准则与税法（还有商法、公司法等）一致，对会计事项的财务会计处理严格按照税法的规定进行。由于计算的会计收益与应税收益一致，无须税务会计调整计算。这种模式强调财务会计报告必须符合税法的要求，税务会计当然也就无须从财务会计中分离出来。（3）日荷税务会计模式。其主要特点是上述两种会计模式的有机融合。日本的税务学者认为：税务会计是根据会计的核算方法来掌握并计算出被确定的上税标准，从而起到转达和测定财务信息的租税目的与作用的会计。由此形成了日本税务会计模式，其虽以企业为导向，但具有其本身的特色。日本会计深受本国《商法》《证券交易法》和《公司所得税法》的影响，如日本《公司所得税法》要求为纳税而申报的公司收益额必须经本身的股东大会通过，并经有关方面核准，依据《证券交易法》编报的损益表与依据《商法》编报的损益表应该一致，在这一点上，它接近法德模式；但日本税法还规定，在计税时，对财务会计中的收益额可以进行调整，但哪些项目要调整、哪些项目可以灵活处理、哪些项目不允许调整要遵守税法的规定，从这个角度看，它又具有英美模式的特点。因此，日本模式有更强的实用性，亦称混合模式。与日本情况相似的荷兰，税法对财务会计没有全面影响。因此，荷兰的税务会计与财务会计有分有合。所以，这种模式也被称为混合模式。

我国税务学者认为：税务会计是以税收法规为准绳，以货币为主要计量单位，运用会计学的理论和核算方法，连续地、系统地、全面地对会计主体税务资金的确认、计量、缴纳、报告进行反映和监督的一种管理活动。税务会计是会计学中在近代兴起的一门边缘学科，是将企业会计中的税务问题和企业税务活动中的会计问题相互交织在一起，融财税法规、会计法规和会计核算原理于一体的特种专业会计。

税务会计的概念可以从以下几个方面来理解：（1）税务会计处理的依据。税务会计不像其他专业会计那样以国家统一的会计准则或会计制度为唯一依据，而是以税收法规为主，兼以所涉各种专业会计准则或会计制度为辅的会计处理，这种二元依据是税务会计的典型特点。（2）设置税务会计的宗旨。税务会计的宗旨可以从两个方面理解：一是从国家角度出发，其目的是保证国家及时、足额地收取税收收入，从而保证国家财政收入稳定地增长；二是从企业角度出发，其目的是使企业在不违反国家税法的前提下，经济、合理地缴纳税款，提高企业的经济效益。（3）税务会计的理论依据与核算方法。作为会计学科的一个分支，税务会计像其他专业会计一样，以会计的基本原理作为本分支学科的理论依据与核算方法。所以，税务会计的核算方法也包括设置账户、复式记账、填制和审核凭证、登记账簿、编制报表等。（4）税务会计的核算内容。税务会计以企业的税务资金运动为其主要核算内容。换言之，税务会计就是对企业的税务资金运动进行连续、系统、全面的记录、核算与监督的一门特殊会计。（5）税务会计的性质。它属于一种特殊的税务管理活动。一方面，从宏观经济管理角度看，它是国家及时、足额地组织和取得税收收入的手段，加强税务管理应该包括科学地使用税务会计这一重要工具；另一方面，从微观经济管理角度看，它又是企业经济纳税、合理纳税的重要手段，如何准确地核算应纳税额对提高企业经济效益至关重要。所以，税务会计是核算和监督企业税务资金运动，加强税务管理的一项重要管理活动。第二节税务会计与财务会计的关系

税务会计作为适应社会主义市场经济发展而兴起的一门会计学科，与企业财务会计有着十分密切的关系。我们知道，企业的生产经营离不开业务、财务、会计、税务、人事等诸多事情，就像人们的家庭生活离不开柴、米、油、盐、酱、醋、茶一样。其中，会计是将企业个体的经济活动加以收集、整理、记录、分类、汇总、编表、分析及解释，进而提出有关企业的财务状况与经营成果的资料，以利于股东、债权人、分析人员及潜在投资者了解，作为其决策和判断的依据。而站在政府管理部门的角度，则基于国家的课税需要，对企业所提出的会计资料，根据税法的规定与限制进一步加以调整，作为课税基础，核算课税所得与应纳税额，是税务会计的根源。

税务会计作为一项实质性的工作，并不是完全独立存在的，而是企业财务会计的一个特殊领域，对传统的财务会计方法具有质的继承性。它不要求在财务会计的凭证、账簿、报表之外，再设一套新的会计核算系统；从企业会计机构的设置看，也可以不专门设置税务会计机构或专职人员。因为现代会计也要求具有多重功能，诸如财务功能、税务功能、管理功能、成本分析功能、经济效益分析功能等，这些功能形成不同的衡量尺度。企业只需设置一套系统，凭证、账簿、报表体系完整，平时就按会计准则和制度规定的程序及方法进行会计处理，需要时，再以财务会计核算资料为基础，按现行税法的规定作出相应的调整。世界各国的税法条款都不断吸收会计的概念和方法；计算税款的程序大多要模拟会计方法，计算依据必须以会计记录为基础。由此可见，税法必须借助于会计技术才能得以实施和发展。另外，税法对会计也产生重要影响。税法使会计实务的处理更加规范化，直接影响会计对某些会计方法的选择，促使会计重心由损益的计量转向资产的盘存，由重视利润表转向重视资产负债表；同时，使会计人员的业务范围不断扩大。税务与会计相互联系、相互影响、相互制约、相互促进，这决定了财务会计与税务会计之间密不可分的内在关系。但是，税务会计又与财务会计保持着距离。美国会计学者Raymond J．Krasniewski的文章The Relationship and Difference Between Financial Accounting and Tax Accounting给予了我们极大的启发（参见本章附录）。具体来说，财务会计和税务会计的主要区别如下：一、目的不同

众所周知，财务会计是以传统会计为主要内容，通过一定的程序和方法，将企业生产经营活动中大量的、日常的业务数据，经过记录、分类和汇总，编成会计报表，向企业外部与企业有利害关系的集团和个人提供反映企业经营成果和财务状况及其变动情况的会计报表。也就是说，财务会计的主要目的是向管理部门、股东、贷款人和其他有关方面提供有用的信息，使企业外部的会计信息使用者能够及时、准确地了解企业的生产经营情况，对企业经营情况作出正确的判断，以保证其自身的经济利益。而税务会计则是以货币为主要计量单位，以税务法规为准绳，运用会计学的理论，连续、系统、全面地对企业的税务资金运动的形成、计算、缴纳进行核算与监督的信息管理活动。其主要目的有二：一是要保证国家及时、足额地取得税收收入，从而保证国家财政收入稳定地增长；二是正确引导纳税人在不违反国家税法的前提下，经济、合理地缴纳税款，以真正提高企业的经济效益。二、对会计要素确认要求不同

作为对企业财务会计工作的规范指导，财务会计强调企业在反映和监督经济业务时，要严格遵循权责发生制进行会计确认。因为它作为会计确认基础，被认为清楚地反映了企业的损益。税务会计则不同。由于税务会计和财务会计的目的不同，税务会计可能弱化基本会计准则。其中最典型的例子，就是允许采用收付实现制进行会计处理。尽管这种方法不能对收入与费用进行较为合理的配比，但这种做法从征税的角度是可以接受的。因为从管理的角度而言，收付实现制简便、客观，能确保在纳税人有现金时支付税款。三、在会计计量方面的要求不同

财务会计对会计计量基本采用历史成本计量属性，但同时允许在市场价值波动的情况下，局部或全面地采用公允价值或可变现净值进行价值变动的会计计量。在进行企业理财时，则充分考虑货币的时间价值，采用现值进行会计计量。而作为税务会计，考虑到税收特有的属性，一般不允许考虑货币时间价值及币值变动的影响，它坚持按纳税人业务发生时的实际成本进行核算，较客观、及时地反映税务资金的运动。四、对损益确认的程序不同

税务会计与财务会计对损益计算的处理依据不同，导致会计所得和计税所得差异的存在。会计所得必须依据税法的要求进行适当的调整，才能成为符合规定的应税所得，这是税务会计的主要内容。

财务会计与税务会计的差异是客观存在的，两者的差异不可能完全消失。我们应该辩证地理解和分析，应该遵循各自本身的内在规律，在理论和实践上不断发展完善。

总之，为了适应纳税人的需要，或者纳税人为了适应纳税的需要，税务会计如同企业纳税，越来越凸显其特有的重要性；税务会计也如同国家的税法、税制一样，越来越完善、健全，也越来越复杂。现代税务会计、财务会计与管理会计已经构成会计学科的三大分支，税务会计知识已经成为财务会计领域所有专业人士必须通晓的专业知识。第三节税务会计的内容一、税务会计的对象

科学研究的区分在于矛盾的特殊性；某一学科的研究对象是由被定义为对象的研究所产生的知识系统所构成的。税务会计的主要研究对象应是税务会计反映和监督的内容，即税务会计的客体。具体表述为：在企业生产经营活动中，纳税人因纳税活动引起的应纳税款的确认、计量和缴纳，纳税申报及纳税结果的会计处理等资金运动。概言之，税务会计的对象就是纳税人在其生产经营过程中可用货币表示的税务资金运动。

众所周知，企业的生产经营活动按照供应过程、生产过程、销售过程的循环而周转，货币资金形态从投入货币资金开始，依次表现为储备资金、生产资金、成品资金，又回到增值的货币资金形态。在每一货币资金运动形态中都包含着相应的税务资金运动。企业为了取得经济效益，在生产经营中消耗各种资金，构成企业的生产经营成本、费用。这些耗费既是生产经营的前提，又是企业资金的补偿尺度。

首先，企业的收入是企业生产经营活动中所产生的收益，是企业销售商品、提供劳务及提供他人使用本企业的资产所发生的或即将发生的现金或其他等价物的流入，或债务的清偿，它是企业持续经营下去的依据。由于我国是实行商品劳务税和所得税并重的双主体国家，企业收入不仅是商品劳务税的计税依据，也是计算所得税的重要依据。企业主体的收入越多，产生的税收收入也就越多，所以，正确地核算和监督企业主体的经营收入，是税务会计的重要内容。

其次，企业的费用是企业生产经营过程中发生的各种耗费。企业要进行生产经营活动，必然相应发生一定的费用，如制造业在生产过程中要耗费原材料、燃料和动力；要发生机器设备的折旧费用和修理费用；要支付职工的工薪报酬和其他各项生产费用。费用中能予以对象化的部分就是成本，即制造成本；不能予以对象化的部分，就是期间费用。费用作为计税的影响因素，既要负担生产耗费的税款支出，也是经营成果的扣除要素，收入扣除相应费用后形成一定期间的利润。

再次，经营利润是企业在一定期间内生产经营活动的最终财务成果，是收入与费用配比、相抵后的差额。它是反映经营成果的最终要素，能正确地核算企业经营利润关系到的所得税额的数量多少。因此，当税务会计核算与企业会计核算不一致时，需要以税法为依据作适当调整。只有这样，才能保证国家税收收入的稳定增长。所以，经营利润是税务资金运动的重要内容，也是税务会计的主要内容。

税务资金运动经历经营收入、经营费用、经营利润等过程，分别形成了各种税，反映了税务资金进入企业，并在企业的经营过程中进行循环和周转。而作为税款的计缴结果，纳税人必须依法申报与解缴税款，以便及时、足额地上缴国库，形成国家财政收入。税款的申报和解缴属于税务资金退出企业，构成税务会计核算内容。另外，国家根据市场经济发展的需要，对某些纳税人或征税对象给予减免税的鼓励和照顾措施也属于税务会计的内容。减税是从应征税额中减征部分税款，而免税则是免征全部税款，减免税从税务资金运动角度考察属于税务资金总额的减少，表示税务资金退出企业。

企业税务资金的运动见图1-1。图1-1说明：①、④、⑤代表税务资金进入企业；②、③代表各种应纳税款的核算，即税务资金的循环与周转；⑥、⑦表示税务资金退出企业。二、税务会计的职能

税务会计的职能是指税务会计在税务管理中所具有的最基本的职能。税务会计的性质决定了税务会计的职能，马克思关于簿记是对生产“过程的控制和观念的总结”的论述同样适用于税务会计。所以，税务会计的主要职能是对企业税务资金运动的反映和监督，并参与企业税务筹划决策。（一）反映税务资金活动职能

反映税务资金活动职能是税务会计最基本的职能。税务会计的反映职能是指按照税收法规和会计核算的程序的要求，对应纳税额的确认、计量、记录和全面报告等全过程提供详细资料。（二）监督税务资金活动职能

监督税务资金活动职能是指控制企业税款的确认、计量、记录和申报等全过程，并使之符合税收法规和会计准则制度的要求。税务会计的这种监督职能是国家税收法令得以贯彻实施的重要保证。（三）参与企业税务筹划决策

参与企业税务筹划决策是纳税人的一项基本权利，纳税人在法律允许或不违反税法的前提下，有从事经济活动获取收益的权利，有选择生存与发展、兼并与破产的权利，税务筹划所取得的收益属于合法权益。参与企业税务筹划决策的职能是纳税人对其资产、收益的正当维护，属于纳税人应有的经济权利。三、税务会计的会计基础

税务会计的会计基础是指企业单位在会计期间内对发生的税务资金运动按一定的标准作为确定会计账务处理的基础。（一）税务会计准则

为了适应我国改革开放和发展社会主义市场经济的需要，财政部适时地对我国会计法规体系进行了重大改革。1992年11月28日，颁布了《企业会计准则》，并于1993年7月1日起在全国范围内所有企业执行。随后，中国加入了WTO，为了更好地实现与国际会计惯例的接轨，截至2001年11月，财政部陆续出台了16项具体会计准则。2006年2月，为了进一步规范我国企业会计的确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，加快与国际会计趋同的步伐，财政部又适时推出了我国会计准则的新体系，共计39项，要求自2007年1月1日起，在我国上市公司正式实施，并在随后的实施中在其他企业逐步推行。2014年1月至7月，为了适应社会主义市场经济的深化发展，完善我国企业会计准则体系，提高会计信息质量，财政部陆续发布了新增或修订的合共8项企业会计准则，自2014年7月1日起施行。至此，我国会计准则体系共计构建41项会计准则。同时，为了规范小企业会计确认、计量和报告行为，促进小企业可持续发展，发挥小企业在国民经济和社会发展中的重要作用，根据《中华人民共和国会计法》及其他有关法律和法规，2013年1月1日财政部颁布实施了小企业会计准则。实施会计准则体系，是实现我国会计准则国际趋同、有效提高会计信息质量、进一步提升我国会计整体水平所迈出的重要步伐，是推进企业改革、促进资本市场发展、提高对外开放水平的一项基础性工程，是完善我国市场经济体制，推动企业实施“请进来”“走出去”战略的重要举措。该举措对促进、提高和规范会计管理、会计核算，推动会计的健全和发展起着积极的作用，是企业进行会计工作所必须遵循的基本规范准则。税务会计是会计学科的一个分支，所以，会计准则也是税务会计必须遵循的会计规范与指南。（二）税务会计年度

会计年度是会计反映和监督企业经济活动、财务收支及其成果的起止日期。对企业来说，企业是以持续经营为假定前提的，为了定期将企业的经营成果、财务状况反映给有关各方，必须将连续不断、循环往复的企业再生产过程人为地划分为会计年度报告期，简称“会计年度”。如何界定会计年度才合适呢？从世界范围而言，会计年度有以下3种划分：以每5年为1年度；以每2年为1年度；以每12个月为1年度。年度的起讫日期亦有不同，通常有4种：每年1月1日至12月31日止，称为历年制，又称一月制；自开始年的4月1日至第二年的3月31日止，称为四月制；自开始年的7月1日至第二年的6月30日止，称为七月制；自开始年的10月1日至第二年的9月30日止，称为十月制。由此可见，会计年度起止日期与时间长短并无一定标准，各国根据自己的情况而定。关于我国会计年度界定，在我国会计法规中明确规定：会计年度采用公历日期，即我国是以历年制为会计年度，从每年1月1日起至12月31日止。因此税务会计年度实际与我国的纳税年度及会计年度基本保持一致。我国税法规定：企业的纳税年度，自公历1月1日起至12月31日止。企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。（三）税务会计基础

会计基础，又称记账基础，是会计确认经济业务是否成立并计算企业损益数额的依据。它通常分为三种：（1）收付实现制（现金基础）。对一切收入和费用支出，以是否实际收到货币资金或实际付出的货币资金作为确定收入与费用是否发生的标准。也就是说，本期实际收到的货款不论其属于哪一个会计报告期，均作为本期收入；本期实际付出的货款，不论该项费用应归属哪个时期，均作为本期的费用入账。收付实现制计算手续简便，但欠公平合理。目前在行政、事业单位的会计及一般税务监缴机关会计有采用收付实现制的。（2）权责发生制（应计基础）。对一切收入和费用，不管其是否已经实际收到或已经实际付出，都以经济权益和经济责任的发生作为确定本期收入和费用的标准。也就是说，凡是当期已经实现的收入与当期已经发生和应负担的费用，不论款项是否收付，都应作为当期的收入和费用处理；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，都不应作为当期的收入和费用。权责发生制的计算和核算手续较烦琐，但它公平合理，且由于其贯穿整个企业会计准则体系的总过程，属于财务会计的基本问题，层次较高，统驭能力强，在工商企业中广泛应用。（3）联合基础。这是税务会计的确认基础。即平时会计记录允许以现金收付基础记录；年终结算时，再以权责发生制加以调整。联合基础实际上是权责发生制和收付实现制的联合运用。其优点是可以减少平时的记账工作量，年度终了，可收到权责发生制的效果。我国税法中显示的税务会计基础实际上采用的是联合基础。例如，企业所得税法规定：缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。企业应当自月份或者季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。（四）税务会计信息质量的原则要求

税务会计信息质量要求是对企业税务报告中所提供税务会计信息质量的基本原则要求，是使税务报告中所提供的信息对投资者、政府等决策有用而应具备的基本特征，是会计信息质量要求与税务会计原则（课税原则）的综合体现，详见表1-1“会计信息质量要求与课税原则对比表”。表1-1　会计信息质量要求与课税原则对比表序会计信息质量要课税原则号求可靠性真实合理（真实性）企业应当以要求企业应纳税额的计算必须以真实际发生的交易实的交易为基础，各项会计记录必须完或者事项为依据整、准确，有合法凭证作为依据。进行会计确认、计量和报告，如1受法定性原则修正的影响，真实性实反映符合确认原则在税收中未能完全贯彻，如企业财和计量要求的各产发生非常损失未经税务机关审批不得项会计要素及其扣除；企业实际发生的捐赠支出，要区相关信息，保证分是否为公益救济性质，并有扣除比例会计信息真实可的限制。靠、内容完整。相关性相关性企业提供的要求纳税人申报扣除的费用从性质会计信息应当与和根源上必须与取得应税收入相关，与财务会计报告使免税收入直接相关的费用不得申报扣用者的决策需要除。同时与生产经营无关的支出和属于2相关，有助于财个人消费性质的支出不允许在税前扣务会计报告使用除。者对企业过去、所以，虽然都被称为“相关性”，但现在或者未来的税法的相关性原则与会计的相关性要求情况作出评价或的内容是不同的。者预测。可理解性可理解性企业提供的会计信息应当清3税法条款对纳税人和税务机关来说晰明了，便于财都应是可理解的。务会计报告使用者理解和使用。可比性企业提供的会计信息应当具有可比性。稳定性（可比性）同一企业不要求企业采用的税收政策前后一同时期发生的相致，包括不同企业发生的相同或相似业同或者相似的交务的税收政策、同一企业不同时期适用易或事项，应当的税收政策都应当前后一致并保持不采用一致的会计变，以便于管理，特别是纳税评估。政策，不得随意4变更。确需变更但根据社会经济情况的变化以及征的，应当在附注管过程中出现的问题，对税收政策进行中说明。修订，会影响税收政策的稳定性。同样，出于税收调节社会经济的需要，税不同企业发法可能对特定地区、特定企业、特定事生的相同或者相项给予税收优惠而与公平性原则相背似的交易或事离。项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比。实质重于形式在法定性前提下，税法适当运用了实质重于形式的原则，特别是反避税条款和企业改组等业务都很好地体现实质至上原则，以体现公平性。比如，税法实质重于形式规定，以货币资金投资入股取得税后利润的不征营业税，但以货币资金投资收企业应当按取固定利润或保底利润的行为，视同贷照交易或者事项款业务，并征收营业税。的交易实质进行5会计确认、计量会计应用实质重于形式，主要靠财和报告，不应仅务人员依据职业判断，但税法主要是依以交易或者事项据此原则制定出非常明确的具体规定，的法律形式为依对体现立法精神的经济实质明确界定清据。楚，而绝不能由税务人员根据此原则对经济业务进行判断，以防止滥用。此外，如果税法不能强调法律形式，而给纳税人和税务人员更多的余地进行职业判断，会导致无数的纳税争议。法定性重要性税法没有重要性要求，纳税人在记企业提供的录、计算和缴纳税款时，必须以法律为会计信息应当反准绳，税款计算正确与否、纳税期限正映与企业财务状6确与否、纳税人行为正确与否，均应以况、经营成果和税法为判断标准，即不区分项目的性质现金流量有关的和金额的大小，税法规定征税的一律征所有重要交易或税，税法规定不征税或者免税的一律不事项。征税或免税。谨慎性确定性企业对交易税法通常情况下不承认谨慎性，要或者事项进行会求纳税人申报的各项扣除必须是真实发计确认、计量和生的，且其全额必须能够准确确定。纳7报告应当保持应税人按谨慎性要求计提的各项资产减值有的谨慎，不应准备和预计负债，除税法另有规定外，高估资产或者收在计提当期进行纳税调整，在实际发生益、低估负债或当期进行纳税处理并予以扣除。者费用。及时性及时性税法中的及时性原则表现在两个方企业对于已面：一是对企业发生的涉税事项必须及经发生的交易或时确认（即收入必须及时确认，成本、事项，应当及时8费用和损失必须及时扣除），不得提前或进行会计确认、滞后；二是应纳税额必须及时申报、缴计量和报告，不纳，逾期会加收滞纳金，并处以罚款。得提前或者延及时性原则的作用主要是强化征管后。和反避税。配比原则税法强调配比原则：一是时间配比，即一定时期的收入与同期为取得收入而发生的支出相配比；二是因果配比，即收入应和与其对应的直接相关支 9出相配比，与取得收入无关的支出不得税前扣除，与不征税收入对应的支出也不能税前扣除。税法严格遵循配比原则，与收入无关的支出不能税前扣除，公允价值变动损益不计入应纳税所得额。划分收益性支出与资本性支出《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十八条规定：“企业发生的支1 出应当区分收益性支出和资本性支出。0收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。”权责发生制《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当1　期的收入和费用，不论款项是否收付，1均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”历史成本《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。1 2前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”（五）税务会计凭证、账簿和报表

作为反映经营业务书面证明的会计凭证、账簿，在税务会计中同样重要。税法规定，除国家另有规定，企业应设置能够正确计算应纳税款的会计凭证、会计账簿等；企业的发票和收款凭证，须经当地税务机关批准，方可印制、使用。另外，税法还规定，企业所得申报表和纳税凭证，由国家统一印制。作为税务会计核算的综合反映，纳税申报表是对企业一定期间税务活动综合情况的反映。通过纳税申报表可以考核企业税务活动的状况和税款缴纳的完成情况。因此，纳税申报表必须严格按照税务部门规定的项目在有关表式内填列齐全，并附上文字说明，按期向税务部门报送。逾期不报者，税务机关可按照税法的规定给予经济处罚。（六）计量单位和使用文字

我国财税法规规定会计核算以人民币为记账本位币。有外币收支业务的企业，也可以采用外币作为记账本位币，但在汇总编制报表时，必须折算为人民币反映。对使用的文字，税法规定，企业的会计凭证、账簿和报表应当使用中国文字填写，也可使用中外两种文字填写。第四节税务会计的基本原则

税务会计是一门具有法律效应的特种专业会计。因此，在处理因税务活动引起的资金运动时，要遵循以下基本原则：一、税收法定原则

税务会计在处理税务资金运动的有关会计事项时，必须遵守税收法定原则。这是税务会计的首要原则。党的十八届三中全会审议通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中明确了落实税收法定原则的具体要求。这是我国在党的文件中首次明确税法原则中最根本原则的要求。税收法定原则是指税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确。其内容包括税收要件法定原则和税务合法性原则。二、效率原则

税务会计的反映和监督要有利于资源的有效配置和经济体制的有效运行，有效提高税收征收管理效率，降低税收征管成本。三、收入原则

企业实现的经营收入是计税的重要基础，是增加国家财政收入的重要支柱。因此，税务会计必须注重收入原则，正确确认纳税收入及以此为基础计量的有关税务项目，以合法增加税收收入，保证国家财政来源。四、公平原则

税务会计是调整国家、企业、个人三者利益关系的工具，一般认为公平原则包括横向公平和纵向公平，即税收负担必须根据纳税人的负担能力分配，负担能力相等，税负相同；负担能力不等，税负不同。因此，税务会计必须认真地核算企业的成本与收益，坚持合理、公平负担税收的原则。五、客观原则

税务会计必须如实反映企业税务活动的本来面貌，应根据客观事实确定是否符合课税要件，并根据纳税人的真实负担能力决定纳税人的税负，而不是仅考虑相关外观和形式，即必须反映和监督税务活动中会计事项的真实性和可靠性。这是税务会计必须遵循的带有普遍意义的原则。第五节税制概述一、税法与税收的概念

税法是国家法律的重要组成部分，它以宪法为依据，是调整国家与社会成员在征纳税上的权利与义务关系、维护社会经济秩序、保障国家利益和纳税人合法权益的法律规范总称，是国家税务机关及一切纳税单位和个人依法征税、依法纳税的行为规则。

税收是国家为实现其职能，凭借政治权力，按照税法的规定，参与社会产品和国民收入分配，以取得财政收入的形式。税收具有三个特征：一是强制性，二是无偿性，三是固定性。

税法是税收的法律表现形式及其所确定的具体内容。二、税制要素

各国的税法一般比较复杂，但都由若干要素构成。税法要素是指各种单行税法具有的共同的基本要素的总称。了解这些要素，有助于全面掌握和执行税法规定。税法的构成要素包括总则、纳税义务人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、减税免税、罚则、附则等项目。具体说明如下：

1．总则

总则主要包括立法目的、立法依据、适用原则等。

2．纳税义务人

纳税义务人又称纳税主体。我国税收法律关系的主体，一方是代表国家行使税收征收管理权的各级税务机关；另一方是履行纳税义务的自然人、法人及其他组织。根据各具体税收法律关系不同，各具体税法调整对象不同，其纳税主体也有所不同。

3．征税对象

征税对象又称课税客体，是税收法律关系中征纳双方权利、义务所指向的客体或标的物，即税法要对什么进行征税。与课税对象紧密相关的一个基本概念是税基，也称计税依据，它决定对征税对象课税的计算问题，主要包括从价计征和从量计征。

4．税目

税目是各个税种所规定的具体征税项目，反映具体的征税范围。

5．税率

税率是对征税对象的征收比例或征收额度，是计算税额的尺度，也是衡量税负轻重的重要标志。我国现行的税率形式主要有：（1）比例税率。即对同一征税对象或同一税目不分大小，都按规定的同一比例征税。比例税率具体又分为单一比例税率、差别比例税率和幅度比例税率。（2）超额累进税率。即把计税金额按数额多少分成若干级距，对每个级距分别规定相应的差别税率，应税所得额每超过一个规定的级距，对超过的部分按高一级的税率计算征收。（3）超率累进税率。即以征税对象数额的相对率划分为若干级距，分别规定相应的差别税率，相对率每超过一个级距，对超过的部分按高一级的税率计算征税。（4）定额税率。即按征税对象的计算单位，直接规定一个固定的税额。

6．纳税环节

纳税环节是指税法规定的征税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。

7．纳税期限

纳税期限是指纳税人按照税法规定缴纳税款时间方面的限定，包括纳税义务发生时间、纳税期限和缴库期限。

8．纳税地点

纳税地点是指根据各个税种纳税对象的纳税环节和有利于对税款的源泉进行控制而规定的纳税人（包括代征、代扣、代缴义务人）的具体纳税地点。

9．减税免税

减税免税是指对某些纳税人和征税对象采取减少征税或免予征税的特殊规定。

10．罚则

罚则又称法律责任，是对纳税人违反税法的行为采取的处罚措施。

11．附则

附则主要规定与该法紧密相关的内容，如某项税法的解释权和生效时间等。三、税法的分类

税法体系中按各税法的立法目的、征税对象、权限划分、适用范围、职能作用的不同，可分为不同类型的税法。（1）按照税法的基本内容和效力的不同，可分为税收基本法和税收普通法。

税收基本法是税法体系主体的核心，在税法体系中起着母法的作用。其基本内容一般包括税收制度的性质、税务管理机构、税收立法与管理权限、纳税人的基本权利与义务、税收征收范围等。税收普通法是根据税收基本法的原则，对税收基本法规定的事项分别立法实施的法律。（2）按照税法的职能作用的不同，可分为税收实体法和税收程序法。

税收实体法主要是指确定税种立法，具体规定各税种的征税对象、征收范围、税目、税率、纳税地点等。税收程序法是指税务管理方面的法律，主要包括税收管理法、纳税程序法、发票管理法、税务机关组织法、税务争议处理法等。（3）按照税法征收对象的不同，可分为以下五类：

①商品和劳务税税法。主要包括增值税、营业税、消费税、关税等税法。

②所得税税法。主要包括企业所得税、个人所得税等税法。

③财产、行为税税法。主要是对财产的价值或某种行为课税，包括房产税、印花税等税法。

④资源税税法。主要包括资源税等税法。

⑤特定目的税税法。包括城市维护建设税、烟叶税等。其目的是对某些特定对象和特点行为发挥特点调节作用。（4）按照税收收入归属和征管权限的不同，可分为中央税法和地方税法。

中央税一般由中央统一征收管理。地方税一般由各级地方政府负责征收管理。根据我国经济和社会发展及实行分税制财政管理体制的需要，现阶段我国共有18个税种，分为中央税、地方税、中央地方共享税三类。其中，消费税为中央税；增值税、所得税为中央地方共享税；其他一般为地方税。（5）按照主权国家行使税收管辖权的不同，可分为国内税法、国际税法、外国税法等。

国内税法一般是按照属人或属地原则，规定一个国家的内部税收制度。国际税法是指国家间形成的税收制度，主要包括双边或多边国家间的税收协定、条约和惯例等。外国税法是指外国各个国家的税收制度。【案例分析】A企业于2×15年5月2日以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为40000元，增值税专用发票上注明：售价60000元，增值税10200元。 A企业在销售时已知B企业资金周转发生暂时困难，但A企业为避免存货积压，同时考虑到B企业的资金周转困难只是暂时性的，未来尚有可能收回货款，因此，仍将商品销售给了B企业。由于此项收入目前收回的可能性不大，A企业在销售该商品时不能确认收入，应将已发出商品成本转入“发出商品”科目。假设A企业就销售该批商品的纳税义务已经发生（办妥托收手续），A企业的会计处理如下：

根据收入准则，A企业作出会计分录：

根据增值税暂行条例，将增值税专用发票上注明的增值税税额转入应收账款：

注：如果销售该商品的纳税义务尚未发生，则不作该笔分录，待纳税义务发生时再作应交增值税的分录。

假如2×15年12月4日A企业得知B企业经营情况逐渐好转，B企业承诺近期付款，A企业可以确认收入：

同时，结转成本：

12月4日收到款项时：

请对上述状况进行分析。

无论是对纳税的会计处理还是纳税的审查处理，我们都经常面临这样的问题：在交易活动中是否发生了纳税行为；纳税行为在会计处理中如何反映才是正确的；纳税检查中重点应检查纳税行为的什么内容；审查后在会计确认、计量、记录和报告中应如何纠正等。这些问题是所有从事税务活动的征纳双方必须回答的核心问题，不论是国企还是私企，是内资还是外资。对这些问题的主要解答过程就是税务会计的反映和监督管理过程。【本章小结】

税务会计是以税收法规为准绳，以货币为主要计量单位，运用会计学的理论和核算方法，连续地、系统地、全面地对会计主体税务资金的确认、计量、缴纳、报告进行反映和监督的一种管理活动。

税务与会计相互联系、相互影响、相互制约、相互促进，这决定了财务会计与税务会计之间密不可分的内在关系。但是，税务会计又与财务会计保持着距离。

现代税务会计、财务会计与管理会计已经构成会计学科的三大分支，税务会计知识已经成为财务会计领域所有专业人士必须通晓的专业知识。

税务会计的对象就是纳税人在其生产经营过程中可用货币表示的税务资金运动。

税务会计的确认基础是联合基础。【关键术语和概念】

税务会计　税务会计对象　税务会计职能　税务会计基础【学习参考：文献与法规】

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18．《企业会计准则》（财政部于2006年2月15日发布，自2007年1月1日起施行）

19．《小企业会计准则》（财政部于2011年10月18日发布，自2013年1月1日起施行）

20．国家税务总局的相关税收政策

21．财政部相关会计政策【附录】The Relationship and DifferenceBetween Financial Accounting and Tax AccountingBy Raymond J．Krasniewski，Ph．D，CPA

As China continues its remarkable growth and its movement toward a socialistic market economy，an issue that will certainly arise is the ability of Chinese governmental units to raise revenue from the many newly created business enterprises．By drawing on the experiences of the United States，this paper focuses on one important aspect of this issue—accounting methods that taxpayers are permitted to use．Since a taxing authority has goals that almost always differ significantly from those of the financial accounting and reporting community，it should come as no surprise that tax accounting and financial accounting may not closely resemble each other．

Please note that since this paper focuses on the U．S．tax rules regarding accounting methods，it is intended primarily as a “discussion piece” rather than a set of recommendations for the Chinese accounting and taxation authorities．

The Taxation Environment in the United States

In the U．S.，as elsewhere，there is an adversarial relationship between taxpayers and the government．No one has any patriotic duty to pay one cent more of taxes than he or she legally owes．Accordingly，taxpayers seek all sorts of ways ［both legal（tax avoidance）and illegal（tax evasion）］to maximize their after-tax wealth．

For its part，the government attempts to collect taxes as efficiently and equitably as possible．When the government believes that a particular accounting method（even one that has achieved general acceptance for financial reporting）is interfering with its efforts，it takes whatever measures that are considered necessary to mitigate the accounting method's undesirable effects．

Tax Accounting Methods

The rules that determine when a particular item is reported for income tax purposes are generally referred to as accounting methods．The U．S．Internal Revenue Code［Section 446（c）］identifies four permissible methods of accounting：

1．The cash receipts and disbursements method．

2．The accrual method．

3．Any other method permitted by the code（e．g.，a method for a specific si-tuation such as the percentage of completion method for a long-term construction contract or the use of LIFO to value inventories）．

4．Any combination of the three methods above permitted by the Income Tax Regulations．

The term“accounting method”is not limited to the overall method of accoun-ting used by the taxpayer（e．g.，the cash or accrual method）．It generally includes the treatment of any particular item if such treatment affects when the item will be reported．For example，the use of LIFO to value inventories would be considered an accounting method since the use of this method determines when the cost of a product will become part of cost of goods sold．

试读结束[说明：试读内容隐藏了图片]

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