个人所得税综合税制可行性研究(txt+pdf+epub+mobi电子书下载)

作者：陈洋

出版社：中国税务出版社

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个人所得税综合税制可行性研究试读：

序言

现代国家须臾离不开税收，而现代社会的每个公民也几乎要和税收打一辈子的交道。故西人有云：人一辈子有两件事无法逃避，一曰死亡，二曰税收。作为一个世界性的税种，个人收入所得税是老百姓们感受的最为深切的税收，其或取或与、或增或损、或繁或简，要远比其他税种更能调动起公民们作为纳税人的苦乐情怀。因此个人收入所得税的制度设计、税目设置与税收征管，从来就不是一个单纯的财税领域的技术问题，而是关乎国计民生的大问题。

中国作为一个有着数千年财税实践的文明古国，对个人收入课税的历史源远流长，但是将之作为现代税收规范的时间并不长。民国时期曾经开征过薪给报酬所得税、证券存款利息所得税，也有学者建议仿照英美的模式，将这些税收作为国民政府财政运作的税源，然而在时局动荡、内忧外患、百业凋敝的旧中国，这显然是不可能的。新中国成立后，中央人民政府政务院在1950年1月公布的《全国税政实施要则》中以“薪给报酬所得税”和“存款利息所得税”的名目将个人所得税作为一个税种加以了列举，但是特定的生产关系环境和国民收入分配格局，又使得个人所得税在新中国成立的最初30多年的时间里无从落地。因此，习惯于计划经济体制下国家包办收入分配的国人，对个人收入所得税是十分陌生的，对其认识多数都还停留在“富人税”“资本主义税”的层面。

我们真正搞个人收入所得税的时间还得从改革开放后的1980年9月10日算起。这一天，第五届全国人民代表大会第三次会议通过并公布了《中华人民共和国个人所得税法》。在接下来的几年中，《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》相继出台，这个新税收雏形渐显；此后，伴随着中国特色社会主义市场经济体制的不断确立、完善和人民收入水平的不断提高，特别是公共财政体制和分税制的不断成熟，又用了20多年的时间，个人收入所得税对中国老百姓而言终于成了一个“大众税”，对于国家财政而言也成了一个“支柱税”，对于日益活跃的公众舆论和学术研究而言成了一个“明星税”。

在历次关于税收改革和大讨论中，个人收入所得税的改革一直是各方关注的焦点，而“综合计征”则始终是焦点中的热门话题。因为由长期以来的分类计征向综合与分类相结合的模式过渡，不仅将引发我国现行个人收入所得税系的根本性变革，而且更关乎诸如公平正义、收入调节、财产公开等一系列敏感元素。因此，个人收入所得税的综合计征问题便远远超越了税收征管方式改革的范畴，而成了一个带有全局性的制度设计问题。和发达国家相比，我们在搞个人收入所得税方面还是新手，和人民群众以及解放生产力、发展生产力的迫切要求相比，我们对个人收入所得税改革的力度和举措距离深思熟虑还有不小的差距。怎么办呢？不消说，这意味着为了发展和完善有中国特色、适应中国国情、人民满意的个人收入所得税体系，我们必须将基层与顶层相联系、经验与理论相联系、税收实践与经济社会的发展、人民的诉求相联系，大兴调查研究之风。这其中，来源于地方税收实践的经验和总结，尤为重要。

陈洋同志的《个人所得税综合税制可行性研究》一书由中国税务出版社出版。陈洋同志是广东省地方税务局一名普通的干部，有着地方和基层税收工作的经历，也有着在改革开放最前沿的广东省收集税收征管经验心得的有利条件；他在人民大学攻读MPA时，就以此为主题撰写了学位论文。凭借这篇论文，陈洋同志不但通过了学位答辩，而且还获得了“第三届全国MPA优秀（十佳）论文”的殊荣。我想这不仅是对陈洋同志个人学术能力的认同，也是对这个选题研究价值的充分肯定。回到广东地税系统后，又经过了几年的磨砺和深化，这本书终于问世了。该书紧紧围绕综合税制这一主题展开，作者精心构建了实行综合税制所应具备的一般条件数理模型，并以此通过定量、定性、实证等多种研究方法，对我国实行综合税制的匹配度进行分析考量，还提出解决问题的有关路径。全书重点突出，结构严密，层次分明。作为陈洋同志当年学位论文的导师，我感到由衷的高兴，既为了终于有更多的人能够看到这个凝聚了作者和他所属的广东地税系统无数同仁心血的结晶，更为了我们的个人收入所得税发展这件大事又多了一份来自实践又不乏灼见的参考。从中也体现了陈洋同志一直以来好学上进，潜心研究，专注做事的求知精神和刻苦作风。记得在人民大学求学期间，陈洋同学给我很深的印象，逢每次上课，他都能积极参与课堂的讨论，课后还主动与老师互动交流，表现出对税收问题的关注、思考和自己的一些见解。陈洋同志待人真诚，尊重老师，团结同学，乐于为大家服务，在校时曾担任校MPA研究生会秘书长，并以优异成绩毕业，毕业时同时获得优秀论文、优秀研究生、优秀学生干部等荣誉，树立了税务部门的良好形象。毕业后陈洋同志始终保持与老师的联系，经常向老师汇报请教，记得他在某杂志刊登稿件时，还请我审核把关，反映出该同志始终如一、认真负责的待人处事品质，十分值得重视和期待。

在党的十八大上，党中央为我们描绘了中国未来发展的璀璨画卷，正如习近平总书记所指出的：“我们的人民热爱生活，期盼有更好的教育、更稳定的工作、更满意的收入、更可靠的社会保障、更高水平的医疗卫生服务、更舒适的居住条件、更优美的环境，期盼着孩子们能成长得更好、工作得更好、生活得更好。人民对美好生活的向往，就是我们的奋斗目标。”对中国梦的不懈追求和不懈努力，是我们这个时代的精神，也是我们立足本职，为我们的国家、为我们的社会、我们的家庭和我们自己而兢兢业业努力、踏踏实实工作的动力源泉。相信读者们以及千千万万关心税收改革的人们，能够不断汇集心智见识，促进改革深化前移，也希望陈洋同志能够继续学习，特别是更多从实践和税收一线工作中汲取更多养分，更好地研究这一问题，为个人收入所得税制度的改革贡献力量，为公共财政的不断完善贡献力量，为中国梦的实现贡献自己的力量。中国人民大学财政与税收研究所原副所长、中国进出口银行经济研究部主任2015年5月17日于北京

内容提要

改革开放以来，随着经济快速发展，我国城乡居民收入大幅增长，生活日益改善。与此同时，我国居民收入分配差距呈逐步拉大趋势。在构建和谐社会形势下，政府运用再分配手段调节贫富差距显得尤为重要并提到了相当的高度。

在很多国家，个人所得税自身纠偏收入分配的优势，使它成为调节收入分配的优先选择。然而，在我国，个人所得税还没有充分发挥其调节收入分配的积极作用，相反出现“逆向调节”，进一步拉大了收入差距。由此，改革我国目前个人所得税制，社会上有很高的期待和呼声。研究我国实行个人所得税综合税制的必要性和可行性，有着重大的理论和现实意义。

本书除

引言

第1章，主要阐述我国实行综合税制的必要性以及对实行综合税制所需一般条件进行模型分析和构建。通过分析，当前和今后一段时期我国个人所得税功能定位应为公平优先兼顾效率。综合、分类和混合是个人所得税三种课税模式，它们既有联系也有区别，既有优点也有缺点。实行综合税制，是个人所得税制自身完善、自我调适的必然要求，也是与国际接轨和构建社会主义和谐社会的迫切需要。基于综合税制特征优势和现实情况，我国实行综合税制具有重大的现实和深远意义，应成为我国个人所得税课税模式改革的目标取向。

一般而言，课税模式的实行受生产力发展水平、社会经济结构和税收征管水平等多种因素的制约，综合税制也不例外，其实行也需要一定的经济社会条件。本书认为，综合税制的实行一般应满足以下六方面条件，据此本书构建一个六维度的数理模型，为下文深入考量我国实行综合税制的可行性做准备。一是纳税诚信。它是推行综合税制的重要条件，其主要由个人纳税道德水平和社会评价体系完善度来衡量。二是市场化。它是实行综合税制的重要前提，可以从企业、机关、事业单位、农民、其他等五类人员的交易市场化程度考量。三是货币化，可以从企业人员、公务员、事业单位人员、农民、其他人员等五类人员收入货币化程度予以考量。四是税收信息化。它是综合税制实行的内在要求和关键因素。社会信息化、税务部门信息化、涉税信息资源共享情况可作为衡量的指标。五是法治化。法治化是推行综合税制的重要保障，其包括税务部门法治化、纳税人法治化、协税部门法治化等三方面衡量指标。六是征管能力。税收征管能力是综合税制最终能否落到实处的直接条件，主要由征管效率和质量等因素衡量。在构建模型的基础上，通过定性、定量和经验观测等方法的匡算，本书认为实行综合税制的匹配度应在4.27～6.0之间。

第2章，主要介绍综合税制国际经验及我国实行综合税制路径设计问题。通过简要介绍典型国家实行综合税制情况，可以看到典型国家在实行的背景和做法上有一定的相同之处，并从中可以得到一些启示。我国应在学习借鉴的基础上，以构建具有中国特色的综合税制为目标，进行整体设计和相关制度安排。首先，明确改革的目标和思路。其次，确立公平、便利、成本三大设计原则。再次，做好相关制度安排，包括：在中央统筹下整体规划、分步实施；提高国民诚信纳税意识；确定纳税主体居民身份；运用“S-H-S”所得理论，扩大应税所得范围；减少减免范围；降低税率，合理税负；以家庭为纳税单位；建立健全收入分配、财产登记、存款实名等相关配套法律法规；创新个人所得税管理，为个人所得税公平功能实现提供保障。此外，城市与农村区别实行，并做好“混合”模式的试点和推行，为向“综合”过渡打好基础。

第3章，主要对我国实行综合税制的可行性进行分析和考量。在第1章数理模型基础上，从纳税诚信、市场化、货币化、信息化、法治化、征管能力等六个维度，对我国实行综合税制的匹配度进行实证分析，得出目前我国实行综合税制具有一定的可行性的结论。但是，我国离实行综合税制还有一定的差距：一是纳税诚信对税收工作的挑战；二是个人收入多元化、隐性化、现金化情况突出；三是没有一个现代化的综合信息网络和征管程序；四是现有的税务代理远不适应现实的需求；五是社会配套制度不够完善，法治化有待加强等。那么，如何解决这些问题？一是科学规范管理程序，建立信息化支撑系统。二是推行新的征收管理方式。三是推进社会配套改革，促使个人收入显性化。四是解决好纳税人的后顾之忧，建立纳税积分的互动良性机制。五是加大税收违法打击力度。六是扩大纳税人知情权，促进纳税意识提高。为进一步验证综合税制在我国的可行性，本书以广东为例，考量广东实行综合税制的可行性及其匹配度，得出广东尤其珠三角地区初步具备了实行综合税制的基础和条件的结论。在此基础上，建议选取珠江三角洲先行局部试点并提出了实施建议。

本书认为，税制模式没有优劣之分，只有适合与否。通过分析，个人所得税综合税制在我国是一个必要的、可以实现的课税模式。我国应以构建具有中国特色的个人所得税综合税制为改革的目标。目前，我国实行综合税制具有一定的可行性。考虑改革风险和成本，建议在一些经济发达地区进行局部试点。可以预见，实行综合税制将对经济社会和人们生活产生新的深刻的影响，有利于完善税收征管和税收进一步增长，有利于促进税负公平、调节收入再分配和建设社会主义和谐社会。但税收不是万能的，只是宏观经济调控的重要手段之一，不能把调节收入分配，实现社会公平等问题的解决完全寄望于一种税制的实施。引言

改革开放以来，随着经济快速发展，我国城乡居民收入水平大幅提高，生活日益改善。与此同时，我国居民收入分配差距呈逐步拉大的趋势，表现为：最高收入与最低收入差距继续拉大；区域之间收入差距也明显存在；行业之间收入差距同样呈扩大趋势；城乡之间贫富差距也越来越大。

收入分配差距问题的产生固然有多方面的原因，一个主要原因是收入纠偏机制的缺失和不足，也就是收入、税收、财政、社会保障等政策制度的不规范或不完善。

个人所得税作为直接税，是现代税收制度中的主要组成部分。它既是政府财政收入的重要来源，也是国家实现宏观经济政策目标不可或缺的手段。个人所得税自身的特征优势，决定了它成为调节收入分配、实现社会公平，作为收入分配纠偏机制的优先选择。从国际经验看，一个完善的个人所得税制对缩小居民差距能够起到显著的作用。

然而，在我国，作为调节分配的个人所得税并没有充分发挥好应有的作用。相反，出现税收“逆向调节”，进一步拉大了收入差距。一个社会的消费者中穷人太多，富人太富，迟早要出问题（舒尔茨，1979）。由此，改革我国目前的个人所得税制，社会上有很高的期待和呼声。

在这种情况下，政府把运用个人所得税等再分配手段对贫富差距进行调节的政策提到了相当的高度。2006年10月，十六届六中全会通过的《关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定》要求“加强收入分配宏观调节，在经济发展的基础上，更加注重社会公平……实行综合与分类相结合的个人所得税制，加强征管和调节。”关于个人所得税的改革从2005年至今已多次列入国家最高决策层的重要改革议程，必将有力推动理论研究和实质性改革。实施综合与分类相结合的个人所得税制，乃至发展到完全的综合个人所得税制，是我国个人所得税改革的方向。

20世纪40年代以来，国际上许多国家个人所得税制纷纷由分类制或混合制转为综合制。据不完全统计，在110个国家或地区中（见表1-8），实行综合制的国家（地区）有87个，约占80％，实行分类、混合制的国家（地区）分别有15个、8个，比例仅占13.6％、7.3％，反映了实行综合税制成为当今世界各国个人所得税课税模式改革的重要趋向。

在这样的国内国际背景下，基于研究具有较强的前瞻性考虑，笔者感到，研究如何通过个人所得税更好地发挥调节收入分配功能，具有十分重大的理论和现实意义，特别是从公平角度构建适合我国国情的课税模式，具有特殊的时代意义。而在个人所得税分类、综合、混合三种课税模式中，最能体现公平、目前世界上普遍实行的课税模式是个人所得税综合税制。有鉴于此，笔者选择研究个人所得税综合税制在我国的可行性作为研究主题。

关于税收、个人所得税及其调节收入等相关问题，古今中外思想家、经济学家作了许多的研究和论述，为本书提供了丰富的文献资料和开启了探讨的思路，也为书中问题的阐述和路径的设计提供了许多的理论依据和思想基础。比如，以弗里德曼为主要代表的货币学派主张改变个人所得税的税率结构，提出了“负所得税”（Negative Income Tax）制度；哈维·S.罗森运用“黑格—西蒙斯（H-S）准则”分析综合所得税界定所得的公平性，对综合税制中的扣除额、免税额、税率、纳税单位、简化税制等要素进行分析并提出改革完善的建议。

个人所得税一直是理论研究的热点，国内外许多专家、学者对此已经研究得十分全面而深入，要想在前人的基础上实现突破乃至创新，难度显而易见。从掌握文献资料看，专门对我国实行综合型个人所得税课税模式可行性进行探讨，特别是建构综合税制应具备一般条件的数理模型以及由此考量我国实行综合税制的匹配度尚是空白。因此，本书在前人诸多相关研究的基础上作这一探讨，可以说是本书的一种尝试或摸索。

本书核心是，研究我国实行综合型个人所得税课税模式的必要性和可行性。为了考量我国实行综合税制的可行性，首先构建实行综合税制所需一般条件的数理模型，在此基础上，重点对我国实行综合税制的匹配度进行实证分析和可行性研究。同时，为建立具有中国特色的综合税制进行路径设计，并对我国目前实行综合税制存在的约束条件提出解决问题的思路和建议。

在研究过程中，本书坚持辩证唯物主义立场和观点，应用定量、比较、定性、实证、规范等多种研究方法，尽量用数字和事实说话，力使研究更具说服力、可读性和启发性。特别是，为使研究更深入和切合实际，笔者设计社会调查问卷在广东和全国进行随机调查，以此获得第一手材料，为本书探讨提供数据支撑和开启探讨的思路。

在笔者看来，对我国实行综合税制可行性进行研究是一项十分艰巨的任务，由于水平和掌握资料有限，在研究过程中遇到了不少的困难。譬如，对综合税制应具备一般条件分析与模型建构，以及对我国实行综合税制可行性的实证研究和解决约束条件的路径设计等，都是在研究过程中遇到的重大理论和现实问题。第1章个人所得税税制模式研究个人所得税（Individual Income Tax）是以纳税人的所得为课税对象的一种税收。在所得课税中，个人所得税的地位举足轻重，其课税模式分为分类制、混合制、综合制三种类型。从理论和现实情况看，我国实行个人所得税综合税制具有十分重大的意义。本章主要分析我国实行综合税制的必要性，并构建实行综合税制应具备一般条件的数理模型，以便为第3章考量我国实行综合税制的匹配度做准备。1.1个人所得税功能及模式的界定

在讨论我国实行综合所得税制必要性前，先对个人所得税功能定位作一个讨论。我们知道，个人所得税是经济社会运行的内在稳定器，不仅具有组织收入，而且具有调节分配等功能。在我国，远在2000多年前的周代就曾规定：“凡宅不毛者，有里布；凡田不耕者，出屋粟；凡民无职事者，出夫家之征；以时征其赋。”显然，这是运用税收以促进经济发展。1.1.1 个人所得税功能定位：公平优先、兼顾效率

马克思说：“赋税是喂养政府的奶娘……赋税是与财产、家庭、秩序和宗教相并列的第五位天神。”税收是一个十分古老的财政范畴，是国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照法律规定，强制地取得财政收入的一种分配形式。它在人类社会乃至现代社会发挥着越来越重要的作用。

1799年，世界上最早的个人所得税产生于英国。在1773年英法战争时，为了满足军费开支的需要，皮特政府于1789年创立一种称为“三步合成捐”（Triple Assessment）的新税，这是英国所得税的雏形，并于1799年改为所得税，称之为皮特（Pitt）“所得税”。美国于1860年南北战争期间为满足战争支出需要开征个人所得税。法国早在1848年就有实行所得税的倡议，直到1914年才引进个人所得税。目前世界上已有140多个国家和地区开征个人所得税。

相对于西方发达国家而言，我国个人所得税开征较晚，大致经历了以下发展阶段：（1）萌芽于清朝。我国个人所得税制度的创建受欧美国家和日本建立个人所得税制度的影响，始议于20世纪之初。清末宣统年间，曾经起草过《所得税章程》，其中包括对个人所得征税的内容。（2）产生于国民政府时期。1936年，国民政府公布《所得税暂行条例》，其中包括对个人所得征税的内容，自同年10月1日起陆续开征。至此，我国历史上第一次征收个人所得税。由于当时的中国政治腐败，经济落后，富人大量逃税，而穷人又无力纳税，所得税法只是徒有虚名，不可能很好地实施。（3）新中国开征和改革发展时期。期间，个人所得税主要经历九个改革发展阶段（见表1-1）。最值得关注的是，1980年，为了解决对来华工作的外国人的所得征税的问题，五届全国人大会三次会议通过了《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》），这是新中国成立以后制定的第一部个人所得税法；1993年，八届人大常委会四次会议通过了《个人所得税法》修正案，1994年国务院发布了《个人所得税法实施条例》，这是为全面实行1994年新一轮税制改革作铺垫的重要前奏之一；为加大收入分配调节，2006年，实行综合与分类相结合的个人所得税制改革目标列入我国“十一五”规划和党的十六届六中全会决议。表1-1　新中国成立以来我国个人所得税改革大事记

可见，我国个人所得税是在特定的历史条件下产生并在实践中不断改革和逐步完善的。个人所得税是对个人（自然人）取得的各项应税所得征收的一种税收，体现了国家与个人之间的分配关系。它具有以下特点：

一是课税公平。个人所得税的这一特点是由个人所得税的征收方法所决定的。个人所得税以纯收入（Net Income）为计征依据，并且实行累进征税方法，这从两方面促进了个人所得税的发展。一方面，与其他税种相比，以所得作为税基的个人所得税最恰当地反映了支付能力原则；另一方面，与其他税率相比，累进税率（Progressive Tax Rate）最适用于个人所得税。

二是收入弹性（Elasticity of Income）。这是指个人所得税与国民收入具有高度相关关系。由于个人所得税实行累进税率，因而会出现税额超过所得变化速度而变化的情况。当经济增长速度过快，个人所得税将随之超速增长，原来不纳税的人开始纳税，原来按较低税率纳税的人改按较高的税率纳税，从而形成对经济的抑制作用；反之，当经济处于衰退期时，税收变化呈相反方向，从而延缓经济衰退，促进经济复苏。个人所得税由于具有这一特点，通常被称为经济的“内在稳定器”。

三是避免重复征税。个人所得税是对纳税人最终收入的课征，因而一般不存在重复征税，也较少如西方学者所说的额外负担（Excess Burden），即个人所得税的课征，对私人或企业在市场经济中的决策产生扭曲程度较小，相应地使私人或企业所承受的实际负担比较真实。

但是，个人所得税除了具有以上特点外，也有一些弱点。如对征管水平和实施条件有较高的要求；累进税率会在一定程度上压抑纳税人生产和工作积极性的发挥，特点是边际税率（Marginal Tax Rate）过高，对经济发展不利。如图1-1所示，拉弗曲线正表明了税率与税收（或GDP）的关系，税收收入随着税率上升而增加，在L点达到最高峰，在100％的税率时降为零，因为此时经济活动已经被完全抑制了。图1-1　拉弗曲线

以上分析表明，个人所得税是政府取得财政收入的方式，也是调节社会成员收入差距的主要手段，还是人才竞争的因素之一。

通常，调节收入分配（Income Distribution）的手段主要有税收、财政、社会保障等政策制度。个人所得税自身特征优势，决定了它成为调节收入分配、实现社会公平，作为收入分配纠偏机制的优先选择。因为通过贯彻量能负担税收原则，实现纳税能力大者多纳税，纳税能力小者少纳税，没有纳税能力者不纳税，由此公平税负，缩小贫富差距，缓解社会分配失衡的问题。从国际经验看，一个完善的个人所得税制度对缩小居民差距能够起到显著成效。如表1-2所示，加拿大1974年纳税人的税前基尼系数为0.38，税后基尼系数降低为0.34；到1993年，纳税人的税前基尼系数为0.37，税后基尼系数降为0.33。1993年，英国家庭原始收入基尼系数为0.53，税后收入的基尼系数明显降为0.37。表1-2　1974年、1993年英国、加拿大税收影响基尼系数情况

公平（Equity）与效率（Efficiency），是个人所得税功能定位的两个基本取向，但不同历史阶段、不同国家会有不同的选择和侧重。下面，本书从两方面分析我国个人所得税改革的功能定位。

首先，从理论上说，我国到了需要加强调节收入分配的阶段。著名经济学家萨缪尔森说：“市场并不必然能够带来公平的收入分配。市场经济可能会产生令人难以接受的收入水平和消费水平的巨大差异。”在市场经济体制下，社会存在一定程度的贫富差距也是不可避免的，出现收入分配的“非均衡”（Disequilibrium）也是必然的。威廉姆森（J. G. Williamson）认为，在经济发展初期，非均衡过程是经济增长的必要条件，而当经济发展到一定阶段后，均衡过程又构成经济增长的必要条件，即整个发展过程呈倒“U”型过程（见图1-2）。也就是说，收入分配的差异在我国发展的初期是客观存在的，但如果贫富差距过大，造成社会分配严重不公，政府就不能不采取必要的干预措施了。一般而言，个人所得税功能在实践中的演绎逻辑是：财政收入功能→调节收入差距功能→调控经济稳定功能→各种功能相机协调（焦建国，2001）。

从表1-3看，1978—2012年，我国GDP总量由3645.2亿元增至519322亿元，增长了142倍多，位居世界第二位。人均GDP2012年是1978年的142倍多。期间税收收入增长迅猛，由1994年的5126.88亿元增加至2012年的110740亿元。31年间，财政收入增加了90多倍，到2012年税收收入占财政收入的比重达94％。可见，我国税收聚财功能得到了极大的发挥，但同时我国城乡、地区、行业收入差距呈现扩大化趋势，表明了我国经济发展逐步进入了“非均衡”的发展阶段。从这个意义上说，税收发展应由“组织财政收入功能”阶段转向“调节收入差距功能”阶段，逐步加大个人所得税对收入的调节力度。图1-2　威廉姆森倒“U”型曲线表1-3　1994—2012年我国主要经济指标情况

数据来源：2009年《中国统计摘要》，《中国税务年鉴》，http://www.cfdoor.net。

其次，从现实情况来看，我国迫切需要把发挥个人所得税调节收入分配功能摆在更加突出的位置。在我国，20世纪50年代开征个人所得税之初的目的就是调节高收入者收入水平。高培勇指出：“个人所得税的改革性来源于目前居民之间收入分配的差距，1993年设计个人所得税的时候，就是作为调节分配差额的手段来利用的，但是10年之前，人们之间的收入差距和现在相比已不可同日而语”。改革开放以来，人民收入大幅增加，但同时我国在地区、城乡、行业之间收入分配差距不断拉大。据测算，目前我国基尼系数（Cofficient of Gini）超过0.45，超过了国际公认的警戒线，贫富悬殊的严重程度早已为人们所共睹。

从表1-4看，1985年城镇居民人均可支配收入（Disposable Income）是739元，同期农民人均纯收入（Net Income）为397元，前者是后者的1.86倍，相差342元。到2012年，这个数字扩大到3.10倍，绝对差距为16648元。从图1-3看，我国城乡居民收入差距25年间呈上升趋势。由于农民基本不能享受社会保障，而城镇居民享受各种福利和补贴，每年人均约3000元，加上此因素，实际的城乡差距可能更大。表1-4　我国城乡居民人均收入的比较

数据来源：历年《中国统计年鉴》。图1-3　城乡居民收入差距之比折线

除了城乡居民收入差距扩大化外，地区、行业之间收入分配差距也呈扩大化。收入分配差距过大不但影响社会稳定，而且阻碍经济发展。近年来，我国政府采取措施予以解决，但与严峻的社会现实相比力度还是明显不够的。

鉴于上述情况，国家通过个人所得税调节收入分配进行了渐进式改革（见表1-5）。2003年，十六届三中全会《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》也提出，要“推进收入分配制度改革”；随后收入分配制度改革的紧迫性被更加重视，“十一五”规划建议中增加了“加快”推进收入分配制度改革的表述，并在原先“十一五”规划建议中的“注重社会公平”前面加上了“更加”；2006年10月，十六届六中全会通过的会议决定指出，“在经济发展的基础上，更加注重社会公平，着力提高低收入者收入水平，逐步扩大中等收入者比重，有效调节过高收入，坚决取缔非法收入，促进共同富裕……实行综合与分类相结合的个人所得税制，加强征管和调节”。2010年，中央有关部委多次研究修改收入分配方案，并把“研究实施个人所得税制度改革”列入2010年深化财税体制改革重点工作。国家作出上述诸多重大举措，充分表明了国家最高决策层高度关注收入分配调节问题，并把个人所得税作为调节收入公平的重要措施列入改革的重要议程。表1-5　2005年以来与收入分配和个人所得税相关的重大改革

在目前中国的税制格局条件下，个人所得税主要担任的是调节收入分配的职能（高培勇，2005）。无论从中国税制建设的历史和现状看，还是从各个税制建设的分工和功能上看，特别是在目前我国离一个完善的个人所得税制的建立还有较大距离的情况下，个人所得税都必然是一个以调节收入为主要功能的税种（刘桓，2005）。新浪网的一项“您认为目前我国征收个人所得税的最主要目的应该是什么”的调查共有112148人参加，其中69.59％的受调查者认为最主要目的是“调节贫富差距，减轻低收入者负担”。在笔者“调查问卷”里，72％（见图1-4）的人认为，我国下一步个人所得税改革的功能定位应为调节收入分配为主兼顾收入。民意的反映，尽管可能是管窥蠡测，但一定程度上反映了民众渴望加大个人所得税调节力度的呼声。图1-4　关于个人所得税功能定位的调查问卷

综上所述，本书认为，当前和今后一个时期我国个人所得税功能应定位为公平优先、兼顾效率。也就是说，应充分发挥个人所得税在促进社会公平方面的功效，这是由财政收入功能的有限性和调节收入分配功能的重要性决定的。1.1.2 三种课税模式的含义

综观世界各国的个人所得税制，由于各自的经济、政治、文化环境的不同而有差异，可以将个人所得税课税模式分为三种类型：分类型个人所得税课税模式、综合型个人所得税课税模式、混合型个人所得税课税模式（也称为二元或综合与分类相结合的个人所得税制）。

分类型（Scheduled Pattern）个人所得税课税模式起源于英国，是指归属于一个纳税人的各类所得或各部分所得，如薪金、股息、营业利润或偶然所得，每一类都要按照单独的课税规定（如税前扣除、税率等）纳税。换言之，其全部所得各自以独立的方式纳税，互不干扰。分类所得课税的理论依据是对不同性质的所得项目采取不同的税率。勤劳所得（Earned Income），如工资薪金，要付出辛勤劳动，应课以较轻的税；投资所得（Capital Income），如营业利润、利息、租金、股息等收益靠运用资财而得，所含辛勤劳动较少，应课以较重的税。

综合型（Comprehensive Pattern）个人所得税课税模式。“综合所得税……逐渐为越来越多的国家所接受，成为当代所得税课税制度的一个重要发展趋势。”它是指归属于同一纳税人的各种所得，不管其所得来源何处，都作为一个所得总体来对待，并按一个既定税率和公式来计算其应纳税额。其指导思想认为，个人所得税既然是一种对人的税，就不应该对个人所得进行分类，而应综合个人全年度各种所得作为应纳税所得额，再减除各项法定的宽免额和扣除额的净额，然后按统一的税率课征。

混合型（Mixed Pattern）个人所得税课税模式，1917年法国首先提出并实施，是指先按不同的所得项目分别计算征税，以利于实现源泉控制，然后对各种所得综合计算应纳税所得额，再用累进税率计算应纳税额。在综合计税时是可以加入各种宽免项目，以实现个人所得税对收入水平的调节，从而有利于实现公平分配。1.1.3 综合、分类和混合税制模式的联系与区别

分类和综合税制既有联系也有区别。首先，综合税制本身是建立在分类税制基础之上的。其次，不管是综合税还是分类税，都能筹集到大量的税款。再次，为了达到税负的公平分配和组织足够的税收收入，无论采用哪一种税制，都要有有效的管理技术作为后盾。此外，分类和综合税制只是一个总框架，还必须在这个框架里补充更具体的税收规定，都需要花费大量物力、人力和财力征管。

在综合税制与分类税制区别上，首先，从税负公平角度看，综合税制显然比分类税制更可取，更能体现税负公平，有利于调节收入分配。“按照综合所得计税，既有利于国家广泛地取得财政收入，也有利于实现纳税人的合理负担。”而分类税制仅注意收入的性质而不是数量，实施会带来许多严重问题，如拉大收入差距，甚至导致两极分化。其次，综合税制允许所得税合理个人化，即考虑某些必需的生活费用，这些生活费用降低了纳税能力和个人负担。而分类税制却未能如实反映纳税能力，甚至出现税收“逆向调节”（Adverse Adjustment）。再次，综合税制其税务管理比分类税制略微复杂一些。但分类税制也有其复杂性，因为它实行比例税率，运作复杂，这种情况下可能导致纳税的减少。此外，综合税制对税务管理的要求比分类税制的要求高。

混合税制是分类制和综合制的相互交叠。理论上，它既保留了分类和综合税制对所得分门别类的区别性对待，又考虑了纳税人支付能力。但事实上，有学者认为，混合制操作更复杂，在实施中大大地偏离了其理论设想。西尔文·R.F.普拉斯切特指出：“当我们考察混合税制的实际执行情况时发现，所得税负的横向和纵向分配并不与真正的公平标准相一致，甚至于偏差很大……从税负的垂直累进分配的角度看，混合税制不可能比连续实行的综合税制更好，因为实际上，附加税的免征额定在相当高的总所得水平上，低于这一点的所得不适用累进税率，而且，分类税不可能在分类内部累进”。从这个意义上说，混合税制并没有使公平得以实现，没有想象中那么的完美。1.1.4 进一步比较：三种税制模式的优劣

下面，从公平和效率原则的角度对这三种税制进行比较，讨论三种模式的优劣。（1）从税收公平原则看：所得课税的公平性表现在它是否合乎支付能力（Ability-to-pay）原则。支付能力原则包含着两重含义：其一，课税应以纳税人的支付能力为依据；其二，支付能力相同者同等课税，支付能力不同者在课税上应有所区别。为了根据支付能力调整每个纳税人之间的所得税负担应该采用累进税率。累进税率可以使纳税能力高的多纳税、纳税能力低的少纳税。

①在综合税制下，采用的是累进税率（Progressive Tax Rate）。这种对所得汇总计算净所得，应用累进税率的方法贯彻了按支付能力纳税的原则，从纵向和横向对税收负担进行分配。可见，理论上综合税制最能体现税收公平。

②在分类税制下，一般采用比例税率（Proportional Tax Rate）。比例税率也具有再分配作用，可以缩小绝对差距，但是无法缩小相对差距。虽然分类税制也认为来自资本的各种所得应比来自劳动的各种所得课以更高的税率，以此来提高所得课税的公平性。但是，对有限储蓄而节俭生活的老人所取得的来自资本的所得和对富有的资本家所取得的来自资本的所得采用同一税率的不公平性却无法解决。因此，分类所得课税的公平性较差。

③混合税制，它保留了分类税制对所得按照不同性质采用不同的税率，又考虑了纳税人的经济力量——支付能力。从理论上说，这种模式在一定程度上结合了以上两种模式的优点，也克服了分类和综合税制的缺点。（2）从税收效率原则看：一种税制如果看起来公平合理，但是缺乏在管理上的可行性或实行时效率低下，那么，这种课税模式就不值得选择。由于税制的实施效率与其征管制度的实际情况相联系，在这里我们就从三种税制的征管制度入手，主要分析三种税制的稽征方法。

①在分类税制下，个人所得税是建立在源泉扣缴制度基础上的。源泉扣缴法具有这样的优点：它既满足了纳税人无痛苦的要求，也满足了税务管理的效率要求。然而这种方法仅适用于少数几类所得，例如工资薪金和金融投资收益，对于个人之间的资本交易所得和普遍的独立个人劳务所得等其他类型的所得则很难采用这种方法。

②在综合税制下，个人所得税是建立在自行申报基础之上的。综观世界采用综合税制的国家，其征收和稽查方面都存在着共同的特征。这些特征是：一是纳税人自行申报缴税，即纳税人向税务机关索取税收申报表，自己或委托中介机构填报上一年度的个人所得申报表，在规定的时间和地点向税务机关申报。二是绝大多数个人所得税的税款通过源泉扣缴和采用预付税款的形式提前缴纳，到了纳税年度终了以后进行汇算清缴。三是税务部门的主要工作是负责纳税申报表的处理、稽核和复议裁决等。

可见，在自行申报下，纳税人要完成自己一个纳税年度的税收计算、填报、汇缴、清算的工作。这就要求纳税人有较高的纳税意识，税务机关有较强的征管和稽查能力。

③在混合税制下，由于对纳税人各类所得按分类所得的各项税率分别征收，然后对高收入的一部分人再按综合所得税率（附加税形式）征收。从理论上看，分类税制摒弃了综合税制要求纳税人填报年度申报表的规定，只选择了对高收入的那一部分人进行，这样，减少了对税务机关在征收与稽查上的要求。

综上所述，在三种课税模式中，分类税制最无法体现税负公平，综合税制最能体现税负公平，但在效率上，两者却相反，分类税制最具征管上的简便可行，而综合税制要求具有较高的征收管理水平。混合税制是对以上二者的折中处理。1.2我国实行综合税制的必要性分析

我国实行综合税制，是对我国现行分类税制存在弊端的反思和改进，是个人所得税制自身完善、自我调适的必然要求，也是与国际接轨和构建社会主义和谐社会的迫切需要。1.2.1 在分类税制下我国个人所得税现状及存在问题

我国现行个人所得税采用分类税制，主要是基于我国公民的纳税意识比较淡薄、税收征管比较落后的现实。这种课税制度适应了源泉课税的要求，一定程度上有利于防止税收的流失。

我国正式开征个人所得税以来，各级税务部门严征细管，推动了个人所得税迅猛增长。从表1-6看，我国个人所得税从1980年的0.0016亿元，增长到2012年的5820.24亿元。20世纪90年代以来，我国个人所得税继续保持高增长态势。1995年增幅最高达80.9％，11年中有7年增幅达到30％以上，1994—2005年年均增长达34.3％，大大高于同时期税收增长和GDP增长速度，是同一时期收入增长最快的税种。同时，从图1-5看，个人所得税与GDP的弹性系数除2004年外，2006—2008年税收的弹性系数均大于1而且绝大部分在2以上。目前，在一些省市个人所得税收入已经成为除营业税收入之外的第二大地方收入。可见，个人所得税与国民经济息息相关并在现代社会中发挥着越来越重要的作用。表1-6　近年我国个人所得税、税收收入和GDP增长情况

注：“弹性系数Ⅰ”指个税增长与GDP增长之比的弹性系数；“弹性系数Ⅱ”指个税增长与税收增长之比的弹性系数。

数据来源：《中国税务年鉴》《中国统计年鉴》及国家税务总局资料等。图1-5　我国个人所得税与GDP、税收收入的弹性系数情况

但是，随着形势的发展，我国个人所得税分类制所存在的缺陷以及由此产生的问题已经到了亟须解决的时候。

首先，我国个人所得税收入在国家财政收入中的比例明显偏低。从历史数据看，我国个人所得税的增长幅度是相当明显的，但是该税种在我国财政收入总额中所占的比重仍然很低。从表1-7看，1990年个税仅占财政收入的0.72％，2009年我国财政收入总额为68477亿元，而个人所得税的收入是3949.27亿元，仅占财政收入的5.77％。而在发达国家，个人所得税收入的比例一般为40％以上，在中等发达国家也达到10％～20％，即使低收入国家也在6％～10％（表1-8）。可见，世界上大多数国家其个人所得税都是主体税种，而我国个人所得税收入在国家财政收入中的比例是明显偏低的。表1-7　近年我国个人所得税占财政收入比重

数据来源：由《中国税务年鉴》、2009年《中国统计摘要》相关数据整理得出。表1-8　世界各类国家个人所得税占财政收入比重情况

注：泰国、墨西哥分别为1992年、1989年数据。

数据来源：蔡秀云．个人所得税制国际比较研究［M］．北京：中国财政经济出版社，2002：48．

其次，现行分类税制本身存在明显的弊端，主要表现在以下几个方面：（1）违背了税收公平，不利于充分贯彻立法原则。一是现行税制对不同来源的所得采用不同的征收标准和方法，不能全面、完整地体现纳税人的真实纳税能力，从而造成所得来源多、总体收入高的纳税人反而不缴税或少缴税，而所得来源少，收入相对集中的却要缴较多的税。例如，甲有多项收入但较平均且都没有达到免征额，就不需要纳税，而乙只有一项超过免征额的收入，虽然总收入远低于甲，但必须纳税。二是目前税收体制单纯以个人为纳税单位，忽视纳税人的自然状况，如家庭、健康、养老等，这与体现税收的负担能力相悖。三是对同是勤劳所得的工薪所得和劳务所得适用税率差异较大。工薪所得按3％～45％的超额累进税率征税，劳务所得按20％的比例税率征税，不能体现“多得多征，公平税负”的原则，不能有效地贯彻个人所得税“调节高收入，缓解个人收入差距悬殊”的立法原则。在“调查问卷”里（见图1-6），达76％的人认为，我国个人所得税调节功能作用发挥得十分差，反映了目前个人所得税存在调节个人收入分配功能的缺失。图1-6　关于我国个人所得税调节功能发挥情况的调查问卷（2）容易造成合理避税，导致税源流失。在现行分类税制下，纳税人可将同一项目的所得分解为多次取得，化整为零，以避税逃税。例如现行税法规定对劳务收入按次计算，按次扣除费用，纳税人就可以将一次性劳务收入改为多次领取，从而使扣除费用增加，减少应纳税额，甚至可以使每次的收入都低于费用扣除标准以达到不纳税的目的。（3）不能涵盖各种收入，与经济发展不相适应。随着市场经济发展，个人收入来源渠道增多，而分类制弊端日益凸显，出现了一些应该征税的收入却没有列举的现象。例如，单位或企业主所发放的实物、津贴等以及免费午餐、误餐补助等。据统计，附加福利所得占全国职工工资总额的15％以上，这部分收入不纳税导致国家税收的大量流失。（4）对经济变化缺乏弹性。个人所得税在发达国家被作为“自动稳定器”，可随着经济周期自动调整税收负担，平抑经济周期的较大波动。在综合税制中，可以根据零售物价上涨指数调整免征额及级距而维持税负不变。而分类所得税制下，税收负担难以随通货膨胀而得到及时调整。我国经济发展中曾出现过高通货膨胀，今后也很难完全避免，如何在这种经济形势下保持税负水平相对稳定，是分类所得税制的一个难点。（5）难以促进国民纳税意识的提高。纳税意识是决定纳税成本高低和税制运行效率至关重要的因素。目前，我国公民的纳税意识还相对淡薄，在分类税制下，征收过程以扣缴为主，纳税人主动申报的不多。在代扣代缴前提下，税务机关不找上门纳税人就不会主动纳税，这就难以促进国民纳税意识的提高。

中国税务咨询协会丁芸教授分析说：“目前造成收入相同、税负不同的现象，实际上反映了分类所得税制的弊端。”可见，我国现行的个人所得税分类税制存在明显的弊端和不足，日益不能适应新形势下经济社会的发展。对改革现行个人所得税分类税制，社会上有很高的呼声和期待。1.2.2 居民收入差距扩大化，亟须税收调节收入分配

改革开放以来，我国居民收入不断增加，与此同时我国城乡、行业、地区之间收入差距现扩大化趋势。

首先，城乡居民收入差距不断扩大。从图1-7不难看出，1990年以来农民收入的增幅明显低于城镇居民，二者之间的收入绝对额的差距逐年扩大。按可比价计算，1990年城镇居民的人均收入比农民高出824元，1995年高出1578元，2000年高出4027元，2009年高出11998.1元。也就是说，在过去19年期间，城乡之间居民收入差距由1.1倍上升到3.31倍。图1-7　我国农村居民与城镇居民人均收入变动趋势（可变价）

从图1-8看，城乡之间的相对收入差距，从20世纪90年代以来出现一个先上升后扩大的过程。从1994年开始，城乡之间收入差距出现了下降的趋势，但是从1998年起又逐步扩大。到了2001年城镇居民的人均收入几乎是农村居民的3倍。如果把城镇的实物性补贴、养老金保障、失业保险、最低生活费救济等考虑进去，有人估计城乡收入差距可能要达到4～5倍，甚至6倍。如果仅仅看货币收入差距，非洲的津巴布韦的城乡收入差距比中国稍微高一点，但是如果把非货币因素考虑进去，中国的城乡收入差距是世界上最高的。图1-8　1990—2009年我国城乡收入差距变动

其次，地区收入差距进一步拉大。从不同地区农民人均纯收入看，1978年底，东部、中部和西部农民人均纯收入分别为150元、127元和122元，2003年各增长到3770元、2377元和1959元。东部和中西部的差距从1∶0.85∶0.8扩大到了1∶0.63∶0.52。2005年我国农村家庭年人均纯收入上海市最高，为8960.4元，贵州省最低，为2660.6元，前者是后者的3.37倍。从不同地区城镇人均可支配收入看，1997年，东部、中部和西部城镇居民年人均可支配收入分别为6276元、4318元和4484元，2008年各增长至20965元、14061元和13917元。11年间，东部与西部的城镇居民年人均可支配收入从1782元拉大至7048元，差距拉大到接近4倍。可见，地区收入差距在扩大。

再次，行业之间收入差距扩大。改革开放以来，各行业就业者收入水平都有了较大的提高，但提高的程度各不相同，导致各行业收入差距进一步拉开，差距相当大，且呈逐年扩大趋势。如表1-9所示，1985年最高收入行业的平均工资为最低收入行业平均工资的1.81倍，2004年已扩大至4.6倍，最高收入行业和最低收入行业收入之比不断扩大。从相对数来看，工资收入差距似乎不太显著，但从绝对数来看，其差距是很大的。1985年最低收入行业平均工资与最高收入行业平均工资相差629元，到2004年相差升至27377元，绝对差额比1985年扩大了43.5倍。

可见，我国目前收入分配差距现状不容乐观。随着经济的发展，收入分配差距有进一步扩大的趋势，这不仅影响到我国改革发展稳定的大局，而且也会影响到共同富裕宏伟目标的实现。表1-9　我国最高收入行业与最低收入行业职工年平均工资比较

资料来源：据2005年《中国统计年鉴》相关数据整理得出。

存在上述城乡差距问题的原因是多方面的，既有经济发展不均衡的因素，也有市场经济“马太效应”的因素，还有政府宏观调控弱化的因素，等等。就调控而言，税收（主要是个人所得税）调节不力是造成个人收入差距过大的主要原因之一。目前，我国个人所得税制设计上存在缺陷，把征税重点放在低收入的工薪阶层，而对高收入者征收的力度较弱，因而无法正常发挥其应有的调节收入分配的功能，也是其中一个重要的原因。同时，由于个人所得税征管制度上的缺陷，目前仍难以有效地将某些不合理或不合法收入纳入个人所得税征管及其调节范围，更是加剧了收入分配的不公平，扩大了贫富悬殊。

关于对现行个人所得税制的改革，笔者做了一个调查问卷（见图1-9），在复选情况下，46.87％的人希望加大收入调节力度，促进社会再分配公平，67.85％的人希望由现行的分类税制转变为最能体现税负公平、目前许多国家实行的综合税制。

综上所述，在目前收入分配不公社会现实下，人们迫切要求改革现行个人所得税制使其发挥调节作用，实现税负公平和社会再分配的公平。图1-9　关于对现行个人所得税改革的调查问卷

注：A—加大收入调节力度，促进社会再分配公平；B—简化税制，降低税率，减少税率级次；C—由现行的个税分类课征模式转变为最能体现税负公平、目前许多国家实行的综合课征模式；D—加大税法宣传和普及力度，提高公民纳税意识；E—提高个人所得税免征额。1.2.3 我国实行综合税制的意义

第一，实行综合税制是与国际接轨、融入世界经济一体化（Economic Integration）的客观需要。“二战”后，英国、法国等过去采用分类制或混合制的发达国家开始转为综合制，至20世纪70年代基本转换完毕。受发达国家影响，巴西、玻利维亚等拉丁美洲国家普遍从20世纪60年代转向综合制。其他一些中等收入国家和发展中国家也在六七十年代完成转换。受这种趋势的影响，许多原本采用分类制的国家综合征收的所得范围逐步扩大。据不完全统计，在109个国家或地区中（见表1-10），实行综合制的国家（地区）87个，约占80％，实行分类、混合国（地区）分别有15个、8个，比例仅占13％、7％。“从数量上看，大多数国家采用综合制，可见公平是大多数国家个人所得税建设的重要目标”，“从发展趋势上看，由分类制或混合制逐渐转向综合制似乎是一种趋势”。最重要的是，综合制本质上最能体现“税负公平”，能很好地体现税负的纵向公平。表1-10　世界主要国家（地区）的个人所得税课税模式

注：有的学者将日本归类为综合制。

资料来源：由［比］西尔文·R.F.普拉斯切特的《对所得的分类综合及二元课税模式》和夏琛舸的《所得税的历史分析和比较分析》有关内容整理得出，表中反映的税制是上述各国家（地区）1999年的个人所得税制。

20世纪80年代以来，无论是发达国家还是发展中国家，都纷纷以“降低税率、扩大税基、简化税制、加强征管”为基本原则进行了税制改革，掀起了世界性减税浪潮。由此，税收制度必须在经济全球化进程中顺应国际趋势，及时作出调整和变革，减少国际经济交往中的制度障碍，而综合型个人所得税课税模式的实行，将有利于加强国际税收协作，强化税源监控和税收征管，治理国际避税和打击偷逃税款，有利于维护国家经济利益和实现合作双赢。

在表1-10的基础上可以整理出表1-11。从表中可以看出：一是目前世界上采用综合税制的国家最多，达80％，说明了综合税制得到世界绝大多数国家的认同和推广。二是从最低最高人均GDP情况看，选择综合税制的国家的最低人均GDP仅277美元，分类和混合同样较低，仅103美元和546美元，表明人均GDP低的国家也可以采用综合税制。值得关注的是，津巴布韦作为最低收入国家之一也选择综合税制，主要原因在于津巴布韦是世界上贫富悬殊最严重的国家之一，出于国情的考虑其选择综合税制以加强对收入分配的调节。三是从国家人均GDP收入水平高低情况看，实行综合税制高收入国家占比例最大，达27.1％，但与中高、中低和低收入国家所占的比例相差不大，分别为21.5％、18.7％、13.1％，说明综合税制在各类型国家均有分布。总而言之，实行综合税制成为世界各国改革的趋势；尽管世界上采用综合税制的国家大多为高收入国家，但是课税模式与国家的发展程度并没有必然的联系，低收入、中低收入等国家同样可以采用，关键在于各国国情需要。

表1-11世界主要国家（地区）人均GDP与个人所得税课税模式情况

注：①划分为上述四类国家的依据是世界银行的划分标准。

②根据世界179个国家和地区人均GDP排名顺序，本书从高至低依次将这些国家划分为四类，即：人均GDP在“1万美元以上（含1万美元）”称为“高收入国家”；“3000～1万美元（含3000美元）”

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