成本核算岗位实用技能与技巧(txt+pdf+epub+mobi电子书下载)

作者：原尚

出版社：中国时代经济出版社

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成本核算岗位实用技能与技巧试读：

前言

近几年来，通货膨胀、物价飞涨不仅影响着普通老百姓的生活，也给企业带来了前所未有的成本压力，并挤占了以消耗原材料为主的企业的利润空间。外部的经济趋势，不是单个企业所能左右的。只有从自身出发，挖掘自身的潜力，有效地核算、控制和降低成本，提高效率和效益，才能在激烈的竞争和不容乐观的经济形势中寻求属于自己的发展道路。

目前，各个企业越来越重视成本管理工作，有的企业甚至把这一点作为提高核心竞争力的关键因素。本书应社会需求，围绕成本管理的三大组成部分展开介绍，以成本核算为核心，辅以成本控制和成本降低等内容，力求运用通俗易懂的语言来展现现代成本管理工作的精髓。

本书介绍的是以一种不同的方法来迸行成本核算。其核心指导原则是实事求是和权责发生制原则，即成本核算一定要如实地反映经济业务发生的事实，经过核算后的数据，能够还原经济业务的原貌。在经济业务发生的过程中，属于具体成本对象（产品）的成本费用，一定要归集到具体的成本对象（产品）中去。不是每一种制造成本和费用都可以随意地用来平均分摊的。在传统的成本核算方法中，一般按产品的特征及生产特点划分为品种法、分步法、分批法和分类法。这些方法虽然具有系统性和科学性，但都还存在各自的不足。客观地说，现代的制造企业，绝大多数都是采取多品种、多步骤、多流程、多级次的生产经营方式，其生产管理模式也是多种多样的，单纯地使用上述的某一种成本核算方法，其核算结果是很难达到企业管理所需要的高精度要求的，这就要求财务工作者在工作中不断地创新，以满足现代企业日益高涨的成本信息需求。而本书在第三章和第四章所阐述的作业成本法和标准成本法就是对原有成本核算方法的突破和创新，对现代成本管理有着重要的意义。通过成本核算，可以检查、监督和考核预算及成本计划的执行情况，反映成本水平，对成本控制的绩效以及成本管理水平迸行检查和测量，评价成本管理体系的有效性，研究在何处可以降低成本，迸行持续改迸。

在理论方法介绍的基础上，本书力求帮助读者解决实际问题，从实务操作的角度来介绍企业成本核算流程、核算方法的确立、成本类会计科目的设置、相关成本单据和数据的收集整理，到编制日常的会计分录迸行会计处理，最后到计算出各种产品的单位生产成本并且出具成本报表这样一个完整的流程，使读者通过本书能够最大限度地了解成本核算的实务操作，知道如何收集原始成本数据，并核算结果、出具报告。

与此同时，本书还介绍了几个具有代表性的行业成本核算实务，包括房地产行业、商品物流企业、运输企业、船舶修理企业等。随着经济的发展，行业分工越来越精细，不同行业的主营业务各不相同，这些差别使得他们的成本核算和成本管理重点千差万别，即便是同类型的企业也会因自己的特点而在成本管理上有差别，因此一定要“因行业而制成本”。

本书具有比较强的可参考性和工具性，其中不但有成本核算的理论知识和实务举例，还有成本核算会计工作的一些工作内容、工作流程、工作要求等内容。读者朋友可以把此书当成工具读本，按照书中的实例，一步一步地学做成本核算工作。

本书适用于即将踏上会计工作岗位的人员、初级财务工作者、财务管理人员；也可以当做职业培训机构的培训教材和参考文本，以及企业管理人员中的非财务人士的参考读本。另外，对于那些无缘财务工作但是对财务工作有兴趣的读者，此书可作为业余自学读本使用。

在编写过程中，受个人学识或经验等因素制约，错漏难免，敬请同行及读者提出宝贵指正意见，以便更正提高。谢谢！编者

第1章　成本核算概述

本章主要内容

第一节　成本会计的基本原理

第二节　什么是成本核算

第三节　成本核算的原则

第四节　成本核算的岗位职责

第七节　成本核算的基本程序

第八节　成本核算的账户设置

一、成本的分类

通常情况下，成本是指为了达到特定目的所失去的或放弃的资源。这里的资源，不仅包括自然资源，还包括经过人类加工的物质资源以及人力资源等。

成本的种类众多，按照不同的分类方法，同一成本项目可能会归属于不同成本类别中，而其表达的含义和用途就会有差别。下面介绍几种成本分类方法。

1.成本按照在经济工作中的作用分类

成本在经济工作中的作用，除了满足考核企业耗费水平、正确计算企业损益的需要之外，还必须为企业的生产经营决策提供依据，从而加强企业成本管理。为此，按成本在经济工作中的作用，可以将企业成本划分为财务成本和管理成本两大类。（1）财务成本。

财务成本是指根据国家统一的财务和会计法规及制度核算出来的，用于编制财务报表和企业内部成本管理的成本。财务成本也称法定成本或制度成本，目前，我国会计核算都是按这种成本入账的。正确计算企业的财务成本，对于保证合理的价值补偿，正确计算企业期末存货价值和盈利，考核企业成本费用水平，按照税法规定计算利润，交纳税金，具有重要意义。财务成本在企业中有多种多样的表现形式。如按各类企业的经营目标不同，可以将财务成本划分为生产性成本和劳务性成本两大类；在生产性企业中，财务成本还可进一步分为购储成本、生产成本和期间成本（又称经营管理费用）等。财务成本表现为资产的流出或者增加，表现在利润表上会抵减利润。（2）管理成本。

管理成本是相对于财务成本而言的，是用于企业内部经营管理的各种成本的总称，是根据财务成本和其他有关资料进行不同的归类、分析和调整后计算出来的，是对财务成本的进一步深化和发展。管理成本主要包括决策成本（如差别成本、机会成本、边际成本、相关成本、沉没成本和重置成本等）和控制与考核成本（如标准成本、定额成本、责任成本、可控成本、计划成本和可比成本等）两类。财务成本的计量主要采用历史成本法，而管理成本则有很多种计量方法。

2.成本按照经济性质分类

在财务成本体系中，成本按照性质又可以分出众多小项目，它们反映了一定时期内发生了哪些生产经营耗费，数额各是多少及耗费的结构与水平。（1）外购材料，指企业为进行生产而耗用的从外购入的原材料及主要材料、半成品、辅助材料、包装物、修理用备件和低值易耗品等。（2）外购燃料，指企业为进行生产而耗用的从外部购入的各种燃料，包括固体燃料、液体燃料和气体燃料。（3）外购动力，指企业为进行生产而耗用的从外部购入的各种动力，包括热力、电力和蒸汽等。（4）工资，指企业所有应计入生产费用的职工工资。（5）提取的职工福利费，指企业按照工资总额的一定比例计提并计入费用的职工福利费。（6）折旧费，指企业所拥有或控制的固定资产按照使用情况计提的折旧费。（7）利息支出，指企业计入期间费用等的负债利息净支出（利息支出减利息收入后的余额）。（8）税金，指计入企业成本费用的各种税金，如印花税、房产税、车船税和土地使用税等。（9）其他费用，指不属于以上各项费用要素的费用。

3.成本按照经济用途分类

在实务中，生产经营成本分为生产成本、销售费用和管理费用三大类：（1）生产成本，包括4个成本项目：

①直接材料，指直接用于产品生产、构成产品实体的原料及主要材料、外购半成品、有助于产品形成的辅助材料以及其他直接材料。

②直接人工，指参加产品生产的工人工资以及按生产工人工资总额和规定的比例计算提取的职工福利费。

③燃料和动力，指直接用于产品生产的外购和自制的燃料及动力费。

④制造费用，指为生产产品和提供劳务所发生的各项间接费用。

为了使生产成本项目能够反映企业生产的特点，满足成本管理的要求，企业应该根据自己的特点和管理要求，对以上项目做适当的增减调整。如果直接用于产品生产的外购半成品成本比重较大，可以将“外购半成品”单独列为一个成本项目；外部加工费比较多的产品，可以将“外部加工费”单独列为一个成本项目；如果产品成本中燃料和动力费所占比重很小，也可以将其并入“制造费用”成本项目中。（2）销售费用。

销售费用包括营销成本、配送成本和客户服务成本。（3）管理费用。

管理费用包括研究与开发成本、设计成本和行政管理成本。

成本按经济用途的分类，反映了企业不同职能的耗费，也叫成本按职能的分类。这种分类有利于成本的计划、控制和考核。（4）成本按计入成本对象的方式分类。

①直接成本：直接计入各品种、批类等的成本。

②间接成本：直接成本的反义词，是指与成本对象相关联的成本中不能用一种经济合理的方式追溯到成本对象的那一部分产品成本。例如，车间辅助工人的工资、厂房的折旧等大多属于间接成本。

所谓不能经济合理的方式追溯，有两种情况：一种是不能合理地追溯到成本对象，另一种是不能经济地追溯到成本对象。例如，总经理的工资很难分辨出每种产品应分担的数额，属于不能合理地追溯到成本对象。一项成本可能是直接成本，也可能是间接成本，要根据成本对象的选择而定。例如，一个企业设有一个维修车间，若干个按生产工艺划分的生产车间，生产若干种产品，它们都是需要单独计算成本的成本对象。维修车间的工人工资直接计入维修车间的成本，随后维修成本要分配给各生产车间，生产车间成本还要分配给各种最终产品成本。

二、成本核算对象

成本对象是为了计算经营业务成本而确定的归集经营费用的各个对象，也是成本的承担者。成本对象可以是一种产品、一项服务、一位顾客、一张订单、一个作业，或是一个部门。

成本会计的一个中心目标是计算产品成本，为对外财务报告服务。产品成本的具体含义取决于其所服务的管理目标。产品有有形产品和无形产品两种。生产性企业生产有形产品，如电视机、计算机、家具、服装和饮料等。劳务性企业提供无形产品，如保险服务、旅游服务、咨询服务等都属向顾客提供的服务；汽车租赁、电话出租和保龄球等都是由顾客使用组织的产品或设施。

与有形产品相比，无形产品主要有四大方面的特点：无形性、瞬时性、不可分割性和多样性。无形性是指某项服务的购买者在购买之前无法直接感觉到该项服务的存在，因而服务是无形产品。瞬时性是指顾客只能即时享受服务，而不能储存到未来。不可分割性是指服务的提供者与购买者通常有直接的接触，以使交换得以发生。多样性是指服务的提供比产品的生产有着更大的差异性，提供服务的工人会受到所从事工作、工作伙伴、教育程度、工作经验、个人因素等的影响。可见，无形产品成本计算有其特殊性。

三、成本对象的构成要素

企业的任何经营成果都是依存于一定的时空范围而产生的。确定成本计算对象，不仅要认定计算什么产品（或劳务）的成本，而且要认定是什么地点、什么时期生产出来的产品。因而，确定成本计算对象一定要有“时空概念”。通常，成本对象由三个要素构成：（1）成本计算实体。（2）成本计算期。（3）成本计算空间。

四、成本分配的方法

把成本准确地分配到各成本对象上去，这是很关键的。歪曲的成本分配会导致错误的决策和评价。成本分配的方法主要有：直接追溯法、动因追溯法和分摊法等。

直接追溯法依赖于可实际观察的因果关系，因而其结果最准确；动因追溯法是依赖于成本动因将成本分配至各个成本对象，其准确性次之；分摊法尽管有简单性和操作的低成本等优点，但是是三种方法中最不准确的，应尽可能避免使用。实际上，在很多情况下，提高成本准确性所带来的收益在价值上超过了与动因追溯相关的额外计量成本。

五、成本计算方法

企业通常可采用分批成本计算法和分步成本计算法这两种基本方法来计算产品或服务的成本。分批成本计算法是按照产品或服务的明确件数或批别来计算产品的一种成本计算方法，简称分批法。分批法的成本计算对象是产品的批别（或订单）。采用分批法核算的产品或服务往往有很大的差异。分步成本计算法是通过将成本分配于众多相似的产品或服务，然后计算平均单位成本的一种成本计算方法，简称分步法。分步法的成本计算对象是产品的生产步骤。当企业的产品是单步骤生产时，其成本计算对象就是产品的品种。

应该注意的是，实际上，很多企业所采用的成本计算制度既非分批法，也非分步法，而是分批法与分步法的结合。

在实际工作中，还采用了一些其他的成本计算方法，如分类法、作业基础成本法、标准成本法和变动成本计算法。从计算产品实际成本的角度来说，这些方法都不是必不可少的，因而统称为辅助方法。

六、成本会计系统

成本计算具有两重性，它既是财务会计的一个重要组成部分，也是管理会计的一个重要组成部分。因此，成本会计系统应由两个部分组成。

1.以财务报告为目的的成本会计

不管使用何种类型的成本会计系统，成本的结果都被用于公司的财务报表，财务报告的要求将影响成本会计系统的设计。

成本在利润表中列为销售成本，在资产负债表中列为存货。

2.以管理为目的的成本会计

从管理会计的角度看，成本计算是为企业正确地进行最优决策，有效经营和严格进行成本控制服务的。成本是综合反映企业经营活动过程的质量和效果的一个重要指标，企业管理部门为了实现有效经营，正确进行经营决策，往往要从许多方案中选取最优方案，“优”的标准主要是经济效果，而各种形式的“成本”，又是经济效果的重要表现形式。

七、资本化成本与非资本化成本

在编制利润表和资产负债表时，首先要区分资本化成本与非资本化成本。

资本化成本是指发生时首先被记为资产，列入资产负债表，预期为企业带来未来的收益。例如，购买机器设备和材料等的成本。这些成本在资产提供有效服务的使用期间逐期转变为费用。非资本化成本是指不经过存货阶段即作为费用被扣减的成本，发生时即计入费用列入利润表，如支付给营销经理的薪金和管理办公用房的租金。

八、可计入存货的资本化成本与不可计入存货的资本化成本

商业和制造性企业的资本化成本还可以进一步分为可计入存货的资本化成本和不可计入存货的资本化成本两种。

可计入存货的资本化成本（也叫作可计入存货的成本），是指购进存货的成本，或者其他新增加的成本。不可计入存货的资本化成本，是指那些与存货无关的资本化成本。可计入存货的资本化成本将成为产品销售成本的一部分。

九、成本会计制度

成本会计制度是组织和从事成本会计工作所必须遵循的规范和具体依据。成本会计一般应遵循历史成本、分期核算、合法性、可比性、权责发生制和成本—效益等原则。成本会计的基础工作包括正确确定财产物资的计价和价值结转的方法、建立健全成本核算制度和建立健全成本考核制度等。第二节　什么是成本核算

一、成本核算的含义

成本核算是指“在生产和服务提供过程中对所发生的费用进行归集和分配并按规定的方法计算成本的过程”。成本核算主要以会计核算为基础，以货币为计算单位，把一定时期内企业生产经营过程中所发生的费用，按其性质和发生地点分类归集、汇总、核算，计算出该时期内生产经营费用发生总额和分别计算出每种产品的实际成本和单位成本。要想做好计算成本工作，首先要建立健全原始记录；建立并严格执行材料的计量、检验、领发料、盘点、退库等制度；建立健全原材料、燃料、动力、工时等消耗定额；严格遵守各项制度规定，并根据具体情况确定成本核算的组织方式。只有这样成本核算的数据才能是准确的，成本核算的结果才有助于管理层决策，成本核算的工作才能有效开展。

成本核算是成本管理工作的重要组成部分，成本核算的正确与否，直接影响企业的成本预测、计划、分析、考核和改进等控制工作，同时也对企业的成本决策和经营决策的正确与否产生重大影响。成本核算过程，是对企业生产经营过程中各种耗费如实反映的过程，也是为更好地实施成本管理进行成本信息反馈的过程，因此，成本核算对企业成本计划的实施、成本水平的控制和目标成本的实现起着至关重要的作用。

二、成本核算的内容

成本核算的内容一般包括费用归集分配与产品成本计算两部分。

费用归集分配要求，首先必须确定成本开支的范围，明确各种费用支出的界限，对于不应计入产品成本的予以剔除；然后测定和记录所积累的成本数据，按照一定程序进行归集，采用一个标准在各个成本核算对象间进行分配，以汇总所耗用的费用总数。

产品成本计算就是按照成本计算对象，把汇总的费用进行分配，计算出各个对象的总成本和单位成本。在工业企业，由于一个企业往往生产多种产品，而且月末通常存在在产品，因此还要将生产过程的费用在各种产品之间、产成品和在产品之间进行分配，以求得各种产成品的总成本和单位成本。确定成本核算的对象时，要注意不同核算目的决定了对象的多样化。如以各种、各批、各生产步骤产品作为对象，计算产品的总成本和单位成本；以各个责任单位为对象，计算责任成本等。

成本核算工作要力求科学地确定成本计算的对象、项目、期间以及成本计算方法和费用分配方法，保证各种产品成本的准确、及时。成本核算的实质是一种数据信息处理加工的转换过程，即将日常已发生的各种资金的耗费，按一定方法和程序，按照已经确定的成本核算对象或使用范围进行费用的汇集和分配的过程。正确、及时地进行成本核算，对于企业开展增产节约和实现高产、优质、低消耗、多积累具有重要意义。第三节　成本核算的原则

成本核算是企业管理和财务核算中非常重要和复杂的问题之一。做好成本核算工作需要专业知识和实践经验。由于实际工作中的问题复杂多变，不可能从成型的理论中直接找到一种完全适合本企业的核算方法，那么这个时候就要遵循一定的原则，做到随机应变，因时制宜，因事制宜。成本核算应遵循的原则，主要包括：合法性原则、可靠性原则、相关性原则、分期核算原则、权责发生制原则、实际成本计价原则、一致性原则、重要性原则。

成本核算应遵循的原则。主要包括：（1）合法性原则。

合法性原则指计入成本的费用都必须符合法律、法令、制度等的规定。不合规定的费用不能计入成本。（2）可靠性原则。

可靠性原则包括真实性和可核实性。真实性就是所提供的成本信息与客观的经济事项相一致，不应掺假，或人为地提高、降低成本。可核实性指成本核算资料按一定的原则由不同的会计人员加以核算，都能得到相同的结果。真实性和可核实性是为了保证成本核算信息的正确可靠。（3）相关性原则。

相关性原则包括成本信息的有用性和及时性。有用性是指成本核算要为管理当局提供有用的信息，为成本管理、预测、决策服务。及时性是强调信息取得的时间性。及时的信息反馈，可及时地采取措施，改进工作。而这时的信息往往成为徒劳无用的资料。（4）分期核算原则。

企业为了取得一定期间所生产产品的成本，必须将川流不息的生产活动按一定阶段（如月、季、年）划分为各个时期，分别计算各期产品的成本。成本核算的分期，必须与会计年度的分月、分季、分年相一致，这样可以便于利润的计算。（5）权责发生制原则。

应由本期成本负担的费用，不论是否已经支付，都要计入本期成本；不应由本期成本负担的费用（即已计入以前各期的成本，或应由以后各期成本负担的费用），虽然在本期支付，也不应计入本期成本，以便正确提供各项的成本信息。（6）实际成本计价原则。

生产所耗用的原材料、燃料、动力要按实际耗用数量的实际单位成本计算、完工产品成本的计算要按实际发生的成本计算。虽然原材料、燃料、产成品的账户可按计划成本（或定额成本、标准成本）加、减成本差异，以调整到实际成本。（7）一致性原则。

成本核算所采用的方法，前后各期必须一致，以使各期的成本资料有统一的口径，前后连贯，互相可比。（8）重要性原则。

对于成本有重大影响的项目应作为重点，力求精确。而对于那些不太重要的琐碎项目，则可以从简处理。第四节　成本核算的岗位职责

一、成本核算岗位职责的总体要求（1）严格遵守国家和公司的成本开支范围和费用开支标准，结合公司生产经营特点和管理要求，制定成本核算办法。（2）根据公司生产经营计划编制成本、费用、利润等计划，并将指标分解落实，确保计划实现。（3）按照成本核算办法的规定，确定成本核算对象，正确归集、分配生产费用。（4）按时编制产品成本、费用报表。对照成本计划找出成本升降原因，提出降低成本、费用的途径，加强成本管理。（5）协助有关部门定期对产成品进行盘库，核对产成品库存情况。（6）开展班组群众性核算，落实经济责任制。（7）完成领导交办的其他工作。

二、成本核算岗位的具体职责与任务

1.负责公司的成本核算（1）整理各项费用并进行归集和分配。（2）做记账凭证并登账。（3）月末对费用进行核算。（4）统计各项费用的指标考核结果并上报经理。

2.进行公司的成本分析（1）根据成本构成和历史发生情况以及计划指标进行比较。（2）成本分析报告。

3.负责公司的固定资产账（1）负责每月提取折旧。（2）负责固定资产报废、清理的账务登记。（3）新购入固定资产的入账。（4）年终汇总。

4.负责总账的一部分（1）汇总总账，进行试算平衡。（2）与明细账的核对。

5.负责应付账款往来核算（1）接收原材料入库单、销售发票，核算、审核付款清单和各种应付账款，审核各项记录。（2）审核各业务部门转交的发票及单据。（3）登账，记账。

6.负责国内销售应收账款往来业务核算（1）核算各国内销售客户应收账款和记录。（2）凭发票登记，记账。（3）定期与销售人员核对销售明细及监督汇款。

7.负责有关报表的报送工作（1）每十天报送给总经理银行存款余额明细。（2）月底向部门经理报送本月销售明细、应收账款明细和费用分类、罚息明细给销售部。（3）月底报外销部外销回款统计。

8.现金与支票管理（1）保管单据（支票、支票报销单、支票申请单、收据等）、财务专用章及现金。（2）填写现金支票、转账支票及汇款凭证。（3）办理汇款、取现和支票转账手续。（4）办理国际收支申报手续。（5）每日对库存现金进行盘点与结算。（6）开立还款收据、交款收据及客户回款收据。（7）初步审核现金报销单据的合法性和真实性，办理现金报销手续。

9.财务档案的整理、装订

10.完成上级委派的其他任务

三、成本核算岗位的工作绩效标准（1）成本核算方法科学合理。（2）成本计算准确，能如实反映生产状态，无差错。（3）总账及固定资产账登记准确，无差错。（4）应收及应付账款的核算清晰明确，各种单据合法有效。（5）提供的销售考核数据准确。（6）对销售回款的状态监督有力，无差错。（7）向管理层提供内容翔实、数据准确的分析报告，并能从中及时发现问题。（8）现金收支相符，差错率为零。（9）现金与账目相符，差错率为零。（10）保证现金报销单据合法、真实，符合公司的各项规章制度。（11）安全稳妥地保管现金、单据、财务专用章，不出现遗失。（12）认真填写有关财务单据，做到字迹工整，易于辨认。（13）安全稳妥地保管原始凭证并按月装订成册，保证财务档案完整，寻找方便。

第五节　成本核算的组织工作及基本工作内容

一、成本核算的组织工作

要想做好成本核算，必须设立合理的组织结构，配备合格的工作人员，这样才能保证核算工作有序、高效地顺利进行。首先要设置成本会计机构。成本会计机构是处理成本会计工作的职能单位。它是根据企业规模和成本管理要求来考虑，在专设的会计机构中是单独设置成本会计科、室或组等，还是只配备成本核算人员来专门处理成本会计工作。其次，要配备必需的成本会计人员。成本会计人员是指在会计机构或专设成本会计机构中所配备的成本工作人员。对企业日常的成本工作进行处理。诸如：成本计划，费用预算，成本预测、决策，实际成本计算和成本分析、考核等。（1）成本核算是企业核算工作的核心，成本指标是企业一切工作质量的综合表现，为了保证成本信息质量，对成本会计的素质要求比较高。对成本会计人员的要求，以下列举四点，以供参考。

①会计知识面广，对成本理论和实践有较好的基础。

②熟悉企业生产经营的流程（工艺过程）。

③刻苦学习和任劳任怨。

④良好职业道德。（2）成本会计工作的组织形式有很多种类，以下主要介绍两种分类方法。

①从方便成本工作的开展和及时准确地提供成本信息的需要考虑，按成本要素划分为材料成本、人工成本和间接费用成本组织核算。

材料组：一般由企业厂部成本会计人员与仓库材料管理人员共同负责，主管材料物资和低值易耗品的采购、入库、领用、结存的明细分类核算，定期盘点清查，计算材料成本费用，并对全过程进行控制和监督。

工资组：主管应付职工的工资、奖金的计算与分配的明细分类核算，并对全过程进行严格的控制和监督。

间接费用组：间接费用的核算一般是由厂部成本会计人员负责进行，这部分费用可按成本习性分为变动费用和固定费用，而变动费用以弹性预算进行控制，固定费用则用固定预算进行控制。

②按照成本核算工作的集中程度可分为集中核算方式和分散核算方式：

集中核算方式是指成本会计工作，主要由厂部成本会计机构集中进行。车间、部门成本会计人员工作只负责原始记录和原始凭证的填制，并对它们进行初步的审核、整理和汇总，为厂部成本会计机构进一步工作提供基础资料。

分散核算方式是指成本会计工作中的主要内容由车间等其他单位的成本会计机构或人员分别进行。车间、部门成本会计人员完成主要会计凭证的审核整理和汇总、各种费用的归集和分配、生产费用的核算和产品成本的计算等工作。厂部成本会计机构根据各车间、部门上报的成本计算资料进行全厂成本的汇总核算，进行生产费用的总分类核算和少数费用的明细核算，并对全厂成本进行综合的计划、控制、分析和考核；同时还应负责对各车间、部门成本会计机构或人员进行业务上的指导和监督。

二、成本核算的基础工作内容主要包括以下方面

1.健全原始记录

原始记录是指按照规定的格式，对企业的生产、技术经济活动的具体事实所做的最初书面记载。它是进行各项核算的前提条件，是编制费用预算，严格控制成本费用支出的重要依据。成本会计有关的原始记录主要包括以下内容：（1）反映生产经营过程中物化劳动消耗的原始记录。（2）反映活劳动消耗的原始记录。（3）反映在生产经营过程中发生的各种费用支出的原始记录。（4）其他原始记录。

原始记录是一切核算的基础，成本核算更是如此。因此，原始记录必须真实正确，内容完整，手续齐全，要素完备，以便为成本计算、控制、预测和决策提供客观的依据。

2.健全存货的计量、验收、领退和盘点制度

为了保证入库材料物资数量与质量，必须搞好计量与验收工作，准确的计量和严格的质量检测是保证原始记录可靠性的前提；为了保证领、退的材料物资准确无误，还必须及时办好领料和退料凭证手续，使成本中的材料费用相对准确。由于材料物资等存货品种、规格多，进出频繁，尽管严格管理，但由于种种原因，账面不符还经常存在，所以对材料物资还得进行定期或不定期的清查盘点，进行账面调整，以保证库存材料物资的真实性，确保成本中的材料等费用更加准确。

3.实施有效的定额管理

定额是指在一定生产技术组织条件下，对人力、财力、物力的消耗及占用所规定的数量标准。科学先进的定额，是对产品成本进行预测、核算、控制和考核的依据。与成本核算有关的消耗定额，主要包括：工时定额、产量定额、材料、燃料、动力、工具等消耗的定额，有关费用的定额如制造费用的预算等。消耗定额的制定是作为企业产品生产发生耗费应该掌握的标准。但由于消耗定额服务于不同的成本管理目的，可表现为不同的消耗水平。当企业编制成本计划时，是根据计划期内平均消耗水平所制定的定额；当定额作为分配实际成本标准时，是以能体现现行消耗水平的定额为依据来衡量的；当企业为实现预期利润而控制成本时，是根据企业实现预期利润必须达到的消耗水平作为衡量的尺度。定额制定后，为了保持它的科学性和先进性，还必须根据生产的发展、技术的进步、劳动生产率的提高，进行不断的修订，使它为成本管理与核算提供客观的依据。

4.建立适合企业内部的结算价格

在生产经营过程中，企业内部各单位之间往往会相互提供半成品、材料、劳务等，为了分清企业内部各单位的经济责任，明确各单位工作业绩以及总体评价与考核的需要，应制定企业内部结算价格。

制定结算价格的主要依据有：（1）内部转移的材料物资等，应以当时的市场价格作为内部结算价格。（2）材料物资、劳务等也可以以市场价格为基础，双方协商定价，即我们通常所说的“议价”，作为内部的结算价格。（3）企业生产的零部件、半成品等在内部转移时，可以用标准成本或计划成本作为内部结算价格。（4）在原有成本的基础上，加上合理的利润（一定利润率计算）作为内部的价格。

除上述计价方法外，企业也可以根据生产特点和管理要求以及结算上的具体情况来确定其合理的结算价格进行结算。

5.颁布科学、完善的规章制度

规章制度是企业为了进行正常的生产经营和管理而制定的有关制度、章程和规则。规章制度是人们行动的准绳，是实施有效成本管理的保证。

企业内与成本会计有关的规章制度主要包括：计量验收制度、定额管理制度、岗位责任制、考勤制度、质量检查制度、设备管理和维修制度、材料收发零用制度、物资盘存制度、费用开支规定以及其他各种成本管理制度等。各种规章制度的具体内容应随着生产发展、经营情况的变化、管理水平的提高等客观条件和变化不断改进，逐步完善。

6.制定成本会计制度

成本会计制度是指对进行成本会计工作所作的规定。它的内涵与外延随着经济环境的变化在不断发展变化。商品经济条件下，现代企业的成本会计制度内容包括成本预测、决策、规划、控制、计算、分析和考核等所做出的有关规定，指导着成本会计工作的全过程，这也称作广义的成本会计制度。

具体的成本会计制度有：关于成本预测、决策制度；关于计划（或标准成本）成本编制制度；关于成本核算制度；关于成本控制制度；关于成本分析、考核制度等。

第六节　生产成本核算的基本要求

企业在进行生产成本核算之前，首先应正确划分以下各种费用的界限：

1.划清收益性支出与资本性支出、营业外支出的界限

收益性支出，也称营业支出，是指该项支出的发生是为了取得本期收益，即仅仅与本期收入有关、其各受益期不超过一年或一个营业周期的支出，如企业的工资支出、机器设备日常维护保养支出、保险费用支出等。收益性支出应全部作为本期成本、费用。

资本性支出是指该支出的发生不仅与本期收入的取得有关，而且与其他会计期的收入有关，或者主要是为以后各会计期间的收入取得所发生的支出，如企业为取得固定资产、无形资产等而发生的支出。资本支出应先计入资产账户，然后在其使用期内，通过折旧摊销等形式逐步分摊转作费用购置固定资产的支出等。

由上分析可知，划分收益性支出和资本性支出的目的是正确计算各期的损益，正确反映资产的价值。而营业外支出是指与企业生产经营无直接关系的各项支出，如固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产净损失、罚款支出、非常损失等。这些支出与生产经营无关，所以不能作为企业的成本或费用。

2.划清生产费用与期间费用的界限

生产费用一旦发生，就需要直接或间接地计入当期产品或在产品成本的耗费，而期间费用则是应直接计入当期损益，不能计入当期产品或在产品成本的耗费。生产费用与期间费用的区别在于：虽然它们都是一种耗费，都必须从营业收入中得到补偿，但补偿的时间不同，期间费用可以直接从当期收入中补偿，而构成产品成本的费用则需待产品销售时才能得到补偿。

3.划清生产费用与产品成本的界限

生产费用是指为生产产品而发生的各种耗费，一定时期所发生的生产费用是构成产品成本的基础。生产费用与产品成本的区别在于：生产费用是着眼于按会计期间以及各种费用要素归集本期所发生的费用，而产品成本是着眼于按产品的品种归集的费用，一种完工产品的成本可能包括几个会计期间的生产费用，一个会计期间发生的各项生产费用也可能分属于不同的产品的成本。

4.划清各期成本费用的界限

企业应划清各期产品成本费用的界限，即应由本期产品成本、期间费用负担的费用，应全部计入本期的成本费用；不应由本期产品成本、期间费用负担的费用，则不应计入本期的成本费用。为了正确划分各会计期间的费用界限，要求企业不能提前结账，将本月费用作为下月费用处理，也不能延后结账，将下月费用作为本月费用处理。

5.划清不同产品成本的界限

凡能直接确定应由某种产品负担的费用，应直接计入该种产品的成本；对于应由几种产品共同负担的间接费用，应采用合理的方法进行分配，分别计入各种产品的成本，并保持一贯性。

6.划清本期完工产品和期末在产品之间的费用界限

月末，如果某种产品既有完工产品又有在产品，就需要采用适当的分配方法，将产品应负担的费用在完工产品与在产品之间进行分配，分别计算出完工产品所应负担的费用和在产品应负担的费用。

7.企业发生下列费用，不应列入成本、费用（1）购置和建造固定资产的支出，购入无形资产和其他资产的支出。（2）对外界的投资以及分配给投资者的利润。（3）被没收的财物以及违反法律支付的各项滞纳金、罚款以及小企业自愿赞助、捐赠的支出。（4）在公积金中开支的支出。（5）国家法律、法规规定以外的各种付费。（6）国家规定不得列入成本的其他支出。第七节　成本核算的基本程序

从生产费用发生开始，到算出完工产品总成本和单位成本为止的整个成本计算的步骤。成本核算程序一般分为以下几个步骤：

1.生产费用支出的审核

对发生的各项生产费用支出，应根据国家、上级主管部门和本企业的有关制度、规定进行严格审核，以便对不符合制度和规定的费用，以及各种浪费、损失等加以制止或追究经济责任。

2.确定成本计算对象和成本项目，开设产品成本明细账

企业的生产类型不同，对成本管理的要求不同，成本计算对象和成本项目也就有所不同，应根据企业生产类型的特点和对成本管理的要求，确定成本计算对象和成本项目，并根据确定的成本计算对象开设产品成本明细账。

3.进行要素费用的分配

对发生的各项要素费用进行汇总，编制各种要素费用分配表，按其用途分配计入有关的生产成本明细账。对能确认某一成本计算对象耗用的直接计入费用，如直接材料、直接工资，应直接记入“生产成本——基本生产成本”账户及其有关的产品成本明细账；对于不能确认某一费用，则应按其发生的地点或用途进行归集分配，分别记入“制造费用”、“生产成本——辅助生产成本”和“废品损失”等综合费用账户。

4.进行综合费用的分配

对记入“制造费用”、“生产成本——辅助生产成本”和“废品损失”等账户的综合费用，月终采用一定的分配方法进行分配，并记入“生产成本——基本生产成本”以及有关的产品成本明细账。

5.进行完工产品成本与在产品成本的划分

通过要素费用和综合费用的分配，所发生的各项生产费用的分配，所发生的各项生产费用均已归集在“生产成本——基本生产成本”账户及有关的产品成本明细账中。在没有在产品的情况下，产品成本明细账所归集的生产费用即为完工产品总成本；在有在产品的情况下，就需将产品成本明细账所归集的生产费用按一定的划分方法在完工产品和月末在产品之间进行划分，从而计算出完工产品成本和月末在产品成本。

6.计算产品的总成本和单位成本

在品种法、分批法下，产品成本明细账中计算出的完工产品成本即为产品的总成本；分步法下，则需根据各生产步骤成本明细账进行顺序逐步结转或平行汇总，才能计算出产品的总成本。以产品的总成本除以产品的数量，就可以计算出产品的单位成本。第八节　成本核算的账户设置

成本类账户是根据成本类科目设置的，反映企业生产经营过程中各成本计算对象的费用汇集、成本计算和结转情况的账户。主要包括：反映生产成本或劳务成本的“生产成本”账户和“劳务成本”账户，以及反映制造费用的“制造费用”账户。而成本类账户按照是否需要分配可以再分为直接计入类成本账户和分配计入类成本账户。直接计入类成本账户主要有：生产成本（包括基本生产成本、辅助生产成本）等。分配计入类成本账户主要有：制造费用等。

1.“基本生产成本”账户“基本生产成本”账户用来核算基本生产所发生的各种生产费用。基本生产所发生的各项费用计入账户的借方，完工入库的产品成本计入账户的贷方，该账户的余额为基本生产在产品的成本。该账户应根据管理要求按车间及产品品种设置明细账。

2.“辅助生产成本”账户“辅助生产成本”账户用来核算辅助生产所发生的各种生产费用。辅助生产所发生的各项费用计入账户的借方，完工入库的成本或分配转出的劳务费用计入账户的贷方，该账户的余额为辅助生产在产品的成本。该账户按辅助生产车间设置明细账。

3.“制造费用”账户

制造费用是指工业企业为生产产品（或提供劳务）而发生，应该计入产品成本但没有专设成本项目的各项生产费用。制造费用一般包括：机物料消耗、工资及福利费、折旧费、修理费、租赁费（不包括融资租赁）、保险费、低值易耗品摊销、水电费、取暖费、运输费、劳动保护费、设计制图费、实验检验费、差旅费、办公费、在产品盘亏、毁损和报废（减盘盈）以及季节性及修理期间提供损失等。发生的如上费用应计入账户的借方，月末从贷方分配转出，一般情况下月末无余额。该账户按车间设置明细账。需要说明的是，辅助生产车间的制造费用的核算有两种处理方法，一是通过“制造费用”科目核算，二是不通过“制造费用”科目核算，直接在辅助生产成本中核算。

实务中，科目一般设置：

生产成本——直接人工

生产成本——直接材料

生产成本——制造费用

即根据需要，可将生产成本分解成“直接生产成本”和“辅助生产成本”。

会计小幽默——轻松一笑百愁消公司招聘高级会计师，求职者云集，面试题目只有一道：你乘坐的士经过崎岖山路时，轮胎突然坏了，的士向悬崖滑去，你将如何处置。考官面对众多求职者的回答，一次又一次摇头。正当考官沮丧时，只见一个男子满头大汗，一溜小跑进来，说他是求职者。考官面露不悦，问他为什么这样慌慌张张。男子说他为了节省车费，跟在公共汽车后面跑过来的。考官眼睛一亮，立即叫他回答试题。男子不假思索地回答：“马上叫司机关掉计程器！”“恭喜，你被录用了，欢迎加盟咱们公司！”考官激动地拥抱着男子，热情地说着。

第2章　产品成本计算的技能与技巧

本章主要内容

第一节　成本计算概述

第二节　成本的归集和分配

第三节　品种法下产品成本计算

第四节　分批法下产品成本计算

第五节　分步法下产品成本计算

第六节　多种核算方法的比较

一、成本的一般概念与存货成本特征

在财务会计中，成本是指取得资产或劳务的支出。例如，固定资产的成本是指取得该资产的买价、运输和保险等相关支出；存货成本是指取得存货的支出，包括采购成本、加工成本和其他支出。

成本计算通常是指存货成本的计算，因此，“成本”实际上是指存货成本。存货成本具有以下特征：（1）成本是经济资源的耗费，生产经营过程同时也是资产的耗费过程。根据成本归属理论，当任何原材料或设备在耗用之后，它们的原始购置成本就随之归属于产出物，成为产出物的成本。（2）成本是以货币计量的耗费，成本总是需要支付货币的，或者说只有支付货币的耗费才属于存货成本。（3）成本是特定对象的耗费，成本是转移到一定产出物的耗费，是针对一定的产出物计算归集的。这个产出物称为成本计算对象，它可以是一件产品或者一项服务。成本和费用的区别之一就是成本有特定的对象而费用没有特定对象。广义的费用是资产的耗费。

二、生产经营成本的分类表2-1　生产经营成本的分类表

三、生产成本核算的原则

企业发生材料、动力、工资等各种要素费用时，应按其经济用途，分别列入不同的账户：（1）对于直接用于产品生产的费用，发生时记入成本计算对象并记入专门开设的成本项目中。如构成产品实体的原材料费用，应单独记入“基本生产成本”成本计算单相应的“直接材料费用”成本项目；分配的生产工人工资及福利费，应单独记入“基本生产成本”成本计算单相应的“直接人工费用”成本项目内。对于几种产品共同耗用同一种费用的，一般应按各产品的耗用比例先行分配，然后再记入相应的成本项目。（2）对于用于产品生产但没有专门设立成本项目的各项费用，如生产车间机器设备的折旧费、车间管理人员的工资及福利费、车间机物料消耗等，应列入“制造费用”账户借方予以归集，月终时，再分配转入“基本生产成本”成本计算单相应的“制造费用”成本项目。（3）对于用于产品销售的费用，用于管理和组织生产经营活动的费用，以及用于筹集生产经营资金的费用，则应分别记入“销售费用”、“管理费用”和“财务费用”等账户的借方进行归集。（4）对于用于固定资产购置和建造等非生产经营管理费用，则应记入“在建工程”等账户予以归集。

四、产品成本计算的目的和要求表2-2　产品成本计算的目的和要求

五、产品成本计算制度的类型表2-3　产品成本计算制度的类型

六、成本核算方法概述

由于成本对象的不同，形成了品种法、分批法、分步法三种不同的成本计算方法。此外，如果产品的品种规格繁多，为了简化产品成本核算工作，可将产品的品种规格归并分类，按类别开设成本计算单归集费用，然后再按品种规格或生产批别、生产步骤分配费用、计算成本。这种用来简化成本计算工作的方法，成为分类法。分类法不是单独应用的成本计算方法，需与某一种或某两种基本方法结合应用，以便简化基本方法的核算工作，所以属于成本计算的辅助方法。

1.品种法是以产品品种作为成本计算对象计算成本的一种方法

品种法适用于大量大批的单步骤生产，如发电、采掘以及大量、大批生产的铸件、铸和玻璃制品熔制等生产。在大量、大批多步骤生产下，对一些企业或车间规模较小，或按产品设立的车间（从原材料投入到产品生产的全部生产过程都在一个车间内进行），或生产是流水线组织的，管理上不要求按照生产步骤计算产品成本，也可以采用品种法，如小型的砖厂、水泥厂等。

品种法的特点：（1）以产品品种作为成本计算对象。（2）按月计算产品成本，其成本计算期与会计报告期一致，而与产品的生产周期往往不一致。（3）一般不存在生产费用在完工产品与月末在产品之间的分配，但在月末有在产品，而且数量较多的情况下，需要将生产费用在完工产品与在产品之间进行分配，计算出产成品和月末在产品成本。

2.分批法是指按照产品的批次或订单计算产品成本的一种方法，亦称订单法

分批法适用于单件、小批量的多步骤生产，如船舶、精密仪器、重型机械及服装等工业企业。

分批法的特点：（1）按照生产批号或订单，以每一批次或每一订单作为成本计算的对象。（2）按照生产批号或订单归集生产费用，计算各批或各订单的产品成本。

凡属各批或各订单所发生的直接费用，应直接计入该批或该订单的产品成本；凡属间接费用，应先记入“制造费用”账户，月终采用适当的方法进行分配，将分配后的数额计入各批或各订单的产品成本。（3）月终，如果某批或某订单产品已全部完工，其所归集的全部生产费用就是完工产品的成本；如果尚未完工，其生产费用就是在产品的成本。

因此，分批法一般在月终不存在生产费用或在完工产品与在产品之间的分配问题。只有在同一批次或同一订单中发生跨月份陆续完工入库时，才采取一定的分配标准，将归集的生产费用在完工产品与在产品之间进行分配。（4）分批法要在每一批次或每一订单完工后才能计算出产品的成本，其成本计量是不定期的，虽然其成本计算期和生产周期是一致的，但与会计核算的报告期是不一致的。

3.分步法是以产品生产步骤作为成本计算对象归集生产费用，计算产品成本的方法

适用于大量大批的多步骤生产。例如，资金、纺织、造纸及机械制造。这类企业为了加强各种生产步骤的成本管理，往往不仅要求按照产品品种计算成本，而且还要求按照生产步骤计算成本，以便为考核、分析各种产品及其生产步骤的成本计划的执行情况提供依据。

分步法的特点：（1）以产品品种及其经过的生产步骤作为成本计算对象。（2）定期计算完工产品或半成品成本。（3）期末需要将生产费用在完工产品（广义或狭义）与月末在产品（狭义或广义）之间分配，计算完工产品成本。第二节　成本的归集和分配

成本的归集，是指通过一定的方式进行成本数据的收集或汇总。

成本的分配，是指将归集的间接成本分配给成本对象的过程。

费用分配的基本原理：

某产品或分配对象应负担的费用=该产品或分配对象的分配标准×费用分配率表2-4　费用分配相关表【例】领用某种原材料2 106千克，单价20元，原材料费用合计42 120元，生产甲产品400件，乙产品300件。甲产品消耗定额1.2千克，乙产品消耗定额1.1千克。分配结果如下：『正确答案』

应分配的材料费用：

甲产品=400×1.2×52=24 960（元）

乙产品=300×1.1×52=17 160（元）

合计：42 120（元）

一、辅助生产费用的归集和分配

辅助生产提供的产品和劳务，主要是为基本生产车间和管理部门使用和服务的。但在某些辅助生产车间之间也有相互提供产品和劳务的情况。

辅助生产费用的分配主要方法：直接分配法、交互分配法、计划分配法。

1.直接分配法表2-5　直接分配法

企业有锅炉和供电两个辅助生产车间，这两个车间的辅助生产明细账所归集的费用分别是：供电车间89 000元、锅炉车间21 000元；供电车间为生产甲乙产品、各车间管理部门和企业行政管理部门提供36 2000度电，其中锅炉车间耗电6 000度；锅炉车间为生产甲乙产品、各车间及企业行政管理部门提供5 370吨热力蒸汽，其中供电车间耗用120吨。

供电车间和锅炉车间的使用情况如下：

采用直接分配法分配此项费用，并编制“辅助生产费用分配表”。

根据辅助生产费用分配表编制会计分录，将锅炉车间及供电车间的费用分配记入有关科目及所属明细账。表2-5　辅助生产费用分配表（直接分配法）

2.交互分配法表2-6　交互分配法表2-7　辅助生产费用分配表（交互分配法）

采用交互分配法，辅助生产内部相互提供产品或劳务全都进行了交互分配，从而提高了分配结果的正确性。但各辅助生产费用要计算两个单位成本（费用分配率），进行两次分配，因而增加了计算工作量。

计算小提示：

供电车间单位成本：89 000÷362 000=0.2459

供电车间分配给锅炉车间的成本：0.2459×6 000=1 475.14

锅炉车间单位成本：21 000÷5 370=3.9106

锅炉车间分配给供电车间的成本：3.9106×120=469.27

接下来在供电车间和锅炉车间对其他产品和部门分配的过程中，要在原来的基础上加上被分配到的部分与减去已分配出去的部分。

例如，供电车间的待分配金额为：　89 000+469.27-1 475.14=87 994.14

由于待分配金额与数量都发生了变化，因而要重新计算分配率。

例如，供电车间的二次分配率（单位成本）：　87 994. 14÷（362 000-6 000）=0.2472

甲产品耗用电费：0.2472×220 000=54 384

表格中的其他数据，按照上述方法可以依次计算填写。

3.计划分配法表2-8　计划分配法表2-9　辅助生产费用分配表（计划分配法）

计算小提示：把各个部门的耗用量乘以计划单位成本然后汇总得出总计划成本金额，再与实际相比较，即可知道差异。比如，甲产品的被分配金额为：220 000×0.25=55 000。

二、在产品与完工产品直接的分配

1.在产品成本按定额成本计算表2-10　在产品成本按定额成本计算

2.产品按定额比例法计算表2-11　产品按定额比例法计算

三、联产品的成本分配

联产品，是指使用同种原料，经过同一生产过程同时加工出来的两种或两种以上的主要产品。

联产品加工成本的分配方法主要有两种：（1）售价法：以分离点上每种产品的销售价格为比例分配联合成本。【例】某公司生产联产品A和B，5月份发生加工费30万元，A和B在分离点上的销售价格总额为75万元，其中，A产品的销售价格总额为30万元，B产品的销售价格总额为10万元。采用售价法分配联合成本。

分配率=30÷75=0.4

A产品应分配的联合成本=0.4×30=12（万元）

B产品应分配的联合成本=0.4×10=4（万元）（2）可变现净值法：按照分离点上每种产品的可变现净值分配。第三节　品种法下产品成本计算

1.成本计算的品种法

按成本计算对象的不同，成本计算的基本方法分为品种法、分批法和分步法三种。（1）品种法的含义。

品种法是以产品品种为成本计算对象计算成本的方法。（2）品种法主要特点。

品种法指以产品品种为对象计算各品种产品生产成本的方法，主要运用于大量大批单步骤生产的企业。

企业，大多属于单步骤、大量大批生产的企业，这样的生产类型决定了品种法在成本核算上具有如下特点：

①成本计算对象一般只是企业的完工产品。由于单步骤生产是生产技术不可间断的生产，生产过程中不存在在产品或仅存在部分数量稳定的在产品，这部分在产品在成本计算时可不予考虑。

②成本计算期与每月的会计报告期相同。大量大批的生产组织特点意味着投入和产出的不间断性，产品生产周期难以确定，只能把每月的会计报告期作为成本计算期。

③生产费用全部由完工产品负担。品种法的成本计算对象只是完工产品，与之相应，生产费用也无须在完工产品与在产品间分配。（3）品种法的适用范围。

①大量大批的单步骤生产的产品。具体说，发电、采掘、供水、供汽、磨粉、铸造等企业都不需要分批分步计算产品成本，可以直接用品种法计算一种或几种产品的成本。

②大量大批的封闭式多步骤生产或按流水线组织的多步骤生产的产品以及虽属多步骤生产，但管理上不要求单独计算半成品成本的产品。例如：管理上只要求提供最终产品成本时，糖果厂、小砖瓦厂、小水泥厂、小瓷厂等可以采用品种法。

③企业内的供水、供电、供汽等辅助生产车间计算提供基本生产车间与其他辅助生产车间使用的水、电、汽的劳务成本。

如果产品品种很多，又可分成类别时，要先按类别设置生产费用明细账，归集计算类别成本，再将各类别成本在该类各种产品之间分配，这种方法又称为分类法。在类内分配时，可以采用定额或系数进行分配。

①根据定额分配。

确定类别成本后，根据类内各产品的定额分配类别总成本。定额的确定，可以根据各企业的具体情况，如产品的重量、体积、长度、含量、质量、销售价格、计划成本、材料耗用量等都可以作为分配标准。选择的分配标准，越是与产品成本高低有相关联系，各产品成本也就相对越准确。

②根据系数分配。

在每一类的各种产品中各选一种为标准产品确定系数为1，其他产品则按照其与标准产品成本的量的比例确定相应的系数。标准产品由企业自行选择，一般选择产量大、常年均生产的产品。类别成本除以标准产量（实际产量×系数）就得出每一标准产量的单位成本，从而计算出各种产品的成本。

2.品种法下产品成本计算的应用【例】该企业2010年5月份的成本资料：表2-12　产品产量资料

甲产品实际生产工时1 200小时，乙产品实际生产工时1 800小时。生产甲产品耗用的原材料随加工程度陆续投入，生产乙产品耗用的原材料在生产开始时一次投入。甲产品月末在产品完工程度为60%，乙产品月末在产品完工程度为40%，按约当产量比例法将生产费用在甲、乙两种完工产品和月末在产品之间分配。表2-13　月初在产品成本资料

本月机修车间为基本生产车间提供修理服务为150小时，为厂部管理部门提供修理服务为100小时，共计250小时。

本月发生费用：

根据“发料凭证汇总表”的记录，该企业各部门材料耗用金额如表2-14所示。表2-14　发料凭证汇总表（1）编制分配材料费用的会计分录：

借：生产成本——基本生产成本（甲产品）　8 200

——基本生产成本（乙产品）　6 500

——辅助生产成本　700

制造费用——基本生产车间　2 000

贷：原材料　17 400“工资结算汇总表”和其他职工薪酬分配汇总的本月应付职工薪酬如表2-15所示。表2-15　职工薪酬汇总表（2）编制分配职工薪酬的会计分录：

借：生产成本——基本生产成本（甲产品）　6 840

——基本生产成本（乙产品）　10 260

——辅助生产成本　912

制造费用——基本生产车间　1 368

管理费用　5 620

贷：应付职工薪酬　25 000

根据“折旧费用分配表”分配给各部门的折旧费如表2-16所示。表2-16　固定资产折旧费用分配表（3）编制分配折旧费用的会计分录：

借：制造费用——基本生产车间　5 200

生产成本——辅助生产成本　300

管理费用　4 500

贷：累计折旧　10 000

根据有关付款凭证等编制“其他费用分配表”，分配给各部门的费用如表2-17所示。表2-17　其他费用分配表（4）编制分配折旧费用（改其他费用）的会计分录：

借：制造费用——基本生产车间　600

生产成本——辅助生产成本　250

管理费用　650

贷：银行存款　1 500（5）根据本月各项要素费用分配表，归集机修车间辅助生产成本，计算编制辅助生产成本分配表：表2-18　辅助生产费用分配表（6）编制分配辅助生产费用的会计分录：

借：制造费用——基本生产车间　1 297. 20

管理费用　864.80

贷：生产成本——辅助生产成本　2 162

根据本月各项要素费用分配表，归集基本生产车间的制造费用，按生产工时比例法计算分配制造费用：表2-19　基本生产车间制造费用分配表（7）编制分配基本生产车间制造费用的会计分录：

借：生产成本——基本生产成本（甲产品）　4 186. 08

——基本生产成本（乙产品）　6 279. 12

贷：制造费用——基本生产车间　10 465. 20

采用品种法核算，按约当产量法分配甲、乙产品完工产品成本和月末在产品成本。表2-20　产品成本计算单表2-21　产品成本计算单（8）编制结转本月甲、乙完工产品成本的会计分录：

借：库存商品——甲产品　35 700

——乙产品　30 390

贷：生产成本——基本生产成本（甲产品）　35 700

——基本生产成本（乙产品）　30 390第四节　分批法下产品成本计算

一、分批法的含义

分批法是按照产品的批别计算产品成本的一种方法。

二、分批法的适用范围（1）适用于单件小批量类型的生产（如造船业、重型机器制造业等）。（2）一般企业中的新产品试制或试验的生产。（3）在建工程以及设备修理作业等。

三、主要特点

以产品生产的批别或者客户的订单作为成本计算对象，并据以归集生产费用，计算各个批别产品的总成本以及单位成本的一种成本计算方法，又称为成本计算订单法。在分批法下，成本计算期与生产周期相一致，属于不定期计算产品成本法。这种方法适用于单件小批量、多品种的生产类型。

在这一方法下，成本对象（或批别）的确定有两种方法：一是根据客户的订单直接分批组织生产，二是依据客户的订单并结合企业生产经营的具体情况，按照企业内部订单分批组织生产。由于在以上两种情况下，产品生产都是分批进行的，而且批量很小，所以，产品成本计算完全可以按照各个批别作为成本计算对象，设置产品成本明细账，据以归集生产费用，计算产品成本。

在分批法下，对于各批产品直接耗用的原材料，生产工人工资以及提取的职工福利费，一般根据有关原始凭证或者要素费用将分配表直接记入成本明细账中的直接材料、直接人工成本项目中，至于在车间内发生的各项其他费用（如间接耗用材料、管理人员工资、折旧费、修理费等），一般先按不同的车间进行归集，分别记入各年制造费用账户中。月末采用一定的分配方法进行分配以后再记入各有关成本明细账中制造费用成本项目中。由于分批法的生产周期长短不一，一批产品往往同时投产、同时完工。因此，在一批产品完工以前，该批产品成本明细账中所归集的生产费用就是这批产品的在产品成本；当这批产品全部完工以后，该批产品成本明细账中所归集的生产费用就是该批产品的总成本，用总成本除以该批产量，就可以计算出单位成本。

有时也会发生一批产品跨月先后完工的情况，而且分次对外销售，在这种情况下，可对先完工的产品按计划成本或估计成本入账，等到这批产品全部完工以后，再对这批产品的实际成本进行重新计算。

1.分批法下的应用举例【例】约当比例按照50%计算。表2-22　产品成本计算单表2-23　产品成本计算单（1）直接材料项目按完工产量和在产品数量比例进行分配。

分配率=360 000÷（30+10）=9 000（元/件）

完工产品：30×9 000=270 000（元）

月末在产品：10×9 000=90 000（元）（2）直接人工项目按约当产量比例进行分配。

分配率=35 000÷（30+10×50%）=1 000（元/件）

完工产品：30×1 000=30 000（元）

月末在产品：5×1 000=5 000（元）（3）制造费用项目按约当产量比例进行分配。

分配率=91 000÷（30+10×50%）=2 600（元/件）

完工产品：30×2 600=78 000（元）

月末在产品：5×2 600=13 000（元）（4）编制结转完工产品成本的会计分录：

借：库存商品——C产品　137 700

——乙产品　378 000

贷：生产成本——基本生产成本（701批号）　137 700

——基本生产成本（801批号）　378 000

2.简化的分批法【例】表2-24　基本生产成本二级账表2-25　基本生产明细账表2-26　基本生产成本明细账表2-27　基本生产成本明细账表2-28　基本生产成明细账账

编制结转完工产品成本的会计分录：

借：库存商品——A产品　18 740

——B产品　4 640

贷：生产成本——基本生产成本（701批号）　18 740

——基本生产成本（702批号）　4 640第五节　分步法下产品成本计算

一、分步法的含义

产品成本计算的分步法是按照产品的生产步骤计算产品成本的一种方法。

二、分步法的适用范围

它适用于大量大批的多步骤生产，如纺织、冶金、大量大批的机械制造企业。在这类企业中，往往不仅要求按照产品品种计算成本，而且还要求按照生产步骤计算成本。

三、分步法的分类

在实际工作中，根据成本管理对各生产步骤成本资料的不同要求（是否需要计算半成品成本）和简化核算的要求，各生产步骤成本的计算和结转，一般采用逐步结转和平行结转两种方法，称为逐步结转分步法和平行结转分步法。

四、逐步结转分步法

逐步结转分步法是按照产品加工的顺序，逐步计算并结转半成品成本，直到最后加工步骤才能计算产成品成本的一种方法。

逐步结转分步法就是为了分步计算半成品成本而采用的一种分步法，也称计算半成品成本分步法。

1.综合结转的基本原理

综合结转法，是指上一步骤转入下一步骤的半成品成本，以“直接材料”或专设的“半成品”项目综合列入下一步骤的成本计算单中。

2.逐步结转分步法

假定甲产品生产分两步在两个车间内进行，第一车间为第二车间提供半成品，半成品收发通过半成品库进行。两个车间的月末在产品均按定额成本计价。成本计算程序如下：

①根据各种费用分配表、半成品产量月报和第一车间在产品定额成本资料（这些费用的归集分配同品种法一样，故过程均省略，下同）登记甲产品第一车间（半成品）成本计算单。表2-29　甲产品（半成品）成本计算单【提示】月末在产品定额成本=月末在产品数量×在产品定额单位成本

根据第一车间甲产品（半成品）成本计算单（表2-29）和半成品入库单，编制会计分录如下：

借：自制半成品　151 200

贷：生产成本——基本生产成本——第一车间（甲）　151 200

②根据第一车间甲产品（半成品）成本计算单、半成品入库单，以及第二车间领用半成品的领用单，登记半成品明细账，如表2-30。表2-30　半成品明细账

根据半成品明细账所列半成品单位成本资料和第二车间半成品领用单，编制会计分录如下：

借：生产成本——基本生产成本——第二车间（甲）　169 200

贷：自制半成品　169 200

③根据各种费用分配表、半成品领用单、产成品产量月报以及第二车间在产品定额成本资料，登记第二车间（产成品）成本计算单。如表2-31。表2-31　甲产品（产成品）成本计算单

根据第二车间甲产品（产成品）成本计算单和产成品入库单编制会计分录如下：

借：产成品　238 500

贷：生产成本——基本生产成本——第二车间（甲）　238 500

④综合结转的成本还原。

从前面列举的第二车间产品成本明细账中可以看出，采用综合结转法的结果，表现在产品成本中的绝大部分费用是第二车间所耗半产品的费用，而工资及福利费、制造费用只是第二车间发生的费用，在产品成本中所占比重很小。显然，这不符合产品成本构成的实际情况，不能据以从整个企业角度分析和考核产品成本的构成和水平。因此，在管理上要求从整个企业角度考核和分析产品成本的构成和水平，还应将综合结转算出的产品成本进行成本还原。

所谓成本还原，就是从最后一个步骤起，把所耗上一步骤半成品的综合成本还原成原材料、工资及福利费、制造费用等原始成本项目，从而求得按原始成本项目反映的产成品成本资料。

仍以前例资料为例，第二车间甲产品成本明细账中算出的本月产成品所耗上一车间半成品费用为189 000元，按照第一车间产品成本明细账中算出的本月所产该种半成品成本151 200元的成本构成进行还原，求出按原始成本项目反映的甲产成品成本。根据两个车间产品成本明细账的有关资料，编制产成品成本还原计算表，详见表2-32。表2-32　产成品还原计算表【还原思路分析】

产品成本计算的分类法是按产品类别归集生产费用，计算成品成本的一种方法。对于产品品种较多而工艺又相似的企业，可以简化成本计算工作。

五、平行结转分步法

1.含义

平行结转分步法，是指在计算各步骤成本时，不计算各步骤所产半成品成本，也不计算各步骤所耗上一步骤的半成品成本，而只计算本步骤发生的各项其他费用，以及这些费用中应计入产成品成本的份额，将相同产品的各步骤成本明细账中的这些份额平行结转、汇总，即可计算出该种产品的产成品成本。

这种结转各步骤成本的方法，称为平行结转分步法。也称不计算半成品成本分步法。图2-1　平行结转分步法

2.平行结转分步法的基本特点【注意】该方法的核心：生产费用在完工产品与月末在产品之间的分配。这里的完工产品是指企业最后完工的产成品；这里的在产品（指的是广义的在产品）是指各步骤尚未加工完成的在产品和各步骤已完工但尚未最终完成的产品。

3.举例【例】某企业生产甲产品，生产分两步骤在两个车间内进行，第一车间为第二车间提供半成品，第二车间加工为产成品。各种生产费用归集与分配过程省略，数字在各成本计算单中列示。产成品和月末在产品之间分配费用的方法采用定额比例法；材料费用按定额材料费用比例分配，其他费用按定额工时比例分配。①定额材料，如表2-33。假如该厂月末没有盘点在产品，月末在产品的定额资料要根据月初在产品定额资料加本月投产的定额资料减去产成品的定额资料计算求出。（月初在产品定额+本月投入定额=月末在产品定额+本月完工产品定额）表2-33　甲产品定额资料

②根据定额资料、各种费用分配表和产成品产量月报，登记第一、第二车间成本计算单。表2-34　甲产品成本计算单

计算分析小提示：

直接材料分配率=实际发生额/定额=151 151/166 100=0.91

甲产品在本步骤直接材料费用=0.91×293×500=133 315（元）

甲产品在本步骤直接人工费用=2.18×7 000=15 260（元）

甲产品在本步骤制造费用=2.5×22 500=17 500（元）表2-35　甲产品成本计算单

③根据第一、第二车间成本计算单，平行汇总产成品成本。表2-36　甲产品成本汇总计算表

甲产品直接材料费用=133 315+0=133 315（元）

甲产品直接人工费用=15 260+23 700=38 960（元）

甲产品制造费用=17 500+33 000=50 500（元）

甲产品单位成本=（133 315+38 960+50 500）/500=445.55

B公司甲产品的生产成本核算采用平行结转分步法。该甲产品的生产在两个车间进行，第一车间为第二车间提供半成品，第二车间将其加工为产成品。该企业每月末进行在产品的盘点。

产成品和月末在产品之间分配费用的方法采用定额比例法；材料费用按定额材料费用比例分配，其他费用按定额工时比例分配。

定额资料见定额汇总表，本月发生的生产费用数据已记入成本计算单。表2-37　定额汇总表表2-38　第一车间：甲产品成本计算单表2-39　第二车间：甲产品成本计算单表2-40　甲产品成本汇总计算表

要求：计算填列“第一车间甲产品成本计算单”，“第二车间甲产品成本计算单”和“甲产品成本汇总计算表”表2-41　第一车间：甲产品成本计算单表2-42　第二车间：甲产品成本计算单表2-43　甲产品成本汇总计算表第六节　多种核算方法的比较

一、其他成本核算方法——分类法

1.分类法的特点及适用范围

分类法的特点是：按照产品的类别归集生产费用，计算该类产品成本；类内不同品种（或规格）产品的成本按照一定的分配方法分配确定。

分类法的适用范围：分类法与生产的类型无直接关系，它可以在各种类型的生产中就通用，即凡是产品品种、规格繁多，又可以按照一定标准划分为若干类别的企业或车间，均可以采用分类法计算成本。例如，钢铁厂生产的各种型号和规格的生铁、钢锭和钢材。

2.分类法的计算程序

分类法的计算程序包括：（1）根据产品所用原材料和工艺技术过程的不同，将产品划分为若干类，按照产品的类别开立产品成本明细账，日常按类归集产品的生产费用，计算各类产品的成本。（2）选择合理的分配标准，分别将每类产品的成本，在类内的各种产品之间进行分配，计算每类产品内各种产品的成本。

产品成本计算的分类法是按产品类别归集生产费用，计算成品成本的一种方法。对于产品品种较多而工艺又相似的企业，可以简化成本计算工作。

二、成本核算方法的比较表2-44　成本核算方法的比较表

成本核算方法有很多种，如品种法、分步法、分批法、分类法、定额法这是按实际成本核算，目前已不能满足部分企业的需求，当今比较盛行的就是标准成本法、作业成本法以及变动成本法。无论采用何种方法都大同小异，无非就是料、工、费三大块。有关成本控制主要还是从采购成本和生产成本着手，特别是生产成本，企业根据自身情况而制定各产品标准，月末根据标准和实际成本之间的差异再进行分析，如价差、量价、效率差等。

会计小幽默——数字让你笑哈哈会计一天到晚要和数字打交道，从0～9，也就十个字符而已，应该说很枯燥。其实换个角度，数字也有幽默的一面，让我们看看有关10个数字人物之间相遇调侃的笑话吧：一天0碰到10，瞥他一眼，“小样，傍上大款我就不认识你了！”一天0碰到10，看了他一眼，不屑地说，年纪轻轻的拄什么拐杖呀。一天0碰到101，很同情地看着他，哎，怎么拄上双拐了！一天，0跟8在街上相遇，0不屑地看了8一眼，说：胖就胖呗，还系什么裤腰带啊！一天，0在路上看到9，“哎，兄弟，怎么截肢了……”一天，7和2……7说：下跪也没有用，我不会嫁给你的。一天，0碰上00说，胖子怎么不等我就结婚了。一天，2对5说：你该把肚皮收收了，5说：怎么？隆了胸就了不起了呀！

第3章　作业成本计算与管理的技能与技巧

本章主要内容

第一节　作业成本法的含义和特点

第二节　作业成本计算

第三节　作业成本管理

一、作业成本法和其他相关概念

1.作业成本法

作业成本法简称ABC法，即以作业为基础的成本计算方法。

作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地分配到作业、生产过程、产品、服务及顾客中的一种成本计算方法。

在作业成本法下，直接成本（如直接材料成本）可以直接计入有关产品，而其他间接成本（制造费用等）则首先要分配到有关作业，计算作业成本，然后再将作业成本分配到有关产品。作业成本法仍然可以分为品种法、分批法和分步法等成本计算基本方法，或者说作业成本法可与品种法、分批法和分步法结合起来运用。

2.作业的概念

作业是指企业在经营活动中的各项具体活动。如签订材料采购合同、将材料运达仓库、对材料进行质量检验、办理入库手续、登记材料明细账等。

一项作业可能是一项非常具体的活动，如车工作业；也可能泛指一类活动，如机加工车间的车、铣、刨、磨等所有作业可以统称为机加工作业；甚至可以将机加工作业、产品组装作业等统称为生产作业（相对于产品研发、设计、销售等作业而言）。

按作业的产出或消耗方式进行分类，可以分成四类：表3-1　按作业的产出或消耗方式分类表

对作业的这种分类能为作业成本信息的计算和使用提供帮助，因为作业类别与作业动因的选择有着内在联系。由此也可以看出，传统成本法只考虑了产量级作业，因此，其制造费用的分配主要采用与产量级作业相关的成本动因。

3.成本动因

在作业成本法中，大量地使用着“成本动因”这一概念。成本动因也称成本驱动因素，是指引起相关成本对象的总成本发生变动的因素。在作业成本计算中，成本动因分为资源动因和作业动因。

资源动因是引起作业成本变动的因素。资源动因被用来计量各项作业对资源的耗用，运用资源动因可以将资源成本分配给各有关作业。

作业动因是引起产品成本变动的因素。作业动因计量各种产品对作业耗用的情况，并被用来作为作业成本的分配基础。

二、作业成本法的主要特点

1.成本计算分为两个阶段

作业成本法的基本指导思想：“产品消耗作业，作业消耗资源”。

第一阶段：将作业执行中消耗的资源追溯到作业，计算作业的成本，并根据作业动因计算作业成本分配率；

第二阶段：根据第一阶段计算的作业成本分配率和产品消耗作业的数量，将作业成本追溯到各有关产品。图3-1　成本计算两个阶段图示

传统的成本计算方法，对于直接成本直接追溯到产品，对于间接成本（制造费用）追溯到生产部门，然后将制造费用分摊到有关产品：（1）直接追溯是指将成本直接确认分配到某一成本对象的过程。

这一过程是可以实地观察的。使用直接追溯方式得到的产品成本是最准确的。比如，生产电视机耗用集成电路板，集成电路板的成本就可以直接追溯到电视机。（2）动因追溯是指根据成本动因将成本分配到各成本对象的过程。

对于不能直接追溯的成本，作业成本法强调使用动因追溯方式。采用这种方式需要首先找到引起成本变动的真正原因，即成本与成本动因之间的因果关系。

动因追溯虽然不像直接追溯那样准确，但只要因果关系建立恰当，成本分配的结果同样可以达到较高的准确程度。（3）分摊方式是一种简便易行且成本较低的成本分配方式。

这种方式建立在某种特定的假设前提之下。当这一特定的假设前提符合成本与成本对象之间的因果关系时，分配的结果是相对准确的，否则，就会扭曲成本，影响成本的真实性。

2.成本追溯使用众多不同层面的作业动因

不同层面的作业动因包括：

产量级动因（以单位产品或其他单位产出物为计量单位的作业动因）；

批次级动因（以“批”、“次”为计量单位的作业动因）；

品种级动因（以产品的品种数为计量单位的作业动因）等。

每一层面的成本动因远不止1～2个。从企业实践来看，一般使用的成本动因在30～50个。采用不同层面的、众多的成本动因进行成本分配，要比采用单一分配基础更加合理，更能保证成本的准确性。

试读结束[说明：试读内容隐藏了图片]

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