财产行为税政策解析与实务操作(txt+pdf+epub+mobi电子书下载)

作者：杨永义

出版社：中国税务出版社

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财产行为税政策解析与实务操作试读：

前言

财产税和行为税一般合称为财产行为税。财产税是以法人或自然人拥有或支配的财产作为课税对象征收的一类税；行为税是以社会成员的特定行为作为课税对象征收的一类税。在我国，财产行为税大多属于地方税，是地方政府财政收入的重要来源。本书对现行财产行为税，即城镇土地使用税、房产税、土地增值税、契税、印花税、资源税、耕地占用税、车船税、烟叶税、城市维护建设税等10个税种的基本法律制度、征收管理规定逐一加以解析。

与同类书相比，本书具有以下特点：1．每个税种均从概述、课税要素、征收管理、会计处理与实务四个方面予以解析、阐释，并在每章末小结。2．各章均有一节专门阐述本章税种的涉税业务账务处理与实务操作内容，并配有典型案例进行分析。3．解析各税种课税要素时引用了财政部、国家税务总局印发的现行有效的税收规章和其他税收规范性文件，且注明文件标题、发文字号。4．每章均附有大量练习题，包括单选题、多选题、判断题、案例分析题等四类题型。

本书采用最新资料，内容丰富、翔实、严谨，具有很强的时效性和实用性，是税务人员、企业财会人员、涉税中介机构从业人员学习、掌握财产行为税各税种征管政策及规定的实用工具书。

阅读本书时请注意下列提示：1．本书引用财税主管部门发布的税收规范性文件时，为叙述方便，对个别文字作了适当处理，读者在实际工作中请以官方文本为准。2．本书涉税业务的会计处理均以财政部制定、自2007年1月1日起首先在上市公司施行的《企业会计准则———基本准则》及其后制定的具体准则、应用指南、解释为依据。3．作者认为某些税收政策、征管规定值得商榷的，阐明观点时均以“本书认为”形式出现，旨在抛砖引玉、拓展思路，供读者理解相关内容时参考。4．限于篇幅，涉及各税种特定事项的税收优惠政策未收录在相关章节中，读者可根据书中附录列举的特定事项及相关文件自行查找。5．本书引用的税收规章及其他税收规范性文件发布日期截至2014年10月31日，其后政策调整、变化可能导致书中相关内容陈旧或不准确，请读者注意甄别。

书中疏漏之处在所难免，恳请读者批评指正。

电子邮箱：bc_yang@sina.cn；QQ号：2113295242。杨永义2015年1月

第一章 财产行为税总论

第一节 财产税概论

一、财产税的概念

财产税是以法人或自然人拥有或支配的财产作为课税对象征收的一类税。作为财产税课税对象的财产，可分为不动产和动产。不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，如土地、地上建筑物及其附着物；动产是指能够移动且不损害其用途和价值的财产，包括有形动产和无形动产。有形动产是指机器设备、商品存货等收益财产以及生活用品等消费财产；无形动产是指现金、银行存款和各种有价证券等货币财产。

对财产课税，历史悠久。我国周朝征收的“廛布”就类似于现代的房产税。在西方，12世纪初英国为向北欧海盗进贡而对土地课征的“丹麦金”就属于土地税。在许多国家早期的税收制度中，对拥有和使用的土地课税非常普遍。之后，随着社会经济的不断发展，社会财富迅速增加，财产种类不断增多，财产税不再限于对不动产征收，其征税范围逐步扩展到动产，演变为对各类财产在内的全部财产课征的一般财产税，并且在某些特定历史阶段曾一度成为许多国家的主体税种。随着社会经济的进一步发展，商品经济日益繁荣、发达，财产数量、种类急剧增多，存在形态也日益复杂，出现了大量无形财产。由于无形财产易于隐瞒、藏匿、转移，且难以准确估价，对其征税难度较大，因此，对纳税人的全部财产合并征税不太现实，许多国家开始实行个别财产税。其中静态财产税趋向于只对不动产征收，同时辅之以遗产税、赠与税等动态财产税。随着流转税和所得税的日益发展并在税收体系中占据主体地位，财产税逐渐成为一种辅助性税种。但是，财产税作为税收体系中必不可少的组成部分，仍然具有重要地位。

二、财产税的特征（一）财产税是直接税

财产税的纳税人自己承受税收负担，一般不易转嫁。当国家财政有特殊需要时，可以考虑增加财产所有者的税收负担，从而筹集财政收入，并起到调节贫富差距和分配不均的作用。（二）财产税是对财产“存量”征收的税

财产税以财产的存在为前提，无论财产是否发生转移（指非交易性转移）、财产价值是否增加，仅对财产存量征税。而流转税以商品、劳务交易过程发生的毛收入作为课税对象；所得税以生产经营取得的纯收入为课税对象，但它们都是对收入流量征收的税。（三）财产税是一种辅助性税种

在当今世界各国的税收体系中，不论以流转税为主体的税收体系，还是以所得税为主体的税收体系，或者以流转税和所得税并重的税收体系，都将财产税作为辅助性税种，使其成为主体税种的必要补充。不过，财产税在我国作为地方税，是各级地方政府的重要财源之一。

三、财产税的分类

财产税虽然在许多国家都征收，但是各国税收制度存在很大差异，基于不同的经济条件和出于不同的财政目标，财产课税的制度不尽相同。按照不同的标准，可以将财产税分为以下几类：（一）按课税对象的形态分类

按课税对象的形态分类，可以分为静态财产税和动态财产税。静态财产税是对纳税人一定时期内拥有的静态财产征收的，如房产税、地产税等；动态财产税则以财产的转移和变动为课征条件征收的，如遗产税、赠与税、资本转移税等。（二）按征收范围分类

按征收范围分类，可以分为一般财产税和个别财产税。一般财产税又叫综合财产税，是对纳税人某一时点上拥有的全部财产综合课征的税收。在课征时一般要考虑对一定价值额以下的财产和生活必需品免税，以及对负债额进行扣除，因此计算和征收比较复杂。个别财产税也叫特种财产税，是对纳税人的某项财产单独课征的税收。如房产税单独对房屋征收，土地税单独对土地征收。个别财产税计算简便，利于征管。我国施行的是个别财产税。（三）按课税标准分类

按课税标准分类，可以分为财产价值税和财产增值税。财产价值税按财产的全部价值进行计价征税，如房产税；财产增值税仅对财产价值的增值部分课税，如土地增值税。（四）按课征环节分类

按课征环节分类，可以分为一般财产税、财产转让税和财产收益税。一般财产税在财产拥有或使用环节课税，如房产税、城镇土地使用税等；财产转让税在财产转让环节课税，如证券交易税等；财产收益税在财产所得环节课税，如土地增值税。

四、开征财产税的意义

目前，世界上许多国家把财产税作为辅助性税种，而且大多数国家对消费性的有形财产课税，其中又主要对不动产进行课税。在我国，现阶段征收的财产税，主要包括土地增值税、城镇土地使用税、房产税和车船税。目前酝酿开征的遗产税和赠与税亦属于财产税性质的税种。征收财产税的意义主要有如下几点：（一）有利于调节财产所有人收入，为国家增加一部分财政收入

财产税一般对财产所有人占有的应税财产数量或价值额课征。因财产所有人占有财产的数量和价值额各不相同，必然会导致财产所有人之间的收入不均衡，运用税收杠杆作用加以调节，既是征收财产税的主要目的，同时也可以为国家增加一部分财政收入。（二）有利于公平税负和加强对财产所有人的财产管理

就财产税而言，财产占有数量多和价值额大者，就要多缴税，反之则少缴税，没有则不用缴税。财产税这种课税机制有利于调节财产所有人收入，落实税负公平的税收原则。而且财产税属于直接税，税负不易转嫁，纳税人为了减轻税收负担会把财产更多地用于生产，尽量减少消费性财产占自己所有财产数量的份额，这对于促进生产和限制奢侈性消费将起到一定的作用。另外，通过课征财产税，国家可以加强对财产所有人拥有财产的管理，并保障财产所有人的合法权益，避免或减少财产纠纷，维护社会安定团结。（三）有利于进一步完善我国的现行税收体系

为了适应经济发展和经济体制改革的需要，党的十一届三中全会后，我国税收制度也进行了一系列改革，逐步形成了以流转税和所得税为主体，其他各税种相互配合的复合税制。同时我们也应该看到，我国现行税收制度还存在着许多不完善的地方。为了适应社会主义市场经济的发展，必须对我国现行税收制度作进一步改革。而课征财产税，对于弥补流转税和所得税等在某些方面的不足，完善和优化税制结构，促进税收制度体系更趋完善有着重要的意义和作用。

第二节 行为税概论

一、行为税的概念

行为税是以社会成员的特定行为作为课税对象征收的一类税。社会成员的行为有很多，政府不可能对其所有的行为都征税，一般只选择特定的行为征税，因此也把这一类税收称为特定行为税。在税收分类方法上，通常将那些不属于流转税、所得税、财产税的其他税种，都归属于行为税。

行为税是一类古老的税收，且历朝历代都开征了一些行为税。据史载，战国时期，楚国就已对牲畜交易行为征税。三国两晋南北朝时期，对交易行为征收的“估税”，唐代的“除陌钱”，宋代商税中的“住税”“印契税”，清朝的“落地税”等都属于行为税。北洋政府时期，于1912年公布了《印花税法》，并首先在北京开征，以后陆续在各省推行。南京国民政府工商税制中属于行为税的有印花税、屠宰税、筵席税及娱乐税等。新中国成立后，1950年1月政务院颁布的《全国税政实施要则》所规定的14个税种中，属于行为税的有印花税、交易税、屠宰税、特种消费行为税和车船使用牌照税5个税种。1973年简并税制后，保留的行为税有牲畜交易税、屠宰税2种。改革开放初期，为了贯彻执行党和国家在这一时期的重要方针政策，对某些特定行为体现国家的奖励或者限制政策，于1982年和1983年，相继开征了烧油特别税和建筑税（后改为固定资产投资方向调节税），并在1984年全面改革工商税制的基础上，陆续开征或恢复征收了奖金税、工资调节税、车船使用税、印花税、筵席税、耕地占用税等行为税。1994年，为了适应社会主义市场经济的发展，我国对工商税制作了结构性的重大改革，合并或取消了一些税种。目前，在我国属于行为税类的税种主要有车辆购置税、耕地占用税、印花税和契税等。

二、行为税的特征

以社会成员的特定行为作为课税对象是行为税的基本特征。各种行为税虽然名称五花八门，征收方法也多种多样，但是它们都是对社会成员的某种特定行为征税。如烧油特别税是对社会成员烧用石油、重油的行为征税，印花税是对社会成员书立或领受经济凭证的行为征税，牲畜交易税是对社会成员买卖牲畜的行为征税，因此，才把这些税归为行为税。具体说，行为税具有如下特征：（一）课税的特殊性

任何一个国家对某种行为进行课税，其用意往往不在于取得多少财政收入，更主要目的是配合一定阶段的社会经济政策的贯彻与执行。以耕地占用税为例，其课征目的在于促进土地资源的合理开发与利用，加强土地管理和保护耕地。另外，行为税区别于其他税类之处，还在于它并不局限于对经济行为课征，有时也对其他非经济行为课税。行为税在课征时不管纳税人是否取得收入或取得多少收入，只要应税行为发生就要课税。（二）收入的不稳定性

相对于流转税和所得税等具有长期稳定税源的税类而言，行为税这类税收具有收入不稳定且调节目的明显的特点。征收行为税的目的并非仅仅为了增加财政收入，更主要是为了通过课税对某种行为加以限制或加强监督管理。所以，当这种目的达到后，相应的税种就有可能停征，甚至取消。如征收烧油特别税就是国家运用税收的特殊调节作用，促使企业以烧煤代替烧油，尽快改变能源利用结构不合理现象以节约能源。这个税种于1982年7月开征，到1994年就不再单独征收，而是并入起特殊调节作用的消费税中。当然，在行为税中，也有少数税种的税源相对比较稳定，如印花税。（三）课征的灵活性

就全国范围而言，行为税一般税源分散，收入零星，名目繁多且税费交错并存，而且征收管理也比较复杂，具有因时制宜和因地制宜的特点，因此，行为税只是作为辅助性的地方税种而存在。根据因时、因地制宜这一特点，对于行为税采取需要时就开征或需要的地区就开征，不需要的时候或不需要的地区就停征或不征，因而灵活性很强。地方政府在国家统一规定的征收幅度或限额内，对某些行为税的课税范围、计税依据、税率和征收管理方法等，可以根据当地实际情况做出相应的具体规定。

三、行为税的分类

现代税收理论认为，行为税的设置应当力求简化、方便纳税人。根据需要和可能，可征可不征的，应当尽可能不征，或用其他手段来代替；可多征可少征的，应当少征，避免行为税过滥过重而出现“苛捐杂税”。关于行为税的分类，不同学者观点也不同，一般可以做如下划分：（一）按照课税目的可以将其分为调节行为税和监管行为税

调节行为税是为调节与控制某些经济行为而征收的行为税。它主要对社会经济运行过程中可能会严重影响整体经济利益实现的行为进行课税，以增加这些经济行为的成本，降低其收益水平，从而达到约束该行为规模的目的，如固定资产投资方向调节税（目前已废止）。监管行为税以对某些社会行为实施监督管理为目的而征收的行为税。它主要针对某些容易产生问题的行为，以通过税款征收来监督这些行为，如印花税。（二）按照课税行为的属性可以将其分为财政行为税和约束行为税

财政行为税是以取得财政收入作为基本目的而设置的行为税。它主要针对社会普遍存在的某些行为课税，并且通常规定较高的税率，以获取较多的财政收入。这种行为税随着社会经济的发展在不断减少。约束行为税是以约束某些不利于公共利益的行为作为基本目的而设置的行为税。它主要针对某些博彩和娱乐性质的行为进行征税，并且通常规定比较高的税率以约束这些社会行为。

四、开征行为税的意义

开征行为税不但可以为国家增加一部分财政收入，而且对于加强社会主义经济管理和进一步完善我国现行税制起着重要作用。（一）补充作用

行为税一般不是国家的主体税种，但仍然是各国税收体系中的重要组成部分。作为国家主体税种的必要补充，行为税具有“拾遗补阙”的作用。因此，行为税是完善和优化总体税制结构，促进税制改革，发挥税收总体作用所必不可少的配套税种。（二）财政作用

作为一个辅助性税类，就国家财政而言，行为税的财政作用并不突出，给中央财政提供的收入有限。但是对于地方政府来说，某些行为税可能成为其重要的财政收入来源。行为税在建立中央和地方分级财政管理体制以及保证中央和地方都有稳定、充裕的财政收入来源等方面的作用不容忽视。（三）限制作用

行为税只是对某些特定行为进行限制的一种经济手段。行为税本身所具有的性质和特点，决定了它的课征目的主要是对某些特殊行为的发生起必要的限制作用。人们在经济活动和社会活动中所发生的各种行为，既有进步的应该鼓励和大力提倡的行为，也有消极的应该限制和大力反对的行为，甚至还有违法的应该给予法律制裁的行为。对于这些行为的发生，可以视其不同性质采用经济手段、行政手段和法律手段分别给予鼓励、限制和打击。行为税的“寓禁于征”政策具有明显限制消极行为发生的作用。

本章小结

1．财产税的概念：财产税是指以法人或自然人拥有或支配的财产作为课税对象征收的一类税。

2．财产税的特征：财产税是直接税；财产税是对财产“存量”征收的税；财产税是一种辅助性税种。

3．财产税的分类：按课税对象的形态分类，可以分为静态财产税和动态财产税；按征收范围分类，可以分为一般财产税和个别财产税；按课税标准分类，可以分为财产价值税与财产增值税；按课征环节分类，可以分为一般财产税、财产转让税、财产收益税。

4．开征财产税的意义：有利于调节财产所有人的收入，为国家增加一部分财政收入；有利于公平税负和加强对财产所有人的财产管理；有利于进一步完善我国的现行税收体系。

5．行为税的概念：行为税是指以社会成员的特定行为作为课税对象征收的一类税。

6．行为税的特征：课税的特殊性；收入的不稳定性；课征的灵活性。

7．行为税的分类：按照课税行为的目的可以将其分为调节行为税和监管行为税；按照课税行为的属性可以将其分为财政行为税和约束行为税。

8．开征行为税的意义：补充作用；财政作用；限制作用。

复习思考题

一、单项选择题

1．房屋属于（　　）。

A．不动产

B．有形动产

C．无形动产

D．无形资产

2．房产税属于（　　）。

A．静态财产税

B．动态财产税

C．行为税

D．所得税

3．印花税属于（　　）。

A．财产税

B．行为税

C．流转税

D．所得税

4．耕地占用税属于（　　）。

A．财产税

B．行为税

C．流转税

D．所得税

5．车船税属于（　　）。

A．财产税

B．行为税

C．流转税

D．所得税

二、多项选择题

1．下列属于财产税特征的是（　　）。

A．财产税是直接税

B．财产税是对财产“存量”征收的税

C．财产税是一种辅助性税种

D．财产税属于间接税

2．下列属于开征财产税作用的是（　　）。

A．限制作用

B．有利于调节财产所有人的收入，为国家增加一部分财政收入

C．有利于公平税负和加强对财产所有人的财产管理

D．有利于进一步完善我国的现行税收体系

3．行为税的特征主要有（　　）。

A．课税对象的多样性

B．课税的特殊性

C．收入的不稳定性

D．课征的灵活性

4．下列税种中，在我国属于行为税类的有（　　）。

A．印花税

B．车船税

C．车辆购置税

D．耕地占用税

5．下列税种中，在我国属于财产税类的有（　　）。

A．房产税

B．契税

C．车船税

D．耕地占用税

三、判断题

1．财产税的纳税人自己承受税收负担，一般不易转嫁。（　　）

2．行为税，主要体现“寓禁于征”的政策。（　　）

3．财产税是指对法人或自然人拥有或支配的财产，就其数量或价值额所征收的一类税。（　　）

4．行为税是指以社会成员的特定财产为征税对象的一类税。（　　）

5．我国的财产税属于一般财产税。（　　）

附：复习思考题答案

一、单项选择题

1．A　2．A　3．B　4．B　5．A

二、多项选择题

1．ABC　2．BCD　3．BCD　4．ACD　5．AC

三、判断题

1．√　2．√　3．√　4．×　5．×

第二章 城镇土地使用税

城镇土地使用税是以土地为课税对象，以实际占用的土地面积为计税依据，按规定税额对拥有土地的单位和个人征收的一种税。城镇土地使用税是我国在土地保有环节征收的唯一税种。

本章内容主要依据国务院1988年9月27日发布、2006年12月30日修订的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》（国务院令第483号）、国家税务总局下发的《关于城镇土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（国税地字〔1988〕15号）编写。

第一节 概述

一、税制沿革

中国对城市土地征税始于1928年，首先在广州开征。南京国民政府建立后，于1930年制定了《土地法》，依据该法在部分城市按地价或租价向地产所有人征收名称不一的土地税。新中国成立后，1950年1月中央人民政府政务院颁布了《全国税政实施要则》，规定在全国统一征收房产税和地产税。同年6月调整税收政策，将房产税和地产税合并，称为房地产税。1951年8月，政务院颁布《城市房地产税暂行条例》，规定在城市中征收房产税和地产税，称为城市房地产税。1973年简化税制，把对国有企业征收的房地产税并入工商税，从而使该税只对房产管理部门、城镇居民个人和外侨征收。

改革开放初期，我国对外资企业仍然征收城市房地产税。1980年，财政部在财税字〔1980〕82号文件中规定，对外资企业只征收房产税，不再征收地产税。1984年10月，国务院在推行第二步利改税和改革工商税制时，决定将原城市房地产税分解成房产税和城镇土地使用税分别征收，但当时这两个税种都没有立即开征。1988年9月27日，国务院发布了《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，于当年11月1日起开始施行。按照国务院规定，当时城镇土地使用税仍不适用外资企业。2006年12月30日国务院发布了《国务院关于修改〈中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例〉的决定》（以下简称《城镇土地使用税暂行条例》），对原条例内容做了修订，并重新公布，自2007年1月1日起施行。此次修订的主要内容是提高了税额标准，并将征税范围扩大到外商投资企业和外国企业。

二、税制特点

现行城镇土地使用税具有以下特点：（一）对使用土地的行为征税

广义上，土地是一种财产，对土地课税应属于财产税范畴。但是我国《宪法》规定，城镇土地的所有权属于国家，单位和个人对占用的土地只有使用权而无所有权。因此，现行城镇土地使用税实质上是对占有、使用土地资源的行为课税，属于准财产税，而非严格意义上的财产税。（二）征税对象是国有土地

由于我国城镇的土地归国家所有，单位和个人只有使用权而无所有权，因此，国家既可以凭借财产权力对土地使用者获取的收益进行分配，又可以凭借政治权力对土地使用者进行征税。开征城镇土地使用税，实质上是国家运用政治权力，将纳税人获取的本应属于国家的土地收益集中到国家手中。农村和城市郊区的土地属于集体所有，故未纳入征税范围。（三）征税范围广泛

城镇土地使用税征税范围覆盖了所有的城镇土地。具体说，从征税区域上看，包括城市、县城、建制镇、工矿区；从纳税人上看，包括上述区域内所有使用土地的单位和个人。征税范围广泛的城镇土地使用税，在组织地方财政收入、加强宏观调控方面发挥着重要作用。（四）实行差别幅度税额

土地级差收入是客观存在的，其产生主要取决于土地的位置。简单说，城镇土地位置的好坏包含两方面：一是城市和城镇的区别，而城市又有大小的区别；二是市区、城镇内不同地段也有区别。因此，国家根据市政建设状况和经济繁荣程度，对大小城市、县城、建制镇、工矿区和城区内不同地段设置了相应的税额。这样，土地位置好、级差收入多的，多征税；反之则少征税，从而实现了用经济手段加强对土地的控制和管理，达到调节不同地区、不同地段之间土地级差收入的目的。

三、立法宗旨

土地是人类赖以生存和从事生产活动必不可少的物质条件，是一种宝贵的自然资源。我国虽然幅员辽阔，土地总面积居世界第三位，但人均占有土地面积不到世界人均水平的29％。开征城镇土地使用税，有利于合理利用城镇土地资源，调节土地级差收入，提高土地使用效益，加强土地管理。（一）合理利用城镇土地

过去，我国对非农业用地基本上都采取行政划拨、无偿使用的办法，企业等用地者总是尽量多占地、占好地，占而不用的现象屡见不鲜，造成大量土地资源浪费。开征城镇土地使用税后，土地使用者不再无偿使用，而要按规定向国家纳税。由于城镇土地使用税的税额按城市及县城、建制镇、工矿区分为四个档次，每个档次又根据土地所处位置的好坏确定高低不等的适用税额，因此用地单位多占地、占好地就要多缴税；少占地、占次地，就可少缴税。这样就促使用地者在用地时精打细算，从而起到加强土地管理，合理、节约利用城镇土地的作用。（二）调节土地级差收入

城镇土地的级差收益与用地单位本身经营管理好坏并无直接关系，而是由土地位置的好坏所决定。随着国民经济的发展，土地的级差收益将日益增加，在土地收入上的差别也就日益扩大。征收城镇土地使用税，并按城镇土地的不同位置设置税额，土地位置好、级差收入多的，多征税；土地位置差、级差收入少的，少征税。这样，将国有土地的级差收入纳入国家财政，不仅有利于理顺国家和土地使用者之间的分配关系，还为企业之间平等竞争创造了一个基本公平的用地条件。（三）提高土地使用效益

我国土地利用相对粗放。工业用地利用强度普遍偏低，一些地方工业项目用地容积率只有0．3—0．6，投资强度每亩只有几十万元，这实际上是一种土地隐性闲置。此外，还有一些房地产开发企业、工贸企业变相囤积土地，待价而沽，从中牟取暴利，更加重了土地的隐性闲置问题，既浪费了土地资源，又降低了土地使用效益。因此，有必要开征城镇土地使用税并确定一个合理的税额，从而提高土地保有成本，以进一步提高土地使用效益。（四）增加地方财政收入

土地是一种财产，也是一种资源，对土地保有征税具有重要的财政意义。1994年实施分税制财政体制改革时明确规定，城镇土地使用税是地方税，收入全部归地方政府支配。由于我国土地资源广阔，该税种又在所有城市和县城、建制镇、工矿区开征，因此，它可以成为地方财政的一项重要、稳定的收入来源。特别是2006年修订《城镇土地使用税暂行条例》，提高税额和扩大征税范围后，城镇土地使用税收入将成倍增长，对地方财政收入的贡献会越来越大。

第二节 课税要素

一、征税范围

城镇土地使用税的征税范围为城市、县城、建制镇、工矿区。凡上述范围内的国有土地，都是城镇土地使用税的征税对象。

1．城市是指经国务院批准设立的市；

2．县城是指县人民政府所在地；

3．建制镇是指经省、自治区、直辖市人民政府批准的按行政建制设立的镇；

4．工矿区是指工商业比较发达，人口比较集中，符合国务院规定的建制镇标准，但尚未设立镇建制的大中型工矿企业所在地。工矿区须经省、自治区、直辖市人民政府批准。

城镇土地使用税征税范围具体含义是：城市的征税范围指市区和郊区的土地；县城的征税范围指县人民政府所在城镇的土地；建制镇的征税范围指镇人民政府所在地的土地；工矿区的征税范围指大中型工矿企业所在地的土地。占用上述地区以外的土地，则不需要缴纳城镇土地使用税。

上述关于城镇土地使用税的征税范围是《城镇土地使用税暂行条例》的原则性规定。实际工作中，根据国税地字〔1988〕15号文件规定，城市、县城、建制镇和工矿区的具体征税范围由各省、自治区、直辖市人民政府划定。

关于城镇土地使用税的征税范围，应注意以下四项规定：

1．对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地，按规定征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

2．在城镇土地使用税征税范围内使用集体所有建设用地，按规定征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕56号））

3．城镇土地使用税征税范围不包括农村，即对农、林、牧、渔业用地和农民住房占地，不征收城镇土地使用税。（见《国家税务总局关于调整房产税和土地使用税具体征税范围解释规定的通知》（国税发〔1999〕44号））

4．土地使用者不论以何种方式（出让或转让）取得土地使用权，是否缴纳土地使用金，只要在城镇土地使用税的开征区范围内，都应依照规定缴纳城镇土地使用税。（见《国家税务局关于受让土地使用权者应征收土地使用税问题的批复》（国税函发〔1993〕501号）、《国家税务总局关于对已缴纳土地使用金的土地使用者应征收城镇土地使用税的批复》（国税函〔1998〕669号））

二、纳税人

凡在城市、县城、建制镇、工矿区征税范围内使用土地的单位和个人，都是城镇土地使用税的纳税人。具体包括国有企业、集体企业、私营企业、公司制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业；事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位；个体工商户及其他个人。

在实际工作中，城镇土地使用税的纳税人通常按下列原则确定：

1．拥有土地使用权的单位或个人为纳税人；

2．拥有土地使用权的单位或个人不在土地所在地的，其代管人或实际使用人为纳税人；

3．土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，其实际使用人为纳税人；

4．土地使用权共有的，共有各方均为纳税人。

需要注意的是，在征税范围内实际使用应税集体所有建设用地，但未办理土地使用权流转手续的，实际使用集体土地的单位和个人为纳税人。（见《财政部、国家税务总局关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕56号））

关于纳税单位和免税单位之间相互使用土地的纳税人规定如下：

1．对纳税单位无偿使用免税单位的土地，纳税单位应当缴纳城镇土地使用税；对免税单位无偿使用纳税单位的土地（如公安、海关等单位使用铁路、民航等单位的土地），免征城镇土地使用税。（见《国家税务局关于城镇土地使用税若干具体问题的补充规定的通知》（国税地字〔1989〕140号））

2．纳税单位无偿使用其他纳税单位的土地，由使用土地的纳税单位代缴城镇土地使用税。免税单位和个人出租房屋或其他建筑设施所使用的土地，由该免税单位和个人按规定缴纳城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对武警部队用地征免城镇土地使用税问题的通知》（国税地字〔1989〕120号））

三、计税依据

城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，采取从量定额方式征收。纳税人土地占用面积的组织测量工作，由省、自治区、直辖市人民政府根据实际情况确定。

根据《城镇土地使用税暂行条例》第3条第2款的规定和国税地字〔1988〕15号文件第6条的解释，非经省级人民政府确定的单位，不得测定纳税人占用的土地面积。本书认为，目前各地税务机关自行组织、没有国土资源管理部门参加的测量纳税人实际占地面积，并以测量结果为计税依据征收城镇土地使用税的做法欠妥。

实际工作中，城镇土地使用税计税依据按下列顺序确定：

1．以实际测定的土地面积为计税依据。凡由省级人民政府确定的单位组织测定土地面积的，以实际测定的土地面积为计税依据。

2．以土地使用证书确认的土地面积为计税依据。尚未经省级人民政府确定的单位组织测定，但纳税人持有国土资源管理部门核发的土地使用证书的，以土地使用证书确认的土地面积为计税依据。

3．以纳税人据实申报的土地面积为计税依据。尚未核发土地使用证书的，暂以纳税人据实申报的土地面积为计税依据，待土地面积正式确定后，再按测定的实际面积进行调整。

其他有关城镇土地使用税计税依据的规定如下：

1．以批准征地的文件确认的土地面积为计税依据。征收的耕地与其他农用地，以国土资源管理部门批准征地的文件确认的土地面积为计税依据。

2．以共有各方实际使用的土地面积为计税依据。对于共有土地的，以土地使用权共有各方实际使用的土地面积为计税依据。

3．以分割后实际占用的土地面积为计税依据。纳税单位与免税单位共同使用共有使用权土地上的多层建筑，以分割后纳税单位实际占用的土地面积（按纳税单位占用的建筑面积占建筑总面积的比例分割）为计税依据。（见《国家税务局关于城镇土地使用税若干具体问题的补充规定的通知》（国税地字〔1989〕140号））

4．以建筑垂直投影面积为计税依据。单独建造的地下建筑用地未取得地下土地使用权证，或地下土地使用权证上未标明土地面积的，以地下建筑垂直投影面积为计税依据。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

计税土地面积以平方米为计量单位。土地面积尾数是否作为计税面积一般采取四舍五入方法处理，即尾数在0．5平方米以下的免予计算；0．5平方米（含）以上、不足1平方米的，按1平方米计算。

四、税率

城镇土地使用税采用定额税率，确切说是采用有幅度的差别税额，按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米年应纳税额。城镇土地使用税年应纳税额幅度具体规定如下：

1．大城市1．5元至30元；

2．中等城市1．2元至24元；

3．小城市0．9元至18元；

4．县城、建制镇、工矿区0．6元至12元。

需要注意的是，大、中、小城市如何划分、界定，在《中华人民共和国城市规划法》被《中华人民共和国城乡规划法》取代后，国家并没有出台新的标准。目前，对城市规模的划分一般仍沿用传统的划分标准，即按市区（含郊区）的非农业人口总数划分。

1．特大城市是指市区非农业人口100万以上的城市；

2．大城市是指市区非农业人口50万以上、不满100万的城市；

3．中等城市是指市区非农业人口20万以上、不满50万的城市；

4．小城市是指市区非农业人口不满20万的城市。

各省、自治区、直辖市人民政府可根据市政建设状况、经济繁荣程度等条件，在《城镇土地使用税暂行条例》规定的税额幅度内，具体确定所辖地区的适用税额幅度。

市、县人民政府应当根据本地经济发展水平、土地利用状况和地价水平等，将本地区土地划分为若干等级，在省、自治区、直辖市人民政府确定的税额幅度内制定每一等级土地的具体适用税额标准，报省、自治区、直辖市人民政府批准执行。经济发达地区和城市中心区，原则上应按税额幅度的高限确定适用税额标准。经济发达地区如需突破税额幅度上限、进一步提高适用税额标准，须报经财政部、国家税务总局批准。（见《财政部、国家税务总局关于贯彻落实国务院关于修改〈中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例〉的决定的通知》（财税〔2007〕9号））

经省级人民政府批准，经济落后地区的适用税额可以降低，但降低额不得超过《城镇土地使用税暂行条例》规定的最低税额的30％。

五、应纳税额

城镇土地使用税的应纳税额依据纳税人实际占用的土地面积和土地所在地段的适用税额计算，其计算公式如下：

全年应纳税额＝占用计税土地面积×不同等级年适用税额

本期应纳税额＝全年应纳税额÷按规定缴纳次数

六、税收优惠（一）法定减免税用地

1．国家机关、人民团体、军队自用的土地，即这些单位本身的办公用地和公务用地。

2．由国家财政部门拨付事业经费、实行全额预算管理或差额预算管理的事业单位本身的业务用地。不包括实行自收自支、自负盈亏的事业单位。

企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，可以比照由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地免征城镇土地使用税。（见《国家税务局关于城镇土地使用税若干具体问题的补充规定的通知》（国税地字〔1989〕140号））

3．宗教寺庙（包括寺、庙、宫、观、教堂等）、公园、名胜古迹自用的土地。宗教寺庙自用的土地是指举行宗教仪式的用地和寺庙内宗教人员的生活用地；公园、名胜古迹自用的土地是指供公众参观游览的用地及其管理单位的办公用地。

需要注意的是，上述1、2、3项中的单位的生产、营业用地和其他用地以及出租土地，不属于免税范围。如公园、名胜古迹附设的影剧院、餐饮部、照相馆、茶社等经营单位使用的土地；公园、名胜古迹内的索道公司经营用地，均应按规定缴纳城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号））

4．市政街道、广场、绿化地带等社会性公共用地。

5．直接用于农、林、牧、渔业的生产用地。此项用地是指直接从事种植、养殖、饲养的专业用地，不包括农副产品加工场占地和从事农业、林业、牧业、渔业生产的单位生活、办公用地。

在城镇土地使用税征收范围内经营采摘、观光农业的单位和个人，其直接用于采摘、观光的种植、养殖、饲养的土地，属于直接用于农、林、牧、渔业的生产用地，免征城镇土地使用税。但在城镇土地使用税征收范围内，利用林场土地兴建度假村等休闲娱乐场所的，其经营、办公和生活用地，应按规定征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号））

6．经批准自行开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴城镇土地使用税5年至10年。开山填海整治的土地和改造的废弃土地，以土地管理机关出具的证明文件为依据确定；具体免税期限由各省、自治区、直辖市税务局在《城镇土地使用税暂行条例》规定的期限内自行确定。

开山填海整治的土地和改造的废弃土地不包括纳税人通过出让、转让、划拨等方式取得的已整治、改造的土地。（见《国家税务总局关于填海整治土地免征城镇土地使用税问题的批复》（国税函〔2005〕968号））（二）财税主管部门规定的减免税用地

根据《城镇土地使用税暂行条例》第6条的授权，财政部和国家税务总局另行规定了如下免税的能源、交通、水利设施用地和其他用地。

1．企业搬迁后，其原有场地和新场地都使用的，均应征收城镇土地使用税；企业搬迁后原场地不使用的，免征城镇土地使用税。企业范围内的荒山、林地、湖泊等占地，尚未利用的，免征城镇土地使用税。企业按上述规定暂免征收城镇土地使用税的土地开始使用时，应从使用的次月起自行计算和申报缴纳城镇土地使用税。

需要注意的是，为提高土地利用效率，促进节约集约用地，对已按规定免征城镇土地使用税的企业范围内荒山、林地、湖泊等占地，自2014年1月1日至2015年12月31日，按应纳税额减半征收城镇土地使用税；自2016年1月1日起，全额征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于企业范围内荒山林地湖泊等占地城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2014〕1号））

2．对企业厂区（包括生产、办公及生活区）以内的绿化用地，应征收城镇土地使用税；厂区以外的公共绿化用地和向社会开放的公园用地，暂免征收城镇土地使用税。

3．对于各类危险品仓库、厂房所需的防火、防爆、防毒等安全防范用地，可由各省、自治区、直辖市税务局确定，暂免征收城镇土地使用税；对仓库库区、厂房本身用地，应征收城镇土地使用税。

4．对企业的铁路专用线、公路等用地，除另有规定者外，在企业厂区（包括生产、办公及生活区）以内的，应征收城镇土地使用税；在厂区以外、与社会公用地段未加隔离的，暂免征收城镇土地使用税。

5．城镇内的集贸市场（农贸市场）用地，按规定应征收城镇土地使用税。为了促进集贸市场的发展及照顾各地的不同情况，各省、自治区、直辖市税务局可根据具体情况自行确定对集贸市场用地征收或者免征城镇土地使用税。（见《国家税务局关于城镇土地使用税若干具体问题的补充规定的通知》（国税地字〔1989〕140号）、《国家税务总局关于城镇土地使用税部分行政审批项目取消后加强后续管理工作的通知》（国税函〔2004〕939号））

6．下列土地的征免税，由省、自治区、直辖市税务局确定：（1）个人所有的居住房屋及院落用地；（2）房产管理部门在房租调整改革前经租的居民住房用地；（3）免税单位职工家属的宿舍用地；（4）民政部门举办的安置残疾人占一定比例的福利工厂用地；（5）集体和个人办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园用地。

需要注意的是，应税单位按照国家住房制度改革有关规定，将住房出售给职工并按规定进行核销账务处理后，住房用地在未办理土地使用权过户期间的城镇土地使用税征免，比照各省、自治区、直辖市对个人所有住房用地的现行政策执行。（见《财政部、国家税务总局关于房改房用地未办理土地使用权过户期间城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2013〕44号））

7．对矿山以及石灰厂、水泥厂、大理石厂、沙石厂等企业的采矿场、排土场、尾矿库、炸药库的安全区、采区运矿及运岩公路、尾矿输送管道及回水系统用地，免征城镇土地使用税。对矿山企业采掘地下矿造成的塌陷地以及荒山占地，在未利用之前，暂免征收城镇土地使用税。对矿山企业的其他生产用地及办公、生活区用地，应征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对矿山企业征免土地使用税问题的通知》（国税地字〔1989〕122号）、《国家税务局关于建材企业的采石场、排土场等用地征免土地使用税问题的批复》（国税函发〔1990〕853号））

8．对高等学校用于教学及科研等本身业务用土地免征城镇土地使用税。对高等学校举办的校办工厂、商店、招待所等用地以及出租的土地，均不属于自用土地的范围，应按规定征收城镇土地使用税。（见《国家税务局对〈关于高校征免房产税、土地使用税的请示〉的批复》（国税地便字〔1989〕8号））

9．根据《城镇土地使用税暂行条例》规定，对军队自用的土地免征城镇土地使用税。军队系统其他用地征免城镇土地使用税规定如下：（1）军办企业（包括军办集体企业）的用地、军队与地方联营或合资的企业用地，均应征收城镇土地使用税。（2）军队无租出借的房产占地，由使用人代缴城镇土地使用税。（3）军需工厂用地，凡专门生产军品的，免征城镇土地使用税；生产经营民品的，征收城镇土地使用税；既生产军品又生产经营民品的，可按各占的比例划分征免城镇土地使用税。（4）从事武器修理的军需工厂，其所需的靶场、试验场、危险品销毁场用地及周围的安全区用地，免予征收城镇土地使用税。（5）军人服务社用地，专为军人和军人家属服务的免征城镇土地使用税，对外营业的应按规定征收城镇土地使用税。（6）军队实行企业经营的招待所（包括饭店、宾馆），专为军内服务的免征城镇土地使用税；兼有对外营业的，按各占的比例划分征免城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对军队系统用地征免城镇土地使用税的通知》（国税地字〔1989〕83号））

10．对中国人民武装警察部队的用地，比照对军队系统用地征免税的规定办理，具体规定如下：（1）武警部队的工厂，凡专门为武警部门内部生产武器、弹药、军训器材、部队装备（指人员装备、军械装具、马装具）的用地，免征城镇土地使用税；生产其他产品的用地，应征收城镇土地使用税。（2）武警部队与其他单位联营或合资办的企业用地，应征收城镇土地使用税。（3）武警部队出租的房产占地，应征收城镇土地使用税；无租出借的，由使用人代缴城镇土地使用税。（4）武警部队所办的服务社用地，专为武警内部人员及其家属服务的，免征城镇土地使用税；对外营业的，征收城镇土地使用税。（5）武警部队的招待所，专门接待武警内部人员的，免征城镇土地使用税；对外营业的，征收城镇土地使用税；二者兼有的，按各占比例划分征免城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对武警部队用地征免城镇土地使用税问题的通知》（国税地字〔1989〕120号））

11．对生产核系列产品的厂矿，为照顾其特殊情况，除生活区、办公区用地应依照规定征收城镇土地使用税外，其他用地暂予免征城镇土地使用税。对除生产核系列产品厂矿以外的其他企业，如仪表企业、机械修造企业、建筑安装企业等，应依照规定征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对核工业总公司所属企业征免土地使用税问题的若干规定》（国税地字〔1989〕7号））

12．对火电厂厂区围墙内的用地，均征收城镇土地使用税。对厂区围墙外的灰场、输灰管、输油（气）管道、铁路专用线用地以及水源、热电厂供热管道用地，免征城镇土地使用税；厂区围墙外的煤场等其他用地，征收城镇土地使用税。对水电站的发电厂房用地（包括坝内、坝外式厂房），生产（工业、副业等生产经营活动）、办公、生活用地，征收城镇土地使用税；对水库库区等其他用地免征城镇土地使用税。对供电部门的输电线路用地、变电站用地，免征城镇土地使用税。（见《国家税务局关于电力行业征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕第13号）、《国家税务局对〈关于请求再次明确电力行业土地使用税征免范围问题的函〉的复函》（国税地字〔1989〕44号））

13．对水利设施及其管护用地（如水库库区、大坝、堤防、灌渠、泵站等用地），免征城镇土地使用税；其他用地，如生产、办公、生活用地，应征收城镇土地使用税。对兼有发电的水利设施用地征免城镇土地使用税问题，比照电力行业征免城镇土地使用税的有关规定办理。（见《国家税务局关于水利设施用地征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕14号））

14．机场飞行区（包括跑道、滑行道、停机坪、安全带、夜航灯光区）用地，场内外通信导航设施用地和飞行区四周排水防洪设施用地，免征城镇土地使用税。机场道路，区分为场内、场外道路。场外道路用地免征城镇土地使用税；场内道路用地依照规定征收城镇土地使用税。机场工作区（包括办公、生产和维修用地及候机楼、停车场）用地、生活区用地、绿化用地，均应征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对民航机场用地征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕32号））

15．中国石油天然气总公司所属企业、单位用地征免城镇土地使用税规定如下：（1）下列油气生产建设用地暂免征收城镇土地使用税：

①石油地质勘探、钻井、井下作业、油田地面工程等施工临时用地；

②各种采油（气）井、注水（气）井、水源井用地；

③油田内办公、生活区以外的公路、铁路专用线及输油（气、水）管道用地；

④石油长距离输送管线用地；

⑤通信、输变电线路用地。（2）在城市、县城、建制镇以外工矿区内的下列油气生产、生活用地，也暂免征收城镇土地使用税：

①与各种采油（气）井相配套的地面设施用地，包括油气采集、计量、接转、储运、装卸、综合处理等各种站的用地；

②与注水（气）井相配套的地面设施用地，包括配水、取水、转水以及供气、配气、压气、气举等各种站的用地；

③供（配）电、供排水、消防、防洪排涝、防风、防沙等设施用地；

④职工和家属居住的简易房屋、活动板房、野营房、帐篷等用地。（3）除上述两条列举免税的土地外，其他在开征范围内的油气生产及办公、生活区用地，均应征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对中国石油天然气总公司所属单位用地征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕88号））

16．对中国统配煤矿总公司、东北内蒙古煤炭工业联合公司所属的煤炭企业征免城镇土地使用税规定如下：（1）煤炭企业的矸石山、排土场用地，防排水沟用地，矿区办公、生活区以外的公路、铁路专用线及轻便道和输变电线路用地，火（炸）药库库房外安全区用地，向社会开放的公园及公共绿化带用地，暂免征收城镇土地使用税。（2）煤炭企业利用报废矿井搞工商业生产经营或用于居住的占地，应征收城镇土地使用税。煤炭企业已取得土地使用权、但未利用的塌陷地，自2006年9月1日起恢复征收城镇土地使用税。（3）除上述各条列举免税的土地外，其他在开征范围内的煤炭生产及办公、生活区用地，均应征收城镇土地使用税。（4）对于煤炭企业的占地，仍按当地规定的适用税额征收城镇土地使用税。（以上内容见《国家税务局关于对煤炭企业用地征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕89号）、《国家税务总局关于取消部分地方税行政审批项目的通知》（国税函〔2007〕629号）、《财政部、国家税务总局关于煤炭企业未利用塌陷地城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2006〕74号））

17．对劳改劳教单位征免土地使用税规定如下：（1）对少年犯管教所的用地和由国家财政部门拨付事业经费的劳教单位自用的土地，免征城镇土地使用税。（2）对劳改单位及经费实行自收自支的劳教单位的工厂、农场等，凡属于管教或生活用地，例如：办公室、警卫室、职工宿舍、犯人宿舍、储藏室、食堂、礼堂、图书室、阅览室、浴室、理发室、医务室等房屋、建筑物用地及其周围土地，均免征城镇土地使用税。（3）对监狱的用地，若主要用于关押犯人，只有极少部分用于生产经营的，可从宽掌握，免征城镇土地使用税。但对设在监狱外部的门市部、营业部等生产经营用地，征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对司法部所属的劳改劳教单位征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕119号））

18．对交通部门的港口，其所属的码头（即泊位，包括岸边码头、伸入水中的浮码头、堤岸、堤坝、栈桥等）用地，免征城镇土地使用税。对港口的露天堆货场等其他用地，征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对交通部门的港口用地征免土地使用税问题的规定》（国税地字〔1989〕123号）、《国家税务总局关于公布全文失效废止部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号））

19．对盐场、盐矿的生产厂房、办公、生活区用地，应征收城镇土地使用税。对盐场的盐滩、盐矿的矿井用地，暂免征收城镇土地使用税。对盐场、盐矿的其他用地，由省、自治区、直辖市税务局根据实际情况，确定征收城镇土地使用税或给予定期减征、免征的照顾。（见《国家税务局关于对盐场、盐矿征免城镇土地使用税问题的通知》（国税地字〔1989〕141号））

20．铁路系统有关城镇土地使用税税收政策规定如下：（1）铁道部所属铁路运输企业自用的土地继续免征城镇土地使用税。享受免征税收优惠政策的铁道部所属铁路运输企业是指铁路局及国有铁路运输控股公司（含广铁〈集团〉公司、青藏铁路公司、大秦铁路股份有限公司、广深铁路股份有限公司等，具体包括客货、编组站，车务、机务、工务、电务、水电、供电、列车、客运、车辆段）、铁路办事处、中铁集装箱运输有限责任公司、中铁特货运输有限责任公司、中铁快运股份有限公司。（2）对铁路运输体制改革后，从铁路系统分离出来并实行独立核算、自负盈亏的企业，包括铁道部所属原执行经济承包方案的工业、供销、建筑施工企业；中国铁路工程总公司、中国铁道建筑工程总公司、中国铁路通信信号总公司、中国土木建筑工程总公司、中国北方机车车辆工业集团公司、中国南方机车车辆工业集团公司；以及铁道部所属自行解决工交事业费的单位，自2003年1月1日起恢复征收城镇土地使用税。（3）凡铁道部所属单位的房产出租给铁路系统外的单位使用的，其房屋占地应由出租方（即铁道部所属单位）向土地所在地的税务机关缴纳城镇土地使用税；出租方为铁路系统内非独立核算单位的，则由其所属相对独立核算的站、段、厂以及分局等单位负责缴纳。凡土地使用权属于铁道部所属单位，现在由铁路系统外的单位使用的土地，暂由实际使用人（即铁路系统外的单位）缴纳城镇土地使用税。（4）铁道部所属其他企业、单位的土地，继续按规定征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于外单位使用铁道部所属单位的房地缴纳土地使用税问题的通知》（国税函发〔1990〕924号）、《财政部、国家税务总局关于调整铁路系统房产税、城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2003〕149号）、《财政部、国家税务总局关于明确免征房产税、城镇土地使用税的铁路运输企业范围的补充通知》（财税〔2006〕17号））

21．中国海洋石油总公司及其所属公司的导管架、平台组块等海上结构物建造用地，码头用地，输油气管线用地，通信天线用地，办公、生活区以外的公路、铁路专用线、机场用地，暂免征收城镇土地使用税。中国海洋石油公司其他在开征范围内的油气生产及办公、生活区用地，均应依照规定征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于对中国海洋石油总公司及其所属公司用地征免土地使用税问题的规定》（国税油发〔1990〕3号））

22．对林区的有林地、运材道、防火道、防火设施用地，免征城镇土地使用税。林业系统的森林公园、自然保护区，可比照公园免征城镇土地使用税。林业系统的林区贮木场、水运码头等其他生产用地及办公、生活区用地，应缴纳城镇土地使用税。（见《国家税务局关于林业系统征免土地使用税问题的通知》（国税函发〔1991〕1404号）、《国家税务总局关于公布全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号））

23．对由主管工会拨付或差额补贴工会经费的全额预算或差额预算单位，可以比照财政部门拨付事业经费的单位办理，即对这些单位自用的土地，免征城镇土地使用税；从事生产、经营活动等非自用的土地，则应按规定征收城镇土地使用税。（见《国家税务局关于工会服务型事业单位免征房产税、车船使用税、土地使用税问题的复函》（国税函发〔1992〕1440号））

24．经省级卫生行政部门批准的血站是采集和提供临床用血，不以营利为目的的公益性组织，又属于财政拨补事业费的单位，因此，对血站自用的土地免征城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于血站有关税收问题的通知》（财税字〔1999〕264号））

25．根据《城镇土地使用税暂行条例》的规定，对邮政部门坐落在城市、县城、建制镇、工矿区范围内的土地，应当依法征收城镇土地使用税；对坐落在上述范围以外尚在县邮政局内核算的土地，必须在单位财务账中划分清楚，从2001年1月1日起不再征收城镇土地使用税。（见《国家税务总局关于邮政企业征免房产税、土地使用税问题的函》（国税函〔2001〕379号））

26．对行使国家行政管理职能的中国人民银行总行（含国家外汇管理局）所属分支机构自用的土地，免征城镇土地使用税。（见《国家税务总局关于中国人民银行总行所属分支机构免征房产税、城镇土地使用税的通知》（国税函〔2001〕770号））

27．对核电站的核岛、常规岛、辅助厂房和通信设施用地（不包括地下线路用地），生活、办公用地按规定征收城镇土地使用税，其他用地免征城镇土地使用税。对核电站应税土地在基建期内减半征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于核电站用地征免城镇土地使用税的通知》（财税〔2007〕124号））

28．对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地，目前，暂按应征税款的50％征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

29．对股改铁路运输企业及合资铁路运输公司自用的土地暂免征收城镇土地使用税。其中股改铁路运输企业是指铁路运输企业经国务院批准进行股份制改革成立的企业；合资铁路运输公司是指由铁道部及其所属铁路运输企业与地方政府、企业或其他投资者共同出资成立的铁路运输企业。（见《财政部、国家税务总局关于股改及合资铁路运输企业房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2009〕132号））

30．对在一个纳税年度内月平均实际安置残疾人就业人数占单位在职职工总数的比例高于25％（含25％）且实际安置残疾人人数高于10人（含10人）的单位，可减征或免征该年度城镇土地使用税。具体减免税比例及管理办法由省、自治区、直辖市财税主管部门确定。（见《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号））

31．自2011年7月1日至2015年12月31日，对向居民供热而收取采暖费的供热企业，为居民供热所使用的土地继续免征城镇土地使用税。既向居民供热，又向单位供热或者兼营其他生产经营活动的供热企业，按其向居民供热而取得的采暖费收入占企业总收入的比例划分征免税界限。供热企业，是指热力产品生产企业和热力产品经营企业。热力产品生产企业包括专业供热企业、兼营供热企业和自供热单位。（见《财政部、国家税务总局关于继续执行供热企业增值税、房产税、城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税〔2011〕118号））

32．自2011年1月1日至2020年12月31日对长江上游、黄河中上游地区，东北、内蒙古等国有林区天然林二期工程实施企业和单位专门用于天然林保护工程的土地免征城镇土地使用税。对由于实施天然林二期工程造成森工企业土地闲置一年以上不用的，暂免征收城镇土地使用税；闲置土地用于出租或重新用于天然林二期工程之外其他生产经营的，按规定征收城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于天然林保护工程（二期）实施企业和单位房产税、城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2011〕90号））

33．自2012年1月1日起至2014年12月31日止，对物流企业自有的（包括自用和出租）大宗商品仓储设施用地，减按所属土地等级适用税额标准的50％计征城镇土地使用税。物流企业是指为工农业生产、流通、进出口和居民生活提供仓储、配送服务的专业物流企业。大宗商品仓储设施是指仓储设施占地面积在6000平方米以上的，且储存农产品、农业生产资料，矿产品、工业原材料，工业制成品的仓储设施。仓储设施用地，包括仓库库区内的各类仓房（含配送中心）、油罐（池）、货场、晒场（堆场）、罩棚等储存设施和铁路专用线、码头、道路、装卸搬运区域等物流作业配套设施的用地。（见《财政部、国家税务总局关于物流企业大宗商品仓储设施用地城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2012〕13号））

34．自2013年1月1日至2015年12月31日，对专门经营农产品的农产品批发市场、农贸市场使用的土地，暂免征收城镇土地使用税。对同时经营其他产品的农产品批发市场和农贸市场使用的土地，按其他产品与农产品交易场地面积的比例确定征免城镇土地使用税。农产品批发市场和农贸市场，是指经工商登记注册，供买卖双方进行农产品及其初加工品现货批发或零售交易的场所。农产品包括粮油、肉禽蛋、蔬菜、干鲜果品、水产品、调味品、棉麻、活畜、可食用的林产品以及由省、自治区、直辖市财税部门确定的其他可食用的农产品。（见《财政部、国家税务总局关于农产品批发市场农贸市场房产税、城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2012〕68号））

35．对城市公交站场、道路客运站场的运营用地，免征城镇土地使用税。城市公交站场运营用地包括城市公交首末车站、停车场、保养场、站场办公用地、生产辅助用地，道路客运站场运营用地包括站前广场、停车场、发车位、站务用地、站场办公用地、生产辅助用地。（见《财政部、国家税务总局关于对城市公交站场、道路客运站场免征城镇土地使用税的通知》（财税〔2013〕20号））（三）困难减免税政策

除《城镇土地税暂行条例》第6条规定外，纳税人缴纳城镇土地使用税确有困难需要定期减免的，可以向主管税务机关申请。需要注意的是，《城镇土地税暂行条例》第7条规定，对城镇土地使用税的困难减免税由省、自治区、直辖市税务机关审核后，报国家税务总局批准。但经过2004年和2013年两次下放审批管理层级后，目前困难减免税审批权限已下放至县以上地方税务机关。（见《国务院关于第三批取消和调整行政审批项目的决定》（国发〔2004〕16号）、《国务院关于修改部分行政法规的决定》（国务院令第645号））

各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务机关要根据纳税困难类型、减免税金额大小及本地区管理实际，合理确定省、市、县地方税务机关的审批权限。

省级地方税务机关在确定申请困难减免税情形时要符合国家关于调整产业结构和促进土地节约集约利用的要求。对因风、火、水、地震等造成的严重自然灾害或其他不可抗力因素遭受重大损失、从事国家鼓励和扶持产业或社会公益事业发生严重亏损，缴纳城镇土地使用税确有困难的，可给予定期减免税。对从事国家限制或不鼓励发展的产业不予减免税。（见《国家税务总局关于下放城镇土地使用税困难减免税审批权限有关事项的公告》（国家税务总局公告2014年第1号））

第三节 征收管理

一、纳税义务发生时间

1．购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起，缴纳城镇土地使用税。

2．购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起，缴纳城镇土地使用税。

3．出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起，缴纳城镇土地使用税。（见《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号））

需要注意的是，国税发〔2003〕89号第2条第4款中有关房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务发生时间的规定已废止。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号））

4．暂免征收城镇土地使用税的土地开始使用时，应从使用的次月起缴纳城镇土地使用税。（见《国家税务总局关于城镇土地使用税部分行政审批项目取消后加强后续管理工作的通知》（国税函〔2004〕939号））

5．以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号））

6．新征收的耕地，自批准征收之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；新征收的非耕地，自批准征收次月起缴纳城镇土地使用税。征收的耕地与非耕地，以土地管理机关批准征地的文件为依据确定。

此处的“征收”，《城镇土地使用税暂行条例》第9条原用词是“征用”。2011年1月8日，国务院下发文件，修改了这一与相关法律矛盾的规定。（见《国务院关于废止和修改部分行政法规的决定》（国务院令第588号））

需要注意的是，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截至房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号））

二、纳税期限

城镇土地使用税按年计算，分期缴纳，具体纳税期限由各省级人民政府确定。

三、纳税地点

城镇土地使用税是对拥有土地使用权的单位和个人课税，带有财产税性质，所以采取属地征收原则，纳税人应当向土地所在地的税务机关申报纳税。

纳税人使用的土地不属于同一省、自治区、直辖市的，由纳税人分别向土地所在地的税务机关申报缴纳城镇土地使用税。在同一省、自治区、直辖市管辖范围内，纳税人跨地区使用的土地，其纳税地点由各省、自治区、直辖市税务机关确定。

四、纳税申报

纳税人应依照当地税务机关规定的期限，将其占用土地的权属、位置、用途、面积和税务机关规定的其他内容，据实向当地税务机关办理纳税申报，并提供有关的证明文件资料。

纳税人使用的土地发生数量变化的，应于变动之日起30日内，向土地所在地的主管税务机关办理变更纳税申报。

为了及时掌握纳税人拥有土地、房产、车船情况，国家税务总局规定，纳税人办理税务登记或变更税务登记时，应向税务机关提供土地使用证、房屋产权证、机动车行驶证、船籍证等证书复印件并如实填报《房屋、土地、车船情况登记表》。（见《国家税务总局关于换发税务登记证件的通知》（国税发〔2006〕38号）、《国家税务总局关于做好房屋土地车船信息登记工作的通知》（国税函〔2006〕416号））

五、部门配合《城镇土地使用税暂行条例》第10条规定，国土资源管理部门应当向土地所在地的税务机关提供土地使用权属资料。国土资源管理部门在审批用地时，必须及时对用地单位占地情况进行勘测，测定权属界线，计算其占地面积，按登记手续办理登记、建档，并将建立的地籍档案提供税务部门使用。（见《国家土地管理局、国家税务局关于提供土地使用权属资料问题的通知》（〔1995〕国土〔籍〕字第189号））

为了进一步发挥部门协作与齐抓共管优势，更好地贯彻落实《城镇土地使用税暂行条例》《耕地占用税暂行条例》《契税暂行条例》和《土地增值税暂行条例》等税收法规，强化土地税收（包括城镇土地使用税、土地增值税、契税和耕地占用税）的征管力度，国家税务总局联合财政部、国土资源部先后下发了《国家税务总局、财政部、国土资源部关于加强土地税收管理的通知》（国税发〔2005〕111号）、《国家税务总局、财政部、国土资源部关于进一步加强土地税收管理工作的通知》（国税发〔2008〕14号）等文件，要求各级地税、财政和国土资源管理部门通过开展多种形式的信息共享和配合，提高土地管理和土地税收征管工作水平。

第四节 会计处理与实务

一、会计处理

企业缴纳的城镇土地使用税应通过“管理费用”科目核算。企业按规定计算应缴纳的城镇土地使用税，借记“管理费用”科目，贷记“应交税费———应交城镇土地使用税”科目；缴纳城镇土地使用税时，借记“应交税费———应交城镇土地使用税”科目，贷记“银行存款”等科目。

需要注意的是，投资性房地产应缴纳的城镇土地使用税属于与经营活动相关的税费，在“营业税金及附加”科目核算，不在“管理费用”科目核算。

投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。下列各项不属于投资性房地产：（1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；（2）作为存货的房地产。与投资性房地产有关的活动属于企业为完成其经营目标所从事的与经常性活动相关的其他经营活动，形成的租金收入或转让增值收益一般确认为企业的其他业务收入。【例2—1】甲企业2012年12月从B市搬迁至A市，在A市购置新建办公楼，该楼占用土地3000平方米。2013年6月份对位于B市的原经营用房（占地3600平方米，搬迁后房屋不再使用，有关部门的批准文件等相关证明材料已报送主管税务机关）进行装修，作为投资性房地产管理，并于本月开始出租，当月收取全年租金40万元。A市和B市的土地年单位税额每平方米分别为10元和8元，计算甲企业2013年应缴纳的城镇土地使用税，并进行账务处理。【解析】企业搬迁后原场地不使用的，免征城镇土地使用税。暂免征收城镇土地使用税的土地开始使用时，应从使用的次月起缴纳城镇土地使用税。A市自用土地年应纳税额：3000×10＝30000（元）B市投资性房地产2013年应纳税额：3600×8÷12×6＝14400（元）①每季度计提自用土地城镇土地使用税时：30000÷4＝7500（元）每季度缴纳城镇土地使用税时：②每季度计提投资性房地产城镇土地使用税时：28800÷4＝7200（元）每季度缴纳城镇土地使用税时：

二、实务解析【例2—2】某民用机场2012年完工启用，占地100万平方米，其中飞行区用地89．98万平方米，场外道路用地7万平方米，场内道路用地0．5万平方米，工作区用地2．52万平方米，其中0．02万平方米无偿出借给机场公安派出所使用。该机场所处位置城镇土地使用税年税额为5元／平方米。计算2013年该机场应缴纳的城镇土地使用税。【解析】机场飞行区用地、场外道路用地免征城镇土地使用税。对免税单位无偿使用纳税单位的土地，免征城镇土地使用税。该机场应缴纳城镇土地使用税：（0.5＋2.52－0.02）×5×10000＝150000（元）【例2—3】某市一商场坐落在该市繁华地段，企业土地使用证书记载占用的土地面积为6000平方米，经确定属一等地段；该商场另设两个统一核算的分店均坐落在市区三等地段，共占地4000平方米；一座仓库位于市郊，属五等地段，占地面积1000平方米；另外，该商场自办托儿所占地面积2500平方米，属三等地段。该市城镇土地使用税一等地段年税额4元／平方米；二等地段年税额3元／平方米；三等地段年税额2元／平方米；四等地段年税额1.5元／平方米；五等地段年税额1元／平方米。计算该商场全年应缴纳的城镇土地使用税。【解析】企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，免征城镇土地使用税，区分不清的一律征税。①商场占地年应纳税额：6000×4＝24000（元）②分店占地年应纳税额：4000×2＝8000（元）③仓库占地年应纳税额：1000×1＝1000（元）该商场应缴纳城镇土地使用税：24000＋8000＋1000＝33000（元）【例2—4】2013年某企业占用某市二等地段土地6000平方米，三等地段土地12000平方米（其中1000平方米为该企业职工医院用地，200平方米借给该市某一行政机关使用）。该企业2012年在城郊先后两次征用农用地，其中4月1日征用耕地4000平方米，当年已经缴纳耕地占用税；8月1日征用非耕地6000平方米。当地城镇土地使用税年税额：二等地段7元／平方米，三等地段4元／平方米，城郊征用的耕地和非耕地1.2元／平方米。计算该企业2013年应缴纳的城镇土地使用税。【解析】新征收的耕地，自批准征收之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；新征收的非耕地，自批准征收次月起缴纳城镇土地使用税。①二等地段土地年应纳税额：6000×7＝42000（元）②三等地段土地年应纳税额：（12000－1000－200）×4＝43200（元）③征用耕地年应纳税额：4000×1.2÷12×9＝3600（元）④征用非耕地年应纳税额：6000×1.2＝7200（元）该企业2013年应缴纳城镇土地使用税：42000＋43200＋3600＋7200＝96000（元）【例2—5】2013年度甲企业与乙企业共同使用面积为8000平方米的土地，该土地上共有建筑物15000平方米，甲企业使用其中的9000平方米，乙企业使用其中的6000平方米。除此之外，经有关部门批准，乙企业在2013年4月份新征用非耕地3600平方米。甲企业和乙企业共同使用土地所处地段的年税额为4元／平方米，乙企业新征土地所处地段的年税额为2元／平方米。分别计算甲、乙两企业2013年度应缴纳的城镇土地使用税。【解析】共同使用共有使用权土地上的多层建筑，以分割后纳税单位实际占用的土地面积（按纳税单位占用的建筑面积占建筑总面积的比例分割）为计税依据。新征收的非耕地，自批准征收次月起缴纳城镇土地使用税。①甲企业2013年应缴纳城镇土地使用税：8000×9000÷15000×4＝19200（元）②乙企业2013年应缴纳城镇土地使用税：8000×6000÷15000×4＋3600×2÷12×8＝17600（元）

本章小结

1．城镇土地使用税的概念：城镇土地使用税是以土地为课税对象，以实际占用的土地面积为计税依据，按规定税额对拥有土地的单位和个人征收的一种税。

2．城镇土地使用税的特点：对使用土地的行为征税；征税对象是国有土地；征税范围广泛；实行差别幅度税额。

3．城镇土地使用税的立法宗旨：合理利用城镇土地；调节土地级差收入；提高土地使用效益；增加地方财政收入。

4．城镇土地使用税的征税范围：城市、县城、建制镇和工矿区。凡上述范围内的国有土地，都是城镇土地使用税的征税对象。

5．城镇土地使用税的纳税人：凡在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，都是城镇土地使用税的纳税人。

6．城镇土地使用税的计税依据：以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，采取从量定额计征的办法征收。

7．城镇土地使用税的税率：城镇土地使用税采用有幅度的差别税额，按大中小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米年应纳税额。

8．城镇土地使用税的应纳税额：城镇土地使用税的应纳税额以纳税人实际占用的土地面积为计税依据和适用单位税额计算。

9．城镇土地使用税的纳税义务发生时间：城镇土地使用税一般自取得房地产的次月起开始缴纳。

10．城镇土地使用税的纳税期限：城镇土地使用税按年计算，分期缴纳，具体纳税期限由各省级人民政府确定。

11．城镇土地使用税的纳税地点：城镇土地使用税采取属地征收原则，纳税人应当向土地所在地的税务机关申报纳税。复习思考题

一、单项选择题

1．下列土地应征收城镇土地使用税的是（　　）。

A．盐场的盐滩用地

B．企业办学用地

C．核电站基建期内的办公用地

D．向居民供热并向居民收取采暖费的供热企业用地

2．关于城镇土地使用税的说法，正确的是（　　）。

A．凡公共用地均可免征城镇土地使用税

B．煤炭企业已取得土地使用权但未利用的塌陷地不缴纳城镇土地使用税

C．房地产开发公司经批准开发建设经济适用房的用地，免征城镇土地使用税

D．对港口的露天堆货场用地，企业纳税确有困难的，可给予免征城镇土地使用税的照顾

3．2013年3月某企业在城郊征用耕地4000平方米，该耕地当年已经缴纳耕地占用税；同年8月征用非耕地6000平方米。该企业2013年应缴纳城镇土地使用税（　　）元。（城郊征用的耕地和非耕地城镇土地使用税年税额2元／平方米）

A．4000

B．5000

C．6000

D．10000

4．甲企业和乙企业共同使用面积为10000平方米的土地，甲企业使用其中的60％，乙企业使用其中的40％。除此之外，经有关部门批准，乙企业在2013年1月份新征用耕地6000平方米。甲、乙企业共同使用土地所处地段的城镇土地使用税年税额为4元／平方米，乙企业新征用土地所处地段的城镇土地使用税年税额为2元／平方米。2013年甲、乙企业各自应缴纳城镇土地使用税（　　）。

A．甲企业纳税24000元，乙企业纳税28000元

B．甲企业纳税24000元，乙企业纳税16000元

C．甲企业纳税48000元，乙企业纳税16000元

D．甲企业纳税48000元，乙企业纳税28000元

5．下列各项中，免征城镇土地使用税的是（　　）。

A．基建项目在建期间使用的土地

B．宗教寺庙内的宗教人员生活用地

C．从事农、林、牧、渔业生产单位的办公用地

D．林业系统的林区贮木场、水运码头等生产用地

6．某市肉制品加工企业2013年占地40000平方米，其中办公楼占地3000平方米，生猪养殖基地占地20000平方米，肉制品加工车间占地16000平方米，企业内部道路及绿化占地1000平方米。企业所在地城镇土地使用税年单位税额为每平方米5元。该企业全年应缴纳城镇土地使用税（　　）元。

A．65000

B．100000

C．120000

D．200000

7．下列占用土地的行为，应缴纳城镇土地使用税的是（　　）。

A．国家机关自用的土地

B．公园自用的土地

C．市政街道占用的土地

D．企业厂区内绿化地带占用的土地

8．某公司与政府机关共同使用一栋共有土地使用权的建筑物，该建筑物占用土地面积2000平方米，建筑面积10000平方米（公司与机关占用比例为4∶1），城镇土地使用税年税额5元／平方米。该公司应缴纳城镇土地使用税（　　）元。

A．0

B．2000

C．8000

D．10000

9．下列各项中，不需要由省、自治区、直辖市税务局确定是否免征城镇土地使用税的项目是（　　）。

A．个人所有的居住房屋及院落用地

B．宗教寺庙自用的土地

C．民政部门举办的安置残疾人占一定比例的福利工厂用地

D．个人办的医院、托儿所和幼儿园用地

10．以下土地中，可以免征城镇土地使用税的有（　　）。

A．盐场的生产厂房用地

B．港口的码头用地

C．房地产开发公司建造商品房的用地

D．企业厂区内的铁路专用线、公路等用地

11．某供热企业2013年度占地面积80000平方米，其中厂房占地63000平方米（有一间占地3000平方米的车间无偿提供给公安消防队使用），行政办公楼占地5000平方米，厂办子弟学校占地5000平方米，厂办招待所占地2000平方米，厂办医院和幼儿园各占地1000平方米，厂区内绿化用地占地3000平方米；当年该企业取得供热总收入5000万元，其中2000万元为向居民供热取得的收入。城镇土地使用税年税额每平方米3元。该企业2013年度应缴纳城镇土地使用税（　　）万元。

A．8.4

B．12.6

C．14.4

D．24

12．某人民团体拥有A、B两栋办公楼，A栋占地3000平方米，B栋占地1000平方米。2013年3月31日至12月31日该团体将B栋出租，年租金50万元。当地城镇土地使用税的年税额为每平方米15元，该人民团体2013年应缴纳城镇土地使用税（　　）元。

A．3750

B．11250

C．12500

D．15000

13．某盐场2013年度占地200000平方米，其中办公楼占地20000平方米，盐场内部绿化占地50000平方米，盐场附属幼儿园占地10000平方米，盐滩占地120000平方米。盐场所在地城镇土地使用税年税额每平方米0.7元。该盐场2013年应缴纳的城镇土地使用税为（　　）元。

A．14000

B．49000

C．56000

D．140000

14．甲企业生产经营用地分布于某市的三个地域，第一块土地的土地使用权属于某免税单位，面积6000平方米，甲企业无偿使用该土地；第二块土地的土地使用权属于甲企业，面积30000平方米，其中企业办学校占地5000平方米，医院占地3000平方米；第三块土地的土地使用权属于甲企业与乙企业共同拥有，面积10000平方米，实际使用面积各50％。假定甲企业所在地城镇土地使用税年税额每平方米8元，则甲企业全年应缴纳的城镇土地使用税为（　　）元。

A．216000

B．224000

C．264000

D．328000

15．某工厂4月份购买一幢旧厂房，7月份在房地产权属管理部门办理了产权变更登记手续。该厂房所占土地开始缴纳城镇土地使用税的时间是（　　）月份。

A．5

B．6

C．7

D．8

16．某市一家公司，实际占地23000平方米。由于经营规模扩大，上年12月份该公司又受让了一块尚未办理土地使用证的土地3000平方米，公司按其当年开发使用的2000平方米土地面积进行申报纳税，以上土地均适用每平方米2元的城镇土地使用税税额。根据税法规定，该公司当年应缴纳城镇土地使用税为（　　）元。

A．46000

B．48000

C．50000

D．52000

17．下列不属于城镇土地使用税纳税人的是（　　）。

A．拥有境内土地使用权的美国某企业

B．拥有境内土地使用权的某高科技企业

C．土地使用权未确定但正在实际使用的某公司

D．在农村拥有土地使用权的从事养殖的某养殖场

18．根据城镇土地使用税的规定，中等城市年税额为1.2元至24元，经省、自治区、直辖市人民政府批准，经济落后地区的城镇土地使用税适用税额标准可以适当降低，那么中等城市中的经济落后地区降低后的税额最低为（　　）元。

A．0.5

B．0.84

C．0.87

D．1.07

19．某生产企业总部无偿使用某差额预算管理的事业单位建筑物的一部分作为办公用房，另与其共同使用一块土地。建筑物占用土地面积10000平方米，生产企业和事业单位的建筑物使用比例为1∶1，另共用土地的使用比例为2∶3，此土地实际面积为20000平方米，该企业当年应缴纳城镇土地使用税（　　）元。（每平方米城镇土地使用税年税额为5元）

A．55000

B．64000

C．65000

D．66000

20．城镇土地使用税是以城镇土地为征税对象，对拥有土地（　　）的单位和个人征收的一种税。

A．所有权

B．使用权

C．占有权

D．经营权

二、多项选择题

1．下列土地应征收城镇土地使用税的有（　　）。

A．校办企业的经营用地

B．企业创办幼儿园的用地

C．基建项目在建期间的用地

D．企业范围内的荒山、林地、湖泊占地

E．房地产开发公司建造商品房的用地

2．下列关于城镇土地使用税的说法，正确的有（　　）。

A．城镇土地使用税调节的是土地的级差收入

B．城镇土地使用税只在城市、县城、建制镇、工矿区范围内征收

C．城镇土地使用权权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税

D．纳税单位无偿使用免税单位的土地，免税单位应照章缴纳城镇土地使用税

E．在同一省管辖范围内纳税人跨地区使用的土地，由纳税人选择向其中一地的税务机关申报纳税

3．下列关于城镇土地使用税的说法，正确的有（　　）。

A．由《城镇土地使用税暂行条例》统一规定分级幅度税额

B．经济发达地区城镇土地使用税适用税额标准可适当提高，但须报经国家税务总局批准

C．经省、自治区、直辖市人民政府批准，经济落后地区的城镇土地使用税适用税额标准可以适当降低，但降低额不得超过规定的最低税额的30％

D．省、自治区、直辖市人民政府应当在法定税额幅度内，根据市政建设状况、经济繁荣程度等条件，确定所辖地区的适用税额幅度

E．市、县人民政府应当根据实际情况，将本地区土地划分为若干等级，在《城镇土地使用税暂行条例》统一规定的税额幅度内，自行制定适用税额标准

4．下列各项中，符合城镇土地使用税征税规定的有（　　）。

A．核电站在基建期内的应税土地减半征收城镇土地使用税

B．企业厂区内的铁路专用线用地免征城镇土地使用税

C．经济发达地区城镇土地使用税的适用税额标准可以适当提高，但须经省、自治区、直辖市人民政府批准

D．对廉租住房经营单位按照政府规定价格、向规定保障对象出租的廉租住房用地，免征城镇土地使用税

E．开发商在经济适用住房、商品住房项目中配套建造廉租住房，如能提供政府部门出具的相关材料，可按廉租住房建筑面积占总建筑面积的比例免征城镇土地使用税

5．下列土地中，应征收城镇土地使用税的有（　　）。

A．林业系统的林区贮木场、水运码头等生产用地

B．集体企业养殖场的办公用地

C．外资企业储备原材料的仓库用地

D．企业关闭后未作他用的土地

E．水电站的发电厂房用地

6．下列各项中，可以免缴城镇土地使用税的有（　　）。

A．财政拨付事业经费单位自用的食堂用地

B．名胜古迹场所内设立的照相馆用地

C．公园内设立的影剧院用地

D．宗教寺庙人员的生活用地

E．税务局办公大楼租给企业的用地

7．下列各项中，可由省、自治区、直辖市地方税务局确定减免城镇土地使用税的有（　　）。

A．免税单位职工家属的宿舍用地

B．集体和个人办的各类学校用地

C．个人所有的居住房屋及院落用地

D．名胜古迹自用的土地

E．检察机关自用的大楼用地

8．下列各项中，可直接免征城镇土地使用税的有（　　）。

A．寺庙内宗教人员的宿舍用地

B．国家机关职工家属的宿舍用地

C．个人所有的居住房屋及院落用地

D．国家机关办公的简易房屋用地

E．公园的游览用地

9．下列各项中，应缴纳城镇土地使用税的有（　　）。

A．用于水产养殖业的生产用地

B．在征税范围内单独建造的地下建筑用地

C．公园中管理单位的办公用地

D．个体餐馆对外营业的餐馆用地

E．学校的教学楼占用地

10．下列关于城镇土地使用税的表述中，正确的有（　　）。

A．城镇土地使用税采用有幅度的差别税额，每个幅度税额的差距为20倍

B．经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴城镇土地使用税10年至20年

C．市政街道等公共用地，免缴城镇土地使用税

D．经济落后地区，城镇土地使用税的适用税额标准可适当降低，但降低额不得超过规定的最低税额的30％

E．城镇土地使用税采用有幅度的差别税额，每个幅度税额的差距为10倍

11．下列各项中，符合城镇土地使用税有关纳税义务发生时间规定的有（　　）。

A．纳税人新征用的耕地，自批准征用之月起缴纳城镇土地使用税

B．纳税人出租房产，自交付出租房产之次月起缴纳城镇土地使用税

C．纳税人新征用的非耕地，自批准征用之月起缴纳城镇土地使用税

D．纳税人购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起缴纳城镇土地使用税

E．纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税

12．纳税人的下列用地，免征城镇土地使用税的有（　　）。

A．水利设施及其管护用地

B．举行宗教仪式用地和寺庙内宗教人员的生活用地

C．企业厂区内的铁路专用线用地

D．从事农、林、牧、渔业生产单位的办公用地

E．校办企业的经营用地

13．城镇土地使用税的特点有（　　）。

A．征税对象是城镇国有土地

B．实行固定的定额税率

C．征税范围中不包括农村

D．调节土地级差收入，鼓励平等竞争

E．城镇土地使用税征税范围限定在城市、县城、建制镇、工矿区

14．下列土地应计征城镇土地使用税的有（　　）。

A．企业厂区内的绿化用地

B．司法机关办公用地

C．国有企业的办公用地

D．房地产开发公司建造商品房的用地

E．机场飞行区用地

15．按照城镇土地使用税的有关规定，下列表述正确的有（　　）。

A．纳税单位无偿使用免税单位的土地，免缴城镇土地使用税

B．土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，暂不缴纳城镇土地使用税

C．土地使用权共有的，由共有各方平均缴纳城镇土地使用税

D．农村的乡办工厂占用的土地，不用缴纳城镇土地使用税

E．港资企业和外国企业的经营用地要缴纳城镇土地使用税

16．下列属于城镇土地使用税纳税人的是（　　）。

A．位于市区拥有土地使用权的外商投资企业

B．位于郊区的内资企业

C．与政府机关共用办公楼的自收自支事业单位

D．位于城市、县城、建制镇和工矿区外的工矿企业

E．占用集体土地的农村幼儿园

17．下列关于城镇土地使用税计税依据表述正确的是（　　）。

A．城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积（平方米）为计税依据

B．纳税人实际占用的土地面积，是指由省、自治区、直辖市人民政府确定的单位组织测定的土地面积

C．尚未组织测量，但纳税人持有政府部门核发的土地使用证书的，以证书确认的土地面积为准

D．尚未核发土地使用证书的，应由纳税人申请税务机关核定土地面积，据以纳税，待核发土地使用证以后再作调整

E．城镇土地使用税以纳税人实际自用的土地面积为计税依据

18．根据城镇土地使用税的规定，下列说法不正确的有（　　）。

A．城镇土地使用税实行分级幅度税额的税率形式

B．煤炭企业的报废矿井占地，在未利用前暂免征收城镇土地使用税

C．城镇土地使用税的计税依据是纳税人实际用于生产经营活动的土地面积

D．城镇土地使用税的纳税期限由省、自治区、直辖市的地方税务局确定

E．征收的耕地与其他农用地，以国土资源管理部门批准征地的文件确认的土地面积为计税依据

19．某供热企业房产原值8000万元，占用土地10000平方米。2013年全年的经营收入9000万元，其中向居民供热收入300万元，无法准确划分向居民供热的生产用房。该企业所在地计算房产余值的减除比例为20％，城镇土地使用税年税额为3元／平方米。2013年该企业应缴纳城镇土地使用税和房产税各（　　）万元。

A．2.79

B．2.9

C．3

D．74.24

E．76.80

20．下列关于城镇土地使用税纳税义务发生时间相关论述中不正确的有（　　）。

A．某公司出租闲置办公楼，自交付出租房产之次月起计征城镇土地使用税

B．房地产开发企业自用本企业建造的商品房，自房屋使用的当月起计征城镇土地使用税

C．纳税人新征用的非耕地，自批准征用当月起缴纳土地使用税

D．纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税

E．购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征城镇土地使用税

三、判断题

1．城镇土地使用税是以开征范围内的国有土地为征税对象，以实际占用的土地面积为计税标准，按规定税额对拥有土地所有权的单位和个人征收的一种税。（　　）

2．农村土地不属于城镇土地使用税的征税范围。（　　）

3．开征城镇土地使用税能起到加强土地管理，合理节约用地的作用。（　　）

4．凡在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税的纳税人。但不包括外商投资企业、外国企业。（　　）

5．城镇土地使用税的征税范围为城市、县城、建制镇和工矿区。城市、县城、建制镇、工矿区的具体征税范围，由各省、自治区、直辖市人民政府划定。（　　）

6．城镇土地使用税实行分级幅度税额。（　　）

7．根据《城镇土地使用税暂行条例》规定，各省、自治区、直辖市人民政府应当在法定税额幅度内，根据市政建设状况、经济繁荣程度等条件，确定所辖地区的适用税额幅度。（　　）

8．经省、自治区、直辖市人民政府批准，经济落后地区的城镇土地使用税适用税额标准可以适当降低，但降低额不得超过规定的最低税额的50％。（　　）

9．经济发达地区城镇土地使用税的适用税额标准可以适当提高，但须报经财政部批准。（　　）

10．纳税单位有偿使用免税单位的土地，免税单位应当缴纳城镇土地使用税。（　　）

11．国家机关、人民团体、军队的土地免税。（　　）

12．由国家财政部门拨付事业经费实行差额预算管理的事业单位本身的业务用地免税。（　　）

13．对免税单位无偿使用纳税单位的土地（如公安、海关等单位使用铁路、民航等单位的土地），不免征城镇土地使用税。（　　）

14．对纳税单位无偿使用免税单位的土地，纳税单位应照章缴纳城镇土地使用税。（　　）

15．对企业厂区（包括生产、办公及生活区）以内的绿化用地，应照章征收城镇土地使用税，厂区以外的公共绿化用地和向社会开放的公园用地，暂免征收城镇土地使用税。（　　）

16．出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征城镇土地使用税。（　　）

17．房地产开发企业自用本企业建造的商品房，自房屋使用的当月起计征城镇土地使用税。（　　）

18．纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税。（　　）

19．城镇土地使用税按年计算，分期缴纳。（　　）

20．城镇土地使用税的纳税地点为土地所在地，由土地所在地的税务机关负责征收。（　　）

四、案例分析题

1．某制药企业坐落在县城，全年实际占地50000平方米，其中办公楼占地4500平方米，医务室占地900平方米，幼儿园占地1600平方米，厂区内道路及绿化占地3000平方米。已知该土地城镇土地使用税年单位税额为3元／平方米。根据上述资料，计算该企业每年应缴纳的城镇土地使用税。

2．甲公司（国有企业）位于某城市市区，该公司实际占地情况如下所述：（1）厂区以外的公用绿化用地10000平方米，厂区内绿化用地1200平方米。（2）2013年3月31日，甲公司将占地1800平方米的厂部办公楼借给某国家机关做办公用房。（3）2013年4月30日，甲公司将一块4000平方米的生产经营用地出租给另一企业使用，租金为每年20万元，并收到第一年租金。（4）2013年5月16日，新征用厂区附近的两块农用地共计5000平方米，一块征用的是耕地，面积为2000平方米，另一块征用的是非耕地，面积为3000平方米。（5）除上述土地外，其余土地面积76000平方米，一直由甲公司作为生产经营用地使用。

省政府规定，城镇土地使用税每半年征收1次，每平方米土地年税额3元。根据上述资料，计算该公司2013年上半年应缴纳的城镇土地使用税。

3．某公司系国有企业，生产经营用地分布于甲、乙、丙三个地域。甲地土地使用权属于该公司，但未取得土地使用权，面积10000平方米，其中：幼儿园占地1000平方米，厂区内绿化占地2000平方米；乙地土地使用权属于该公司与某企业共同拥有，面积5000平方米，实际使用面积各半；丙地面积3000平方米，该公司一直使用但与丁公司有权属纠纷。三个地域适用城镇土地使用税年税额均为5元／平方米。根据上述资料，计算该公司全年应缴纳的城镇土地使用税。

4．2013年1月某港口集团公司经批准占用耕地31200平方米、占用非耕地400平方米，其中30000平方米耕地用于扩建港口，1200平方米耕地和非耕地用于修建仓库；9月底仓库竣工验收并出租给甲物流公司使用，年租金720000元，租期3年，按年支付租金。已知耕地占用税适用税额为25元／平方米，城镇土地使用税年税额为6元／平方米。计算该公司当年上述行为涉及的财产行为税的应纳税额。

附：复习思考题答案

一、单项选择题

1．C　2．C　3．A　4．B　5．B　6．B　7．D　8．C　9．B　10．B　11．B

12．B　13．B　14．C　15．D　16．D　17．D　18．B　19．C　20．B

二、多项选择题

1．ACDE　2．ABC　3．ACD　4．ADE　5．ABCE　6．AD　7．ABC

8．ADE　9．BD　10．ACD　11．BDE　12．AB　13．ACDE　14．ACD

15．DE　16．ABC　17．ABC　18．CD　19．BD　20．ABC

三、判断题

1．×　2．√　3．√　4．×　5．√　6．√　7．√　8．×　9．×　10．√

11．×　12．√　13．×　14．√　15．√　16．√　17．×　18．√　19．√

20．√

四、案例分析题

1．企业办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，可以比照由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地免征城镇土地使用税。对企业厂区以外的公共绿化用地，暂免征收城镇土地使用税；厂区以内的绿化用地，应照章征收城镇土地使用税。该企业每年应缴纳城镇土地使用税：（50000－900－1600）×3＝142500（元）

2.3月31日，借给国家机关无偿使用的土地，从4月份起，免征城镇土地使用税；4月30日，将土地出租给其他企业使用，与自用土地一样，由甲公司继续缴纳城镇土地使用税；5月份新征用的耕地，当年不纳税，征用的非耕地，应从当年6月份起纳税。

①正常用地应纳税额：（1200＋4000＋76000）×3×6÷12＝121800（元）

②土地出借前应纳税额：1800×3×3÷12＝1350（元）

③征用非耕地应纳税额：3000×3×1÷12＝750（元）

该企业半年应缴纳城镇土地使用税：121800＋1350＋750＝123900（元）

3．土地使用权由几方共有的，由共有各方按照各自实际使用的土地面积占总面积的比例，分别计算缴纳城镇土地使用税。企业不论是否取得土地使用证，对已经开发或使用的土地，按规定征收城镇土地使用税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，其实际使用人为纳税人。该企业全年应缴纳城镇土地使用税：（10000－1000＋5000÷2＋3000）×5＝72500（元）

4．新征收的耕地，自批准征收之日起满1年时开始缴纳城镇土地使用税；新征收的非耕地，自批准征收次月起缴纳城镇土地使用税。

①征收非耕地应缴纳城镇土地使用税：400×6÷12×11＝2200（元）

②出租仓库应缴纳房产税：720000÷12×3×12％＝21600（元）

③仓库租赁合同应缴纳的印花税：720000×3×1‰＝2160（元）

④占用耕地修建仓库应缴纳耕地占用税：1200×25＝30000（元）

⑤占用耕地扩建港口应缴纳耕地占用税：30000×2＝60000（元）

第三章 房产税

房产税是以房产为课税对象，按照房屋的计税价值或房产租金收入向房产所有人征收的一种税。现行房产税是在原计划经济体制和财产所有结构的框架内恢复征收的，税制较古老。

本章内容主要依据国务院1986年9月15日发布的《中华人民共和国房产税暂行条例》（国发〔1986〕90号）、财政部税务总局下发的《关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地字〔1986〕8号）编写。

第一节 概述

一、税制沿革

对房屋征税，我国自古有之。周朝的“廛布”，唐朝的“间架税”，清朝初期的“市廛输钞”“计檩输税”，清末和民国时期的“房捐”等，都是对房屋征税。

新中国成立后，1950年1月政务院公布了《全国税政实施要则》，房产税列为在全国范围内统一征收的14个税种之一。同年6月，将房产税和地产税合并为房地产税。1951年8月，政务院公布了《城市房地产税暂行条例》，在核定的城市中征收。1973年简化税制，将试行工商税的企业缴纳的城市房地产税并入工商税，只对有房产的个人、外国侨民和房地产管理部门继续征收城市房地产税。1984年10月，国有企业实行第二步利改税和改革工商税制时，确定对企业恢复征收房地产税。同时，鉴于我国城市的土地属于国有，土地使用者没有土地产权的实际情况，将城市房地产税分为房产税和土地使用税，但当时两个税种都没有立即开征。1986年9月15日，国务院发布《中华人民共和国房产税暂行条例》（以下简称《房产税暂行条例》），决定从当年10月1日起在全国施行。同时保留城市房地产税，对在中国拥有房产的外商投资企业、外国企业和外籍人员继续征收。2008年12月31日，国务院发布第546号令，决定自2009年1月1日起，废止1951年8月8日政务院公布的《城市房地产税暂行条例》，外商投资企业、外国企业和组织以及外籍个人，依照《房产税暂行条例》缴纳房产税。

为进一步完善房产税制度，合理调节居民收入分配，正确引导住房消费，有效配置房地产资源，根据2010年12月8日国务院第136次常务会议有关精神，重庆市和上海市决定自2011年1月起开展对部分个人住房征收房产税试点工作。上海市征税对象为本市居民新购房且属于第二套及以上住房和非本市居民新购房，税率暂定0.6％；重庆市征税对象为独栋别墅高档公寓、个人新购高档住宅，以及无工作、无户口、无投资人员所购二套房，税率为0.5％～1.2％。

二、税制特点

现行房产税是在原计划经济体制和财产所有结构的框架内恢复征收的，一方面继承了过去房产税的传统做法，同时又考虑了我国新旧体制转换过程中某些特殊情况，因此具有自身的特点。（一）属于财产税中的个别财产税

按征税对象范围不同，财产税可以分为一般财产税与个别财产税。一般财产税也称综合财产税，是对纳税人拥有的各类财产实行综合课征的税收；个别财产税也称单项财产税，是对纳税人拥有的土地、房屋、资本和其他财产分别课征的税收。房产税属于个别财产税，其征税对象仅为房屋。（二）征税范围限于城镇的经营性房屋

房产税在城市、县城、建制镇和工矿区范围内征收，不涉及乡村。乡村房屋，大部分是农民居住用房，为了减轻农民负担，乡村房屋没有纳入征税范围。另外，对国家拨付行政经费、事业经费和国防经费单位自用房产，《房产税暂行条例》也通过免税的方式将其排除在征税范围之外。因为这些单位本身没有经营收入，若对其征税，就要相应增加财政拨款，征税也就失去了意义。（三）区别房屋用途规定征税办法

拥有房屋的单位和个人，既可以将房屋用于居住、经营，又可以将房屋用于出租、出典。房产税根据纳税人利用房屋的不同形式，采取不同的计税办法：对于个人居住的，免税；对于经营自用和出典的，按计税余值征收；对于出租的，按租金收入计税。房产税区别房屋用途、使用方式采取不同的计税办法，有利于平衡税收负担和实施征收管理。

三、立法宗旨（一）筹集地方财政资金

房产税属于地方税，征收房产税可以为地方财政筹集一部分资金，缓解地方财力不足的压力。而且，房产税以房屋为征税对象，税源比较稳定，随着地方经济的发展和工商各业的兴旺，房产税收入将成为地方财政收入的一个主要来源。（二）调节财富分配

法人和个人拥有的房屋是其主要财富。对生产经营的房屋，尤其是对个人拥有的用于出租的房屋征收房产税，在调节法人、个人之间的财富分配方面可以发挥积极作用。（三）有利于加强房产管理，配合城市住房制度改革

对房屋所有者征收房产税，不仅可以调节财富分配，还有利于加强对房屋的管理，提高房屋的使用效益。另一方面，房产税规定对个人拥有的非营业用房屋不征房产税，可以鼓励个人建房、购房和改善住房条件，配合和推动城市住房制度改革。第二节 课税要素

一、征税对象

房产税以房屋为课税对象。房产是指以房屋形态表现的财产。房屋是指有屋面和围护结构（有墙或两边有柱），能够遮风避雨，可供人们在其中生产、学习、工作、娱乐、居住或储藏物资的场所。至于独立于房屋之外的建筑物，如围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、砖瓦石灰窑以及各种油气罐等，不属于房产，不征房产税。（见《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地字〔1987〕3号））

凡在房产税征税范围内具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等，均应当依照有关规定征收房产税。具备房屋功能的地下建筑是指有屋面和围护结构，能够遮风避雨，可供人们在其中生产、经营、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。（见《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号））

需要注意的是，加油站罩棚不属于房产，不征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于加油站罩棚房产税问题的通知》（财税〔2008〕123号））

二、征税范围

房产税征税范围是开征房产税的地区，具体包括城市、县城、建制镇和工矿区四类地区。凡上述范围内的房屋，都是房产税的征税对象。

1．城市是指国务院批准设立的市；

2．县城是指未设立建制镇的县人民政府所在地；

3．建制镇是指经省、自治区、直辖市人民政府批准设立的建制镇；

4．工矿区是指工商业比较发达，人口比较集中，符合国务院规定的建制镇标准，但尚未设立镇建制的大中型工矿企业所在地。

需要注意的是，按照《国务院批转民政部关于调整建镇标准的报告的通知》（国发〔1984〕165号）的规定，自1984年起，凡县级地方国家机关所在地，均应设置镇的建制。

关于城市、县城、建制镇和工矿区的具体征税范围如下：

1．城市的征税范围为市区、郊区和市辖县县城，不包括农村。

2．建制镇的征税范围为镇人民政府所在地，不包括所辖的行政村。

3．工矿区开征房产税须经省、自治区、直辖市人民政府批准。

不在上述开征地区范围之内的房屋，包括工厂、仓库，不征收房产税。

房产税征税范围不包括农业生产区域（农村），即对该区域内的房屋不征收房产税。（见《国家税务总局关于调整房产税和土地使用税具体征税范围解释规定的通知》（国税发〔1999〕44号））

需要注意的是，实际征管工作中，房产税的征税范围应与城镇土地使用税的征税范围一致。（见《国家税务总局关于北京市房产税征税范围问题的批复》（国税函〔2000〕1003号））

三、纳税人

房产税以征税范围内的房屋产权所有人为纳税人。实际征管中有时承担纳税义务的单位和个人并非房屋产权所有人。

1．产权属于国家所有的，由经营管理的单位缴纳，产权属于集体和个人所有的，由集体单位和个人缴纳；

2．产权出典的，由承典人缴纳；

3．产权所有人、承典人不在房产所在地的，由房产代管人或者实际使用人缴纳；

4．产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或实际使用人缴纳；

5．应税单位和个人无租使用其他单位房产的，应由使用人代为缴纳；

6．融资租赁的房产，租赁期间由承租人缴纳。（第5、6条见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

上述经营管理单位、承典人、代管人、使用人、承租人，均是产权所有人以外的房产税纳税人。此外，2009年1月1日《城市房地产税暂行条例》废止后，外商投资企业、外国企业和组织以及外籍个人，应依法缴纳房产税。因此，在中华人民共和国境内拥有房产的外商投资企业、外国企业和组织以及外籍个人（包括港澳台资企业和组织以及华侨、港澳台同胞）也是房产税的纳税人。（见《财政部、国家税务总局关于对外资企业及外籍个人征收房产税有关问题的通知》（财税〔2009〕3号））

需要注意的是，《房产税暂行条例》中的出典和典当不是同一个概念，二者虽然都是融资行为，但有本质区别。所谓出典，是指出典人在不放弃财产所有权的情况下，由承典人支付典价，占有出典人财产并进行使用，出典人于典期届满时返还典价赎回财产或不赎回而丧失财产的行为。所谓典当，是指当户将其动产、财产权利作为当物质押或者将其房地产作为当物抵押给典当行，交付一定比例费用，取得当金，并在约定期限内支付当金利息、偿还当金、赎回当物的行为。出典转移的是标的的占有权和使用权；而典当转移的是标的的占有权。出典、承典是双方互利、有偿转移占有的行为，标的通常是不动产；而典当一般是当户为了融资而抵押财物，标的通常是动产或者财产权利。由于现在融资主要采取银行贷款和典当等方式，出典房产这种融资行为已经很少见，所以实际工作中，基本上不存在对承典人征收房产税的情况。

四、计税依据

房产税属于财产税，应当以房产的价值作为计税依据。房产的价值有三种表现形式：第一种是房产的原值，即房屋造价；第二种是房产的净值，即房屋的原值扣除折旧后的净剩值；第三种是房产的市价，即买卖房屋的市场价值（价格）。从理论上讲，房产税的计税依据应当是房产的市价，因为市价是房屋的现实价值，它包含了土地开发利用等增值因素。但房屋在不发生买卖行为时没有市价，而且市价是不断变动的，按市价计税，存在着市价标准难以确定、估价工作量大等难题。权衡利弊，现行房产税采用房产的原值和房产的租金收入两种计税依据。具体说，对自用的房屋以房产余值作为计税依据，称为从价计征；对出租的房屋以租金收入作为计税依据，称为从租计征。

此处应注意理解如下两个概念：

1．房产的余值是房产税特有的一个概念，是指依照《房产税暂行条例》的规定按房产原值一次减除10％～30％的损耗价值以后的余额。

2．本章使用的“从价计征”一词主要针对“从租计征”而言，是为了叙述方便，同税收理论中与“从量计征”相对应的“从价计征”概念含义有所不同。（一）从价计征《房产税暂行条例》规定，房产自用的，以房产原值一次减除10％～30％后的余值为计税依据。具体减除幅度，由省、自治区、直辖市人民政府确定。

实际工作中，确定房产原值及余值的相关规定如下：

1．房产原值是指纳税人根据国家有关会计制度规定核算的房屋原价，一般记载于会计账簿“固定资产”科目中。

需要注意的是，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号））

2．房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。这些设施主要包括暖气、卫生、通风、照明、煤气等设备；各种管线，如蒸汽、压缩空气、石油、给水排水等管道及电力、电讯、电缆导线；电梯、升降机、过道、晒台等。属于房屋附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等从最近的探视井或三通管算起；电灯网、照明线从进线盒连接管算起。（见《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地字〔1987〕3号））

关于房屋附属设备和配套设施计征房产税问题，从2006年起，国家税务总局又进一步予以明确。即为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税；对于更换房屋附属设备和配套设施的，在将其价值计入房产原值时，可扣减原来相应设备和设施的价值；对附属设备和配套设施中易损坏、需要经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。（见《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发〔2005〕173号））

3．地价应计入房产原值。对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。宗地是指土地使用权人的权属界址范围内的地块；容积率是指项目用地范围内总建筑面积与项目总用地面积的比值。（见《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号））

4．具备房屋功能的自用地下建筑应按规定比例确认应税原值计征房产税。具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等地下建筑。在房产税征税范围内具备房屋功能、完全建在地面以下的地下建筑自用的，按以下方式计税：（1）工业用途房产，以房屋原价的50％～60％作为应税房产原值；（2）商业和其他用途房产，以房屋原价的70％～80％作为应税房产原值。

而对于与地上房屋相连的地下建筑，如房屋的地下室、地下停车场、商场的地下部分等，应将地下部分与地上房屋视为一个整体按照地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号））（二）从租计征《房产税暂行条例》规定，房产出租的，以房产租金收入为计税依据。所谓房产租金收入，就是房屋产权所有人出租房产使用权所得到的报酬，包括货币收入和实物收入。如果以劳务或其他形式抵付房屋租金的，应根据当地同类房屋的租金水平，确定一个租金标准，依率计征。

实际工作中，关于从租计征的相关规定如下：

1．承租人使用房产，以支付修理费抵交房产租金，仍应由房产的产权所有人依照规定缴纳房产税。

2．出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号））（三）特殊情形计税依据的确定

1．投资联营房产的计税依据。对投资联营的房产，在计征房产税时应予以区别对待。以房产投资联营，对于投资者参与投资利润分红，共担风险的，由被投资方（联营企业）按房产的余值作为计税依据计算房产税；对于投资者只收取固定收入，不承担联营风险的，实际是以联营名义取得房产租金，由房产投入方按租金收入计算缴纳房产税。（见《国家税务总局关于安徽省若干房产税业务问题的批复》（国税函发〔1993〕368号））

2．融资租赁房产的计税依据。对融资租赁房屋的情况，由于租赁费包括购进房屋的价款、手续费、借款利息等，与一般房屋出租的“租金”内涵不同，且租赁期满后，当承租方偿还最后一笔租赁费时，房屋产权一般都转移到承租方，实际是承租方分期付款购买房产的一种形式，所以应以房产余值为计税依据计算征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

3．居民住宅区内业主共有的经营性房产的计税依据。对居民住宅区内业主共有的经营性房产，由实际经营（包括自营和出租）的代管人或使用人缴纳房产税。其中自营的，依照房产原值减除10％～30％后的余值作为计税依据，没有房产原值或不能将业主共有房产与其他房产的原值准确划分开的，由房产所在地地方税务机关参照同类房产核定房产原值；出租的，以租金收入为计税依据计征房产税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2006〕186号））

4．无租使用房产和产权出典房产的计税依据。无租使用其他单位的房产以及产权出典的房产，以房产余值为计税依据，由使用人、承典人缴纳房产税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

5．出租房产免收租金期间的计税依据。对出租房产，租赁双方签订的租赁合同约定有免收租金期限的，免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税。（见《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号））

五、税率

中国现行房产税采用比例税率。房产税的计税依据分为从价计征和从租计征两种形式，与此对应，房产税的税率也有两种。

1．按房产原值一次减除10％～30％后的余值计征的，税率为1.2％；

2．按房产出租的租金收入计征的，税率为12％。

这两种税率之所以相差10倍，是因为经过测算，房产的计税余值大体上相当于房产标准租金的10倍。这样规定，有利于公平税负。

需要注意的是，为了支持住房租赁市场发展，自2008年3月1日起，对个人出租住房，不区分用途，按4％的税率征收房产税；对企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房，减按4％的税率征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于廉租住房、经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》（财税〔2008〕24号））

六、应纳税额（一）地上建筑物房产税的应纳税额

1．从价计征的应纳税额。从价计征以房产原值减除一定比例后的余值为计税依据计算应纳税额。其计算公式如下：

应纳税额＝应税房产余值×1.2％

应税房产余值＝应税房产原值×（1－减除比例）

或：应纳税额＝应税房产原值×（1－减除比例）×1.2％

2．从租计征的应纳税额。从租计征以房产的租金收入为计税依据计算应纳税额。其计算公式如下：

应纳税额＝租金收入×12％（二）地下建筑物房产税的应纳税额

自用的完全建在地面以下的地下建筑，以其房屋原价按规定的比例折算为应税房产原值，在此基础上扣除《房产税暂行条例》规定的原值减除比例作为计税依据，计算征收房产税。

1．工业用途房产，以房屋原价的50％～60％作为应税房产原值。其计算公式如下：

应纳税额＝应税房产原值×（1－减除比例）×1.2％

应税房产原值＝应税房产原价×（50％～60％）

2．商业和其他用途房产，以房屋原价的70％～80％作为应税房产原值。其计算公式如下：

应纳税额＝应税房产原值×（1－减除比例）×1.2％

应税房产原值＝应税房产原价×（70％～80％）

3．出租地下建筑，按照出租地上建筑的有关规定计算征收房产税。其计算公式如下：

应纳税额＝租金收入×12％

以人民币以外的货币为记账本位币的外资企业及外籍个人在缴纳房产税时，应将其根据记账本位币计算的税款按照缴款上月最后一日的人民币汇率中间价折合成人民币。（见《财政部、国家税务总局关于对外资企业及外籍个人征收房产税有关问题的通知》（财税〔2009〕3号））

七、税收优惠

国家主要根据产业政策的需要和纳税人的负担能力制定房产税的税收优惠政策。除《房产税暂行条例》规定的减免税外，房产税的其他减免项目，基本上由国务院财税主管部门以及省级人民政府根据实际情况确定。（一）法定减免税项目

按《房产税暂行条例》规定，以下房产免征房产税：

1．国家机关、人民团体、军队本身的办公用房或公务用房免征房产税。对于这些单位的出租房产以及非本身业务使用的生产、营业用房，因为已经有收入来源和纳税能力，所以不予免税，应按规定征收房产税。

2．由国家财政部门拨付事业经费的单位（包括实行全额或差额预算管理的事业单位）本身业务用房免征房产税。企业所办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园自用的房产可以比照事业单位房产享受免税待遇。

3．宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房产免征房产税。宗教寺庙用房是指举行宗教仪式等的房屋和宗教人员使用的生活用房屋；公园、名胜古迹用房，是指供公共参观游览的房屋及其管理单位的办公用房屋。其中附设的营业单位，如影剧院、饮食部、茶社、照相馆等所使用的房产及出租的房产，不属于免税房产，应按规定缴纳房产税。

4．对个人所有非营业用房产，不分面积多少免征房产税。对个人所有的营业用房或出租的住房，不分用途，均应按规定征收房产税。（二）财税主管部门的减免税规定

财政部、国家税务总局批准的减免税房产如下：

1．凡是在基建工地为基建工地服务的各种工棚、材料棚、休息棚和办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋，不论是施工企业自行建筑还是由基建单位出资建造，交施工企业使用的，在施工期间，一律免征房产税。基建工程结束以后，施工企业将这种临时性房屋交还或者估价转让给基建单位的，应当从基建单位接收的次月起，依照规定征收房产税。

2．纳税单位与免税单位共同使用的房屋，按各自实际使用的部分划分，分别征收或免征房产税。

3．经有关部门鉴定，对毁损不堪居住的房屋和危险房屋，在停止使用后，可免征房产税。

4．房屋因大修导致连续停用半年以上的，在房屋大修期间免征房产税。（见《国家税务总局关于房产税部分行政审批项目取消后加强后续管理工作的通知》（国税函〔2004〕839号））

5．对煤炭工业部所属八个防排水抢救站担负全国煤矿的抢险救灾工作，由于该站的工作性质具有消防、救护性质，不从事其他经营活动，因此，对防排水抢救站使用的房产，凡产权属于煤炭工业部所有并专门用于抢险救灾工作的，免征房产税；产权属于代管单位或改变房产使用性质的，仍要征收房产税。（见《财政部税务总局关于对煤炭工业部所属防排水抢救站征免房产税、车船使用税的通知》（财税地字〔1987〕7号））

6．对高等学校用于教学及科研等本身业务用房产免征房产税。对高等学校举办的校办工厂、商店、招待所等的房产以及出租的房产，均不属于自用房产的范围，应按规定征收房产税。（见《国家税务局对〈关于高校征免房产税、土地使用税的请示〉的批复》（国税地便字〔1989〕8号））

7．对司法部所属的劳改劳教单位征免房产税的规定如下：（1）对少年犯管教所的房产，免征房产税。（2）对劳改工厂、劳改农场等单位，凡作为管教或生活用房产，例如：办公室、警卫室、职工宿舍、犯人宿舍、储藏室、食堂、礼堂、图书室、阅览室、浴室、理发室、医务室等，均免征房产税；凡作为生产经营用房产，例如：厂房、仓库、门市部等，应征收房产税。（3）对监狱的房产，若主要用于关押犯人，只有极少部分用于生产经营的，可从宽掌握，免征房产税。但对设在监狱外部的门市部、营业部等生产经营用房产，应征收房产税。

此外，由国家财政拨付事业经费的劳教单位，免征房产税。经费实行自收自支的劳教单位，在规定的免税期满后，应比照上述规定征免房产税。（见《财政部税务总局关于对司法部所属的劳改劳教单位征免房产税问题的通知》（财税地字〔1987〕21号）、《财政部税务总局关于对司法部所属的劳改劳教单位征免房产税问题的补充通知》（财税地字〔1987〕29号））

8．根据《房产税暂行条例》规定，军队自有自用的房产免征房产税。军队其他房产征免房产税规定如下：（1）军队出租的房产、军办企业（包括军办集体企业）的房产、军队与地方联营或合资企业等的房产，均应依照规定征收房产税。（2）军队无租出借的房产，由使用人代缴房产税。（3）军需工厂的房产，为照顾实际情况，凡生产军品的，免征房产税，生产经营民品的，依照规定征收房产税，既生产军品又生产经营民品的，可按各占比例划分征免房产税。（4）军人服务社的房产，专为军人和军人家属服务的免征房产税，对外营业的应按规定征收房产税。（5）军队实行企业经营的招待所（包括饭店、宾馆），根据财政部和中国人民解放军总后勤部〔1984〕财税字第7号、财政部〔1984〕财税字第312号文件的精神，区别为军队服务和对军外营业各占的比例征免房产税。（6）对军队企业化管理工厂办的各类学校、医院、托儿所、幼儿园自用的房产，凡单独设置房产登记，能与企业其他房产原值划分开的，可免征房产税。（见《财政部关于军队房产免征房产税的通知》（财税字〔1987〕32号）、《国家税务局关于对军队企业化管理工厂征免印花税等问题的通知》（国税地字〔1989〕99号））

9．中国人民武装警察部队的房产征免房产税，可比照对军队房产征免税的规定办理。（1）武警部队的工厂，专门为武警部队内部生产武器、弹药、军训器材、部队装备（指人员装备、军械装具、马装具）的，免征房产税。生产其他产品的，均按规定征收房产税。（2）武警部队与其他单位联营或合资办企业的房产，应征收房产税。（3）武警部队出租的房产，应征收房产税，无租出借的房产，由使用人代缴。（4）武警部队所办服务社的房产，专为武警内部人员及其家属服务的，免征房产税，对外营业的应征收房产税。（5）武警部队的招待所，专门接待武警内部人员的免征房产税，对外营业的，应征收房产税，二者兼有的，按各占比例划分征免税。（见《财政部税务总局关于对武警部队房产征免房产税通知》（财税地字〔1987〕12号））

10．对由主管工会拨付或差额补贴工会经费的全额预算或差额预算单位，可以比照财政部门拨付事业经费的单位办理，即对这些单位自用的房产，免征房产税；从事生产、经营活动等非自用的房产，则应按规定征收房产税。（见《国家税务局关于工会服务型事业单位免征房产税、车船使用税、土地使用税问题的复函》（国税函发〔1992〕1440号））

11．经省级卫生行政部门批准的血站是采集和提供临床用血，不以营利为目的的公益性组织，又属于财政拨补事业费的单位，因此，对血站自用的房产免征房产税。（见《财政部、国家税务总局关于血站有关税收问题的通知》（财税字〔1999〕264号））

12．为鼓励住房制度改革，自2001年1月1日起，对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房，包括企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房；房管部门向居民出租的公有住房；落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等，暂免征收房产税。上述企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房，是指按照公有住房管理或纳入县级以上政府廉租住房管理的单位自有住房。（见《财政部、国家税务总局关于调整住房租赁市场税收政策的通知》（财税〔2000〕125号）、《财政部、国家税务总局关于企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房房产税和营业税政策的通知》（财税〔2013〕94号））

13．中国人民银行总行是国家机关，对其自用的房产免征房产税；中国人民银行总行所属并由国家财政部门拨付事业经费单位的房产，免征房产税。对行使国家行政管理职能的中国人民银行总行（含国家外汇管理局）所属分支机构自用的房产，免征房产税。（见《财政部关于对银行、保险系统征免房产税的通知》（财税字〔1987〕36号）、《国家税务总局关于中国人民银行总行所属分支机构免征房产税、城镇土地使用税的通知》（国税函〔2001〕770号））

14．根据《房产税暂行条例》的规定，对邮政部门坐落在城市、县城、建制镇、工矿区范围内的房产，应当依法征收房产税；对坐落在上述范围以外尚在县邮政局内核算的房产，必须在单位财务账中划分清楚，从2001年1月1日起不再征收房产税。（见《国家税务总局关于邮政企业征免房产税、土地使用税问题的函》（国税函〔2001〕379号））

15．房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对房地产开发企业建造的商品房，在出售前不征收房产税。但对出售前房地产开发企业已使用、出租、出借的商品房应按规定征收房产税。（见《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号））

16．自2004年8月1日起，对军队空余房产租赁收入暂免征收房产税。暂免征收房产税的军队空余房产，在出租时必须悬挂《军队房地产租赁许可证》，以备查验。（见《财政部、国家税务总局关于暂免征收军队空余房产租赁收入营业税房产税的通知》（财税〔2004〕123号））

17．铁路系统有关房产税的税收政策规定如下：（1）铁道部所属铁路运输企业自用的房产继续免征房产税。享受免征税收优惠政策的铁道部所属铁路运输企业是指铁路局及国有铁路运输控股公司（含广铁〈集团〉公司、青藏铁路公司、大秦铁路股份有限公司、广深铁路股份有限公司等，具体包括客货、编组站，车务、机务、工务、电务、水电、供电、列车、客运、车辆段）、铁路办事处、中铁集装箱运输有限责任公司、中铁特货运输有限责任公司、中铁快运股份有限公司。（2）对铁路运输体制改革后，从铁路系统分离出来并实行独立核算、自负盈亏的企业，包括铁道部所属原执行经济承包方案的工业、供销、建筑施工企业；中国铁路工程总公司、中国铁道建筑工程总公司、中国铁路通信信号总公司、中国土木建筑工程总公司、中国北方机车车辆工业集团公司、中国南方机车车辆工业集团公司；以及铁道部所属自行解决工交事业费的单位，自2003年1月1日起恢复征收房产税。（3）铁道部所属其他企业、单位的房产，继续按规定征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于调整铁路系统房产税、城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2003〕149号）、《财政部、国家税务总局关于明确免征房产税、城镇土地使用税的铁路运输企业范围的补充通知》（财税〔2006〕17号））

18．对股改铁路运输企业及合资铁路运输公司自用的房产暂免征收房产税。其中股改铁路运输企业是指铁路运输企业经国务院批准进行股份制改革成立的企业；合资铁路运输公司是指由铁道部及其所属铁路运输企业与地方政府、企业或其他投资者共同出资成立的铁路运输企业。（见《财政部、国家税务总局关于股改及合资铁路运输企业房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔2009〕132号））

19．自2011年7月1日至2015年12月31日，对三北地区向居民供热而收取采暖费的供热企业，为居民供热所使用的厂房继续免征房产税。既向居民供热，又向单位供热或者兼营其他生产经营活动的供热企业，按其向居民供热而取得的采暖费收入占企业总收入的比例划分征免税界限。供热企业，是指热力产品生产企业和热力产品经营企业。热力产品生产企业包括专业供热企业、兼营供热企业和自供热单位。（见《财政部、国家税务总局关于继续执行供热企业增值税、房产税、城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税〔2011〕118号））

20．自2011年1月1日至2020年12月31日，对长江上游、黄河中上游地区，东北、内蒙古等国有林区天然林二期工程实施企业和单位专门用于天然林保护工程的房产免征房产税。对由于实施天然林二期工程造成森工企业房产闲置一年以上不用的，暂免征收房产税；闲置房产用于出租或重新用于天然林二期工程之外其他生产经营的，按规定征收房产税。（见《财政部、国家税务总局关于天然林保护工程（二期）实施企业和单位房产税、城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2011〕90号））

21．自2013年1月1日至2015年12月31日，对专门经营农产品的农产品批发市场、农贸市场使用的房产，暂免征收房产税。对同时经营其他产品的农产品批发市场和农贸市场使用的房产，按其他产品与农产品交易场地面积的比例确定征免房产税。农产品批发市场和农贸市场，是指经工商登记注册，供买卖双方进行农产品及其初加工品现货批发或零售交易的场所。农产品包括粮油、肉禽蛋、蔬菜、干鲜果品、水产品、调味品、棉麻、活畜、可食用的林产品以及由省、自治区、直辖市财税部门确定的其他可食用的农产品。（见《财政部、国家税务总局关于农产品批发市场农贸市场房产税、城镇土地使用税政策的通知》（财税〔2012〕68号））（三）困难减免税政策

除了上述减免政策之外，纳税人纳税确有困难的，可以由省、自治区、直辖市人民政府确定，定期减征或免征房产税。第三节 征收管理

一、纳税义务发生时间

房产税的纳税义务发生时间具体规定如下：

1．将原有闲置房产用于生产经营的，从生产经营之月起，计征房产税。

2．自行新建的房屋，从建成之次月起，计征房产税。

3．委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续之次月起，计征房产税。纳税人在办理验收手续前已使用或出租、出借的新建房屋，应按规定征收房产税。

4．融资租赁的房产，自融资租赁合同约定开始日之次月起计征房产税；合同未约定开始日的，自合同签订之次月起计征房产税。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号））

5．购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税。

6．购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征房产税。

7．出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税。

8．房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税。（见《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号））

纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截至房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。（见《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号））

需要注意的是，上述对出租房产应缴纳的房产税，其纳税义务发生时间的规定不够明确。因为实际生活中，房屋租金一般在租赁开始时提前一次性收取，如果此时就按预收的全部租金计算缴纳房产税，与“按年征收、分期缴纳”的规定又相矛盾。本书认为，遵循“有利于行政相对人解释”的原则，对出租房屋取得租金收入数额较大的，可在合同约定的租赁期内按月或按季分摊计算并申报缴纳房产税；但对出租房屋取得租金收入到税务机关代开发票的，应当在代开发票时，按照代开发票金额，一次性缴纳房产税。

二、纳税期限

房产税按年征收，分期缴纳。具体纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。

三、纳税地点

房产税是对拥有房屋的单位和个人课征的一种财产税，所以采取属地征收原则，纳税人应当向房产所在地主管税务机关申报纳税。房产不在一地的纳税人，应按房屋的坐落地点分别向房产所在地主管税务机关缴纳税款。

四、纳税申报

纳税人应当依照当地主管税务机关的规定，将现有房屋的坐落地点、结构、面积、用途、价值或租金收入等情况，据实向税务机关申报，并在规定的时间内缴纳税款。纳税人新建、扩建、改建、购置、拆毁、出售或出租房产，发生住址变更、租金收入或原值变化、改变房产用途等，均应于变动后15日内向房产所在地税务机关申报办理纳税变更手续。

为了及时掌握纳税人拥有土地、房产、车船情况，国家税务总局规定，纳税人办理税务登记或变更税务登记时，应向税务机关提供土地使用证、房屋产权证、机动车行驶证、船籍证等证书复印件并如实填报《房屋、土地、车船情况登记表》。（见《国家税务总局关于换发税务登记证件的通知》（国税发〔2006〕38号）、《国家税务总局关于做好房屋土地车船信息登记工作的通知》（国税函〔2006〕416号））第四节 会计处理与实务

一、会计处理

企业缴纳的房产税应通过“管理费用”科目核算。企业按规定计算应缴纳的房产税，借记“管理费用”科目，贷记“应交税费———应交房产税”科目；缴纳房产税时，借记“应交税费———应交房产税”科目，贷记“银行存款”等科目。

需要注意的是，投资性房地产应缴纳的房产税属于与经营活动相关的税费，在“营业税金及附加”科目核算，不在“管理费用”科目核算。

投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。下列各项不属于投资性房地产：（1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；（2）作为存货的房地产。与投资性房地产有关的活动属于企业为完成其经营目标所从事的与经常性活动相关的其他经营活动，形成的租金收入或转让增值收益一般确认为企业的其他业务收入。【例3—1】某餐饮服务公司2013年自有房屋10栋，其中8栋用于经营餐饮，房产原值960万元；2栋房屋作为投资性房地产，出租给乙公司作经营用房，年租金收入55万元。已知当地省级政府规定房产计税余值的扣除比例为30％，计算该公司2013年应缴纳的房产税并进行账务处理（不考虑营业税、印花税等其他税费）。【解析】房产税的计税依据及税率有两种：自用及出典的，以房产原值一次减除10％～30％后的余值作为计税依据，税率为1.2％；出租的，以房产的租金收入作为计税依据，税率为12％。自用房产年应纳税额：960×（1－30％）×1.2％＝8.064（万元）出租房产年应纳税额：55×12％＝6.6（万元）①每季度计提房产税时：8.064÷4＝2.016（万元）每季度缴纳房产税时：②每季度计提投资性房地产房产税时：6.6÷4＝1.65（万元）每季度缴纳房产税时：

二、实务解析【例3—2】某企业拥有房产原值1000万元，2013年7月1日将其中的30％用于对外投资，不承担经营风险，投资期限3年，当年取得固定利润分红20万元；2013年9月1日将其中10％按市场价格租给本企业职工居住，每月取得租金收入6万元，其余房产自用。已知当地省级政府规定的房产计税余值扣除比例为20％，计算该企业2013年应缴纳的房产税。【解析】对投资联营的房产，在计征房产税时应予以区别对待，如果投资者只收取固定收入，不承担联营风险的，实际是以联营名义取得房产租金，由房产投入方按租金收入计算缴纳房产税。对企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房，减按4％的税率征收房产税。①自用房产应缴纳房产税：5.76＋1.44＋0.64＝7.84（万元）1000×（1－30％－10％）×（1－20％）×1.2％＝5.76（万元）1000×30％×（1－20％）×1.2％×6÷12＝1.44（万元）1000×10％×（1－20％）×1.2％×8÷12＝0.64（万元）②对外投资收取固定利润房产应缴纳房产税：20×12％＝2.4（万元）③出租给职工房产应缴纳房产税：6×4×4％＝0.96（万元）该企业2013年应缴纳房产税：7.84＋2.4＋0.96＝11.2（万元）【例3—3】赵某有三处房产，两处自有，一处是承典的。一处自有原值50万元的房产供自己和家人居住；一处自有经营用房（一直用于自己开超市）原值80万元，于2013年7月1日出租给王某开饭店，按市场价每月取得租金收入3200元；最后一处房产是李某2012年12月出典给赵某的，赵某支付典价30万元，该房产原值40万元。已知当地省级政府规定的房产计税余值扣除比例为30％，计算赵某2013年应缴纳的房产税。【解析】个人所有房屋用于居住的，免税；产权出典的，由承典人缴税；对于经营自用和出典的，按计税余值征收；对于出租的，按租金收入计税。对个人出租住房，不区分用途，按4％的税率征收房产税；对个人出租非住宅房屋，按12％的税率计征房产税。①经营用房自用应缴纳房产税：80×10000×（1－30％）×1.2％×6÷12＝3360（元）②经营用房出租应缴纳房产税：3200×6×12％＝2304（元）③承典房产应缴纳房产税：40×10000×（1－30％）×1.2％＝3360（元）赵某当年应缴纳房产税：3360＋2304＋3360＝9024（元）【例3—4】某企业有两处地下建筑物，一处为独立的地下建筑，作为地下商场使用，原价30万元；另一处为本企业办公楼的地下室，作仓库使用，原价20万元。该企业所在省规定房产税依照房产原值减除30％后的余值计算缴纳，工业用途地下建筑房产以原价的50％作为应税房产原值，商业和其他用途地下建筑房产以原价的80％作为应税房产原值。计算该企业地下建筑物2013年应缴纳的房产税。【解析】在房产税征税范围内具备房屋功能、完全建在地面以下的地下建筑自用的，工业用途房产，以房屋原价的50％～60％作为应税房产原值；商业和其他用途房产，以房屋原价的70％～80％作为应税房产原值。而对于与地上房屋相连的地下建筑，如房屋的地下室、地下停车场、商场的地下部分等，应将地下部分与地上房屋视为一个整体按照地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。①独立的地下建筑（地下商场）应缴纳房产税：30×10000×80％×（1－30％）×1.2％＝2016（元）②与地上房屋相连的地下建筑（地下仓库）应缴纳房产税：20×10000×（1－30％）×1.2％＝1680（元）该企业当年应缴纳房产税：2016＋1680＝3696（元）【例3—5】某市一公司2012年末建造完工一栋办公楼，房产建筑面积为1500平方米，建筑成本105万元，不包括土地价值。该办公楼用地为本年新征，使用年限为50年，总面积3125平方米，单价为每平方米150元。该宗地容积率为0.48，当地省级政府规定计算房产余值的扣除比例为30％，计算该公司2013年应缴纳的房产税。【解析】对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。①计入房产原值的土地价值：150×1500×2÷10000＝45（万元）或者：150×3125×（1500×2÷3125）÷10000＝45（万元）②计税房产原值：105＋45＝150（万元）该公司2013年应缴纳房产税：150×（1－30％）×1.2％＝1.26（万元）本章小结

1．房产税的概念：房产税是以房产为课税对象，按照房屋的计税价值或租金收入，向房产所有人征收的一种税。

2．房产税的特点：属于财产税中的个别财产税；征税范围限于城镇的经营性房屋；区别房屋的用途规定征税办法。

3．房产税的立法宗旨：筹集地方财政资金；调节财富分配；有利于加强房产管理，配合城市住房制度改革。

4．房产税的征税范围：房产税在城市、县城、建制镇和工矿区四类地区征收。凡上述范围内的房屋均为房产税的征税对象。

5．房产税的纳税人：房产税以征税范围内的房屋产权所有人为纳税人。

6．房产税的计税依据：从价计征的计税依据为房产余值；从租计征的计税依据为房产租金收入。

7．房产税的税率：房产税的税率有两种，按房产原值一次减除10％～30％后的余值计征的，税率为1.2％；按房产出租的租金收入计征的，税率为12％。

8．房产税的应纳税额：房产税的计税依据、税率有两种，与之相适应的应纳税额计算也分为两种，一是从价计征的计算，二是从租计征的计算。

9．房产税的纳税义务发生时间：房产税一般从取得房屋的次月起计征。

10．房产税的纳税期限：房产税按年征收，分期缴纳。

11．房产税的纳税地点：纳税人应当向房产所在地主管税务机关申报纳税。复习思考题

一、单项选择题

1．下列各项中，应作为融资租赁房屋房产税计税依据的是（　　）。

A．房产售价

B．房产余值

C．房产原值

D．房产租金

2．下列建筑物属于房产税应税房产的是（　　）。

A．水塔

B．锅炉房

C．玻璃暖房

D．围墙

3．某公司2012年购进一处房产，2013年5月1日用于投资联营（收取固定收入，不承担联营风险），投资期3年，当年取得固定收入160万元。该房产原值3000万元，当地政府规定房产计税余值的扣除比例为30％，该公司2013年应缴纳的房产税为（　　）万元。

A．19.2

B．27.6

C．29.7

D．44.4

4．某供热企业2013年度拥有生产用房原值3000万元，当年取得供热收入2000万元，其中直接向居民供热的收入500万元，房产所在地规定计算房产计税余值的扣除比例为20％。该企业2013年应缴纳的房产税为（　　）万元。

A．7.2

B．21.6

C．27

D．28.8

5．甲企业与乙公司于2012年12月签订房屋租赁合同，从2013年1月1日起将部分自有房产（原值500万元，所在地规定的房产计税余值扣除比例为20％）出租给乙公司，租期为10年，年租金30万元，并约定前两年（2013年1月1日至2014年12月31日）免收租金。则甲企业2013年应缴纳房产税为（　　）万元。

A．0

B．3.6

C．4.8

D．9.6

6．《中华人民共和国房产税暂行条例》规定，房产税依照房产原值一次减除（　　）后的余值计算缴纳。

A．10％～20％

B．10％～30％

C．20％

D．30％

7．赵某拥有两处房产，一处原值60万元的房产供自己和家人居住，另一处原值20万元的房产于2013年7月1日出租给王某居住，按市场价每月取得租金收入1200元。已知当地政府规定的房产计税余值的扣除比例为30％，赵某当年应缴纳的房产税为（　　）元。

A．288

B．576

C．840

D．864

8．下列各项中，符合房产税纳税人规定的是（　　）。

A．产权属于集体的，由承典人缴纳

B．房屋产权出典的，由出典人缴纳

C．产权纠纷未解决的，由代管人或使用人缴纳

D．产权属于国家所有的不缴纳

9．某企业有原值为5000万元的房产，2013年1月1日将其中的30％用于对外投资联营，投资期限10年，每年固定利润分红200万元，不承担投资风险。已知当地政府规定的房产计税余值的扣除比例为20％，该企业2013年度应缴纳房产税（　　）万元。

A．24

B．33.6

C．48

D．57.6

10．某供热企业2013年拥有的生产用房原值5000万元，全年取得供热总收入2500万元，其中直接向居民供热的收入900万元。企业所在省规定计算房产计税余值的扣除比例为30％，该企业2013年应缴纳房产税（　　）万元。

A．13.44

B．26.88

C．42

D．60

11．某大型企业房产原值为8000万元，其中有一座房产原值为250万元的内部医院和一座房产原值为150万元的幼儿园。当地规定允许减除房产原值的25％。该企业当年应缴纳的房产税额为（　　）万元。

A．56.65

B．58.21

C．68.40

D．74.40

12．下列关于房产税计税依据的说法不正确的是（　　）。

A．房产原值是指纳税人在账簿“固定资产”和“在建工程”科目中记载的房屋原价

B．纳税人对原有房屋进行改建、扩建的，要相应增加房屋的原值

C．对于融资租赁房屋的情况，在计征房产税时应以房产余值计算征收

D．对居民住宅区内业主共有的经营性房产自营的，以房产余值计算征收房产税

13．甲企业2013年6月以融资租赁的方式租入一处房产，原值1000万元，租赁期5年，租入当月投入使用，每月支付租赁费10万元，计算房产计税余值的扣除比例为20％。2013年甲企业融资租赁的房产应缴纳房产税（　　）万元。

A．4.8

B．5.6

C．7.2

D．8.4

14．下列各项中，不符合房产税纳税义务发生时间规定的是（　　）。

A．将原有房产用于生产经营，从生产经营之次月起缴纳房产税

B．委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续之次月起缴纳房产税

C．购置存量房，自权属登记机关签发房屋权属证书之次月起缴纳房产税

D．购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起缴纳房产税

15．我国房产税采用（　　）。

A．超额累进税率

B．幅度比例税率

C．单一比例税率

D．比例税率

16．下列选项中，哪一项不属于房产税的立法宗旨（　　）。

A．筹集地方财政收入

B．调节财富分配

C．有利于加强房产管理，配合城市住房制度改革

D．广集财政收入

17．从价计征的房产税的计税依据是（　　）。

A．房产价值

B．房产余值

C．房产原值

D．房产净值

18．下列各项中，不应当征收房产税的是（　　）。

A．邮政部门坐落在城市、县城、建制镇、工矿区以外的房产

B．施工期间，施工企业在基建工地搭建的临时办公用房完工后交由基建单位使用

C．行政机关所属的招待所使用的房产

D．企事业单位按照市场价格向个人出租用于居住的住房

19．下列关于房产税纳税人的说法中，错误的是（　　）。

A．产权属于国家所有的，由经营管理单位纳税

B．产权所有人不在房屋所在地的，由房产代管人或者使用人纳税

C．外商投资企业也是房产税的纳税人

D．纳税人无租使用免税单位房产无须缴纳房产税

20．下列各项需要缴纳房产税的是（　　）。

A．某市的露天游泳池

B．工矿区内的砖瓦石灰窑

C．建制镇内的经营性房屋

D．房地产开发企业开发的待售商品房

二、多项选择题

1．下列各项中，应依照房产余值缴纳房产税的有（　　）。

A．融资租赁的房产

B．产权出典的房产

C．无租使用其他单位的房产

D．用于自营的居民住宅区内业主共有的经营性房产

2．下列各项中，符合房产税法有关规定的有（　　）。

A．对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房，暂免征收房产税

B．损坏不堪使用的房屋和危险房屋，经有关部门鉴定，在停止使用后免征房产税

C．在基建工地为基建工地服务的各种工棚等临时性房屋，在施工期间免征房产税

D．因房屋大修导致连续停用半年以上的，经向税务部门申报，在房屋大修期间免征房产税

3．甲公司2011年支付4000万元取得20万平方米土地使用权，新建厂房建筑面积8万平方米，工程造价1800万元，宗地容积率为0.4。2012年12月完工并通过验收。该企业计算2013年房产税时的正确处理有（　　）。（注：当地按房产原值一次扣除30％后的余值计税）

A．地价款不计入房产原值

B．地价款按3200万元计入房产原值

C．房产税42万元

D．房产税48.72万元

4．下列各项关于房产税说法中，正确的有（　　）。

A．租赁合同约定有免收租金期限的出租房产，免收租金期间不需缴纳房产税

B．产权出典的，由承典人缴纳房产税

C．无租使用其他单位房产的应税单位和个人，由使用人代为缴纳房产税

D．融资租赁的房产，由承租人依照支付的租赁费缴纳房产税

5．甲企业从2013年1月1日起以融资租赁方式出租给乙企业一栋房屋，原值为200万元，租期5年，年租金40万元。该省规定允许按原值减除20％的余值计税，下列处理正确的有（　　）。

A．甲企业应缴纳房产税为0

B．甲企业应缴纳房产税为4.8万元

C．乙企业应缴纳房产税为0

D．乙企业应缴纳房产税为1.92万元

6．下列各项中，符合房产税纳税义务发生时间规定的有（　　）。

A．纳税人购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起缴纳房产税

B．纳税人委托施工企业建设的房屋，自建成之次月起缴纳房产税

C．纳税人将原有房产用于生产经营，自生产经营之次月起缴纳房产税

D．纳税人购置存量房，自房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起缴纳房产税

7．下列关于房产投资的房产税的说法，正确的有（　　）。

A．以房产投资成立有限公司，投资方按房产余值为计税依据计征房产税

B．房产联营投资，不承担经营风险，只收取固定收入，投资方视固定收入为租金收入，以租金收入为计税依据计征房产税

C．以房产联营投资，共担经营风险的，被投资方按房产余值为计税依据计征房产税

D．以房产联营投资，共担经营风险的，投资方不再计征房产税

8．下列各项中，符合房产税优惠政策规定的有（　　）。

A．大修停用三个月的房产，在停用期间免征房产税

B．对高校学生公寓实行免征房产税政策

C．公园中的冷饮屋

D．由国家财政部门拨付事业经费单位的自用房产

9．下列各项中，符合房产税征收管理规定的有（　　）。

A．纳税人新建、改扩建、出售或出租房产，发生租金收入或原值变化等，均应于变动后15日内向房产所在地税务机关申报办理纳税变更手续

B．房产税按年征收，分期缴纳。具体纳税期限由省、自治区、直辖市税务机关确定

C．房产税是对拥有房屋的单位和个人课征的一种财产税，所以采取属地征收原则，纳税人应当向房产所在地主管税务机关申报纳税

D．融资租入的房产，自合同签订之次月起缴纳房产税

10．下列选项中，关于房产税的陈述，正确的有（　　）。

A．房产不在同一地方的纳税人，应按房产的坐落地点分别向房产所在地税务机关缴纳房产税

B．纳税人因房屋的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税纳税义务的，其应纳税款的计算应截至房产的实物或权利状态发生变化的当月末

C．个人所有非营业用的房产，免征房产税

D．出售前房地产开发企业已使用、出租、出借的自建商品房不征收房产税

11．下列各项关于地下房屋征收房产税的表述中，正确的有（　　）。

A．具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等地下建筑

B．具备房屋功能、完全建在地面以下的地下建筑自用的，属于工业用途房产，以房屋原价的70％～80％作为应税房产原值

C．与地上房屋相连的地下建筑，如房屋的地下室等，应将地下部分与地上房屋视为一个整体按照地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税

D．出租地下建筑，按照出租地上建筑的有关规定计算征收房产税

12．下列各项中，关于房产税的免税规定表述正确的有（　　）。

A．对由于实施天然林二期工程造成森工企业房产、土地闲置一年以上不用的，暂免征收房产税

B．仍在使用的危险房屋免征房产税

C．房管部门向居民出租的公有住房免征房产税

D．老年服务机构自用的房产免征房产税

13．下列关于房产税表述正确的有（　　）。

A．产权出典的，由承典人依照房产余值缴纳房产税

B．无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税

C．房产不在同一地方的纳税人，应按房产的坐落地点分别向房产所在地的税务机关纳税

D．承租人使用房产，以支付修理费抵交房产租金，应由承租人从租缴纳房产税

14．下列关于房产税的陈述，正确的有（　　）。

A．对投资联营的房产，应以房产余值作为计税依据计征房产税

B．对出租房产，租赁双方签订的租赁合同约定有免收租金期限的，免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税

C．对于更换房屋附属设施和配套设施的，在将其价值计入房产原值时，可扣减原来相应设施的价值

D．凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，应计入房产原值，计征房产税

15．下列各项中，符合房产税纳税人规定的有（　　）。

A．人保投资控股有限公司，房产税由产权所有人缴纳

B．融资租赁的房产，租赁期间的房产税由出租人缴纳

C．产权纠纷未解决的，由代管人或使用人缴纳

D．纳税单位和个人无租使用房产管理部门、免税单位及纳税单位的房产，应由使用人代为缴纳房产税

16．按照房产租金收入计算房产税所适用的税率有（　　）。

A．12％

B．4％

C．5％

D．1.2％

17．房产税的特点有（　　）。

A．属于财产税中的个别财产税

B．征税范围限于城镇的经营性房屋

C．区别房屋的经营使用方式规定征税办法

D．由纳税人自行完成纳税义务

18．房产税的立法宗旨是（　　）。

A．促进我国经济法制化建设

B．调节财富分配

C．有利于加强房产管理，配合城市住房制度改革

D．筹集地方财政收入

19．《房产税暂行条例》规定的房产税征税范围是（　　）。

A．城市

B．县城

C．建制镇

D．工矿区

20．下列关于房产税法定减免的表述正确的有（　　）。

A．国家机关、人民团体、军队本身的办公用房或公务用房免征房产税

B．由国家财政部门拨付事业经费的单位（不包括差额预算管理的事业单位）本身业务用房免征房产税

C．宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房产免征房产税

D．对个人所有非营业用房产，不分面积多少免征房产税

三、判断题

1．对个人按市场价格出租的居民住房，可暂按其租金收入征收4％的房产税。（　　）

2．新建的房产尚未决算而使用的，先依照基建计划价值减除50％后的余值计算征收房产税。（　　）

3．因严重自然灾害等不可抗力致使纳税人遭受重大损失的房产可以向主管税务机关申请减免房产税。（　　）

4．个人无租出租房屋，房产原值或租金收入均可作为房产税的计税依据。（　　）

5．异地拥有房产，房产税应在房产坐落地申报缴纳房产税。（　　）

6．个人出租的房产，不分用途，均应征收房产税。（　　）

7．乡政府所在地属于房产税开征范围。（　　）

8．房产代管人不属于房产税的纳税人。（　　）

9．对房地产开发企业建造的商品房，在出售前，一律不征收房产税。（　　）

10．免税的公园、名胜古迹自用的房产，不包括对外营业的餐饮部用房。（　　）

11．投资性房地产应缴纳的房产税属于与经营活动相关的税费，在“营业税金及附加”科目核算，不在“管理费用”科目核算。（　　）

12．在分税制体制下，财产税是各级地方财政的主要收入来源。（　　）

13．中国现行房产税是在城市房地产税的基础上通过房产与地产分别课税而独立出来的一个税种。（　　）

14．我国目前将所有房产都纳入了房产税征收范围。（　　）

15．出租房产的收入分配不能用房产税进行调节，而应通过调高营业税税率加以调节。（　　）

16．对于投资联营的房产不征收房产税。（　　）

17．居民住宅区内业主共有的自营性房产，以房产原值减除10％～30％后的余值为税基，并按1.2％征收房产税，没有房产原值的，由房产所在地地方税务机关参照同类房产核定房产原值。（　　）

18．房产出租的，依照租金收入计算征收房产税，税率为12％；生产经营自用的房产，以房产原值一次减除10％～30％后的余值为计税依据，税率为1.2％。（　　）

19．室外游泳池，是独立于房屋之外的建筑物，属于房产，征收房产税。（　　）

20．农村的房屋，不属于位于城市、县城、建制镇和工矿区范围内的房产，不征收房产税。（　　）

四、案例分析题

1．某企业拥有A、B两栋房产，A栋自用、B栋出租。A、B两栋房产在2013年1月1日时的原值分别为1200万元和1000万元。2013年4月底B栋房产租赁到期，自5月1日起，该企业由A栋搬迁至B栋办公，同时对A栋房产开始进行大修至年底完工。企业出租B栋房产的月租金为10万元，当地省级政府确定按房产原值减除20％的余值计税。根据上述资料，计算该企业当年应缴纳的房产税。

2．某公司办公大楼原值30000万元，2013年2月28日将其中部分闲置房间出租，租期2年。出租部分房产原值5000万元，租金每年250万元。当地省级政府规定按房产原值减除20％的余值计税，计算2013年该公司应缴纳的房产税。

3．某企业位于某市郊区，其生产经营用房的房产原值5100万元，安装在房屋内的中央空调等设备费150万元（单独作为固定资产核算）。该企业还建有一所职业学校、一座内部职工医院和一所幼儿园，房产原值分别为320万元、200万元和130万元。另外，该企业在郊区以外的农村还建有一个仓库，房产原值300万元。当地省级政府规定允许减除房产原值的30％作为房产计税余值，计算该企业当年应缴纳的房产税。

4．某高新技术企业2012年12月31日“固定资产———A房产”科目账面原值为1800000元，“累计折旧———A房产”科目余额为600000元。2013年2月1日，企业将A房产一部分（原值为950000元）租给其他单位使用，每年收取租金100000元。当地省级政府规定，按房产原值扣除30％后作为房产计税余值，计算该企业2013年第一季度应缴纳的房产税。

附：复习思考题答案

一、单项选择题

1．B　2．B　3．B　4．B　5．C　6．B　7．A　8．C　9．D　10．B　11．C

12．A　13．A　14．A　15．D　16．D　17．B　18．A　19．D　20．C

二、多项选择题

1．ABCD　2．ABCD　3．BC　4．BC　5．AD　6．AD　7．BCD

8．BD　9．ACD　10．ABC　11．ACD　12．ACD　13．ABC　14．BCD

15．ACD　16．AB　17．ABC　18．BCD　19．ABCD　20．ACD

三、判断题

1．√　2．×　3．√　4．×　5．√　6．√　7．×　8．×　9．×　10．√

11．√　12．√　13．√　14．×　15．×　16．×　17．√　18．√　19．×

20．√

四、案例分析题

1．纳税人因房屋大修停用半年以上的，大修期间免征房产税。

①A栋房产2013年应缴纳的房产税：

1200×（1－20％）×1.2％×4÷12＝3.84（万元）

②B栋房产2013年应缴纳的房产税：

1000×（1－20％）×1.2％×8÷12＋10×4×12％＝11.2（万元）

该企业当年应缴纳房产税：3.84＋11.2＝15.04（万元）

2．房产税的计税依据及税率有两种：自用及出典的，按房产原值一次减除10％～30％后的余值计征，税率为1.2％；出租的，按房产的租金收入计征，税率为12％。

①2013年1～2月从价计征的房产税：

30000×（1－20％）×1.2％×2÷12＝48（万元）

②2013年3～12月从价计征的房产税：（30000－5000）×（1－20％）×1.2％×10÷12＝200（万元）

③2013年3～12月从租计征的房产税：

250×12％×10÷12＝25（万元）

该公司全年应缴纳房产税：48＋200＋25＝273（万元）

3．企业自办的学校、医院、幼儿园自用的房产免征房产税；设在农村的仓库，不属于房产税征税范围；房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。该企业当年应缴纳房产税：（5100＋150）×（1－30％）×1.2％＝44.1（万元）

4．房产原值是指纳税人根据国家有关会计制度规定核算的房屋原价，一般记载于会计账簿“固定资产”科目中。

①1月份按房产余值计算的应纳税额：

年应纳税额：1800000×（1－30％）×1.2％＝15120（元）

则1月份应纳税额：15120÷12＝1260（元）

②2月份和3月份企业按房产余值计算的应纳税额：

年应纳税额：（1800000－950000）×（1－30％）×1.2％＝7140（元）

则2月份和3月份应纳税额：7140÷12×2＝1190（元）

③2月份和3月份企业按租金收入计算的应纳税额：

年应纳税额：100000×12％＝12000（元）

则2月份和3月份应纳税额：12000÷12×2＝2000（元）

该企业第一季度应缴纳房产税：1260＋1190＋2000＝4450（元）

第四章 土地增值税

土地增值税是对有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权并取得增值性收入的单位和个人征收的一种税。该税是我国1994年税制改革时开征的一个新税种，也是唯一对土地增值（收益）额课税的税种。

本章内容主要依据国务院1993年12月13日颁布的《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（国务院令第138号）、财政部1995年1月27日发布的《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字〔1995〕6号）编写。

第一节 概述

一、税制沿革

对土地征税，根据计税依据不同，大致可以分为两类。一类是财产税性质的土地税，有的以土地数量为税基实行从量计征，如封建社会征收的田赋和地亩税；有的以价值为税基实行从价计征，如国民政府时期的地价税等。这类土地税的历史悠久，属于原始的直接税或财产税。另一类是收益性质的土地税，其实质是对土地收益或地租征税。

新中国成立后，虽然先后开征了城市房地产税、契税、房产税和城镇土地使用税等涉及土地的税种，但这些税种大多属于传统的土地税，有的还带有行为税特点，调节房地产市场的作用有限。1993年6月，国务院根据当时房地产市场过热的情况，提出加强宏观调控的意见，明确指出要尽快开征土地增值税，规范房地产交易市场秩序，调节土地增值收益，维护国家权益。为此，国务院于1993年12月13日颁布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称《土地增值税暂行条例》）。土地增值税作为税制改革中的一个新税种，自1994年1月1日起开始在全国范围内征收。

二、税制特点

土地增值税具有如下特点：（一）以增值额为征税对象

我国的土地增值税属于土地转移增值税类型，因此，要以土地、房屋转让的收入减除法定的扣除项目金额后的余额为计税依据征收。这一点与企业所得税有类似的地方。（二）转让一次征收一次

土地增值税是在房地产的转让环节征收，只要有增值额，每转让一次就征收一次税。这一点与营业税中对销售不动产征税有些类似。（三）实行超率累进税率

土地增值税的税率以转让房地产的增值率高低为依据，按照累进原则设计。这样，增值率高的，适用税率高，多纳税；增值率低的，适用税率低，少纳税。这一点与个人所得税对工资薪金所得征税采取超额累进税率类似。（四）开征目的是规范房地产市场交易秩序

土地增值税是贯彻国家宏观调控政策、利用税收杠杆对房地产市场进行必要调节而出台的一个新税种，具有特定的开征目的。从这个意义上说，它又是一个特定目的税。

三、立法宗旨

在我国开征土地增值税的主要目的是合理调节土地增值收益分配，并运用税收杠杆引导房地产经营方向，规范房地产市场交易秩序，促进房地产市场健康发展。（一）开征土地增值税，是为了适应土地使用制度改革和社会主义经济体制的建立

新中国成立以后，我国对国有土地的管理建立了以行政划拨方式进行供应，单位和个人无偿、无限期使用国有土地的制度，并禁止土地使用权有偿转让。这样，不仅土地价值无法体现，而且导致土地资源浪费，严重影响和制约了整个社会经济的发展。从1987年开始，我国着手进行城镇土地使用制度改革。1988年4月修改后的《宪法》明确提出：“土地的使用权可以依照法律的规定转让。”1990年5月，国务院发布了《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》，标志国有土地使用权有偿出让并可转让的土地使用制度正式建立。

1992年以后，随着我国社会主义市场经济的逐步建立，土地使用制度改革进程的加快，房地产市场也有了很大发展，以出让和转让方式进入土地市场的土地数量大幅度增加。土地使用权进入市场，意味着单位和个人能够通过土地使用权的转让获取土地增值收益。在这种情况下，必须建立与之相适应的税收法规，以合理调节土地增值收益，使既是生产资料又是自然资源的国有土地能够保值并增值，以此完善土地的公有制制度。（二）开征土地增值税，是为了规范房地产市场交易秩序，抑制炒买炒卖房地产牟取暴利的投机行为

自1987年国家对土地使用制度进行改革，实行国有土地使用权有偿出让和转让以来，特别是1992年后随着我国市场经济体制的建立，房地产业迅速发展起来，随之也出现了一些比较严重的问题。问题之一就是房地产开发过热，导致大量资本向房地产行业集中，加剧了我国产业结构的失衡，同时商品房价格上涨幅度过快，炒买炒卖房地产的投机行为盛行，扰乱了房地产交易市场的正常秩序。

要解决这些问题，除了加强对土地出让和房地产市场的监管外，还应该发挥税收的杠杆作用进行调控。开征土地增值税，可以实现对单位和个人有偿转让房地产取得的过高收益进行调节。在这一点上，土地增值税采取了区别对待的策略，即根据增值额超过扣除项目金额的情况，在税率上规定了从低到高四级超率累进税率；同时，对从事房地产开发、建造普通居民住宅的纳税人，给予一定的减免税照顾。通过上述办法，使增值多的多缴税，增值少的少缴税，无增值的不缴税。这是国家运用税收手段，对转让房地产取得的过高收益进行分配，以抑制炒买炒卖牟取暴利的行为，合理调节土地增值收益，促进土地资源的合理配置，引导房地产业健康、有序发展的需要。（三）开征土地增值税，是为了维护国家权益，合理分配土地增值收益

我国房地产涨价的收益，主要来自土地资源的增值收益而不是房屋本身。土地增值收益，包括了自然增值收益和投资增值收益。土地自然增值是随着社会经济的发展和城镇建设对稀缺的土地资源的需求而产生和日益上升的，其中既有因对土地需求的普遍增加而产生的绝对地租性质的自然增值收益，也有因土地所处地理位置、地质条件以及交通等方面的差异而形成的相当于级差地租性质的自然增值收益。投资增值收益主要是通过城市基础设施建设、改善交通和通信状况、建立商业网点等形成的级差地租收益。

在我国，一方面实行土地公有制，土地归国家所有，另一方面城市的建设和改造任务由国家承担。这样，国家对土地的所有权决定了国家应获得土地的绝对地租，实现方式是从土地使用权出让中取得收入；而国家对土地主要是城市土地的投入决定了国家有理由获得土地的级差地租，实现方式是征税。开征土地增值税，以税收形式将土地增值收益收回一部分，既有助于进一步增加城市建设的投入，更是维护国家土地权益的需要。（四）开征土地增值税，是为了扩大地方税税源，建立健全房地产业税收制度的需要

为了保障经济建设和人民物质文化生活所需资金，国家除了要加强对现有税种征管外，还要把着眼点放在开辟新的税源上。房地产业虽然是第三产业，但已成为国民经济的支柱产业。随着我国社会主义市场经济的发展和繁荣，土地增值特别是城市土地的自然增值将越来越大，所占比重也会越来越高。土地增值税属于地方税，开征土地增值税可以保证地方政府从土地转让和房地产交易中获取越来越多的财政收入。

此外，开征土地增值税也是税制改革的要求。从国外不动产税的设置情况看，对不动产一般在取得阶段、保有阶段、转让阶段分别课征不同的税种，而我国目前有关不动产的税制还不健全、不配套，开征土地增值税对建立与健全我国的房地产税制有一定的积极作用。第二节 课税要素

一、征税范围（一）征税范围的一般规定

根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的征税对象是有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权所取得的增值额。

1．转让国有土地使用权。这里所称的国有土地，是指按法律规定属于国家所有的土地。可以转让的国有土地一般指城镇的建设用地。

2．地上建筑物及其附着物连同国有土地一并转让。这里所称的地上建筑物，是指建造于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施；所称的附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品，如种植物、养殖物及其他物品。

具体来说，土地增值税的征税范围包括以下三种情况：

1．转让国有土地使用权。这种情况是指土地使用者通过出让方式，向政府交纳土地出让金有偿受让土地使用权，或者通过转让方式有偿受让其他土地使用者的土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整地面（习惯称为三通一平）等土地开发，而不进行房屋开发，即所谓将生地变熟地，直接将空地转让他人的行为。

2．开发房地产销售商品房。这种情况是指取得国有土地使用权后进行房屋开发并销售的行为，习惯称作房地产开发。因为房依地建、地为房载，二者不可分离，所以，房地产开发企业销售商品房的同时，商品房占用范围内的土地使用权也随之转移。需要注意的是，在我国进行房地产交易时，一般不分别标明房价与地价，而是将房产和地产合在一起计价，通常称为房价。

3．转让旧房及建筑物。这种情况是指房产所有人将自己购买的已经建成并已投入使用的房屋转让给他人的行为。转让旧房及建筑物的同时该房屋占用范围内的土地使用权也随之转移，二者的价值一般以房价形式体现。

房地产开发企业开发后销售的商品房习惯称为增量房或新建房，即建成后未使用的房产；旧房及建筑物习惯称为存量房或二手房，即已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

需要注意的是，根据《土地增值税暂行条例》规定，对转让码头泊位、机场跑道等基础设施性质的建筑物行为，应当征收土地增值税。（见《国家税务总局关于转让地上建筑物土地增值税征收问题的批复》（国税函〔2010〕347号））（二）征税范围的界定标准

实际工作中，界定土地增值税征税范围的标准主要有三个。

1．判定土地增值税征税范围的标准之一是转让使用权的土地是否属于国家所有。

土地增值税是对转让国有土地使用权的行为征税。根据《宪法》规定，我国城市土地属于国家所有，农村和城市郊区的土地属于集体所有。所谓国有土地使用权，是指使用土地的单位和个人在法律允许的范围内对依法交由其使用的国有土地的占有、使用、收益以及依法处分的权利。现阶段，取得国有土地使用权的途径主要有三种方式：一是行政划拨；二是国家出让；三是二级市场转让。土地增值税只对单位和个人等经济主体转让以上述方式取得的国有土地使用权的行为课税。属于集体所有的土地，按现行法律规定须先由国家征收转为国家所有后才能转让，未经国家征收的集体土地不得转让。自行转让集体土地是一种违法行为，应由有关部门依法处理，不应纳入土地增值税征税范围。

2．判定土地增值税征税范围的标准之二是土地使用权、地上建筑物及其附着物的产权是否转移。

土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税，因此，是否发生房地产权属（土地使用权和房屋产权）的变更，是确定土地增值税征税范围的另一个标准。如房地产的出租，虽然取得了收入，但土地使用权、房屋产权没有发生转移，不属于土地增值税的征税范围。

3．判定土地增值税征税范围的标准之三是转让房地产是否取得收入。

土地增值税只对有偿转让房地产的行为征税，对房地产权属虽然转让，但未取得收入的行为不征税。如房地产的继承、赠与等转让行为，虽然房地产权属发生了变更，但权属人没有取得收入，因此不在土地增值税征税范围之内。（三）征税范围的具体判定

1．土地使用权出让。土地出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地出让金的行为。由于土地使用权出让方是国家，出让收入在性质上属于国家凭借土地所有权向土地使用者收取的租金，因此各级人民政府出让土地的行为及取得的收入不在土地增值税征税范围之内。

2．土地使用权转让。土地转让是指土地使用者通过出让、划拨以及转让等形式取得土地使用权后，将土地使用权再转移的行为，包括出售、交换、赠与或者其他方式。土地使用权转让，其地上建筑物、其他附着物的所有权随之转移。土地使用权转让是平等民事主体之间的民事法律行为，遵循自愿、公平、等价有偿原则，属于土地增值税征税范围。

3．征收土地。因城市实施规划、国家建设的需要依法征收集体经济组织的土地或者收回城市国有土地，发生了房地产权属的转移，原土地所有权人及使用人也取得了一定的收入。但这种收入不是按等价交换原则获得的，只是国家收回土地所有权、使用权时对集体经济组织、土地承包经营者、地上建筑物及附着物所有者的一种经济补偿，因此，《土地增值税暂行条例》规定免征土地增值税。

4．征用土地。因抢险、救灾等紧急需要，依照法律规定的权限和程序可以征用单位和个人的土地、房屋。土地征用是以给予补偿为条件，对他人土地所有权以外的土地他项权利的强制使用，待紧急状态结束时，仍将土地归还其所有者。征用土地只是国家暂时使用他人的土地，没有发生土地权属的转移，不属于土地增值税征税范围。

5．房地产继承。房地产继承是指房产所有人、土地使用权人（被继承人）死亡后，由其继承人依法接受其遗留下来的房地产的行为。这种行为虽然发生了房地产权属变更，但被继承人并没有取得任何收入，不属于土地增值税征税范围。

6．房地产赠与。房地产赠与是指房产所有人、土地使用权人将自己所拥有的房地产无偿地交给他人的行为。这种行为虽然发生了房地产权属变更，但作为房产所有人、土地使用权人并没有取得任何收入，不属于土地增值税征税范围。

不征收土地增值税的房地产赠与行为只包括以下两种情况：一是房产所有人、土地使用权人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的；二是房产所有人、土地使用权人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。除上述两种情况外的房地产赠与行为，仍然征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

7．房地产出租。房地产出租是指房产所有人、土地使用权人将土地、房屋使用权租赁给他人（承租人）使用，由承租人支付租金的行为。出租房地产，出租人虽然取得了收入，但没有发生房地产权属转移，不属于土地增值税征税范围。

8．房地产交换。房地产交换是指房产所有人、土地使用权人之间相互交换土地、房屋的行为，包括土地与房屋之间的交换。交换房地产分两种情况：一是交换房屋使用权的；二是交换房屋所有权的。交换房屋使用权的，由于没有发生房屋所有权的转移，根据上述判定标准，不属于土地增值税征税范围。交换房屋所有权的，由于这种行为既发生了房屋产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，按《土地增值税暂行条例》规定，属于土地增值税征税范围。

对个人之间互换自有居住用房的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。

9．房地产抵债。房地产抵债是指债务人以自己拥有的房屋所有权、土地使用权向债务人抵偿债务的行为。由于这种情况发生了房屋所有权、土地使用权的转移，债务人实际上也获得了经济利益（豁免债务），属于被动买卖房地产行为，所以，应视同房地产转让征收土地增值税。

10．房地产抵押。房地产抵押是指房产所有人、土地使用权人作为债务人或者第三人向债权人提供房地产作为清偿债务的担保而不转移占有的行为。这种情况由于房屋所有权、土地使用权在抵押期间并没有发生权属的变更，房屋所有人、土地使用权人仍能对房地产行使占有、使用、收益等权利，因此对房地产抵押不征收土地增值税。

抵押期满，若债务人逾期不能履行债务时，债权人即抵押权人依法将抵押的房地产折价抵作价款或变卖时，属于房地产抵债行为，应列入土地增值税征税范围。

11．房地产合建。一方拥有土地，另一方提供资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后双方将按协议分配的房屋对外销售，则属于转让房地产行为，应征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

12．房地产投资。房地产作价投资入股进行合资或联营是指一方出土地或房屋并作价，另一方出资金，双方组成一个新的法人企业，合资经营或联营。将房地产转让到所投资、联营企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营的企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。

以土地（房地产）作价入股进行投资或联营，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，应征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号））

13．股权转让。股权转让属于股权重组的一种，是指企业的股东将其持有的股份（或出资）部分或全部转让给他人。股权转让的标的虽然是股权，但股东权益中必然包含土地和房屋的价值。以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税。（见《国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》（国税函〔2000〕687号））

上述政策是国家税务总局在答复广西壮族自治区地方税务局请示时明确的。之所以这样规定，依据是转让100％股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物。本书认为，这是一项反避税规定，针对以土地为主要资产的公司股权一次性全部转让的行为，而对其他从事工商业生产经营的企业正常转让股权行为应当不征收土地增值税。

14．房地产代建。这种情况是指房地产开发公司代客户进行房地产开发，开发完成交付房产后向客户收取一定收入的行为。判断房地产代建行为是否征收土地增值税，关键看开发项目由谁立项。开发项目由客户立项的，建成的房屋属于客户所有，对房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，不属于土地增值税征税范围；由房地产开发公司立项的，建成的房屋属于房地产开发公司所有，由于在房屋交付给客户时发生了房地产权属的转移，实质上属于房地产开发行为，无论先收取建房款，还是建成后收取建房款，均应征收土地增值税。

15．集资建房。集资建房是指政府、机关团体、企事业单位出面组织，由城镇居民、单位职工投资或参与部分投资建设住宅的一种形式。集资建房是否征收土地增值税，关键看建成后的房屋所有权归属。建成后的房屋所有权属于建设单位的，由于没有发生房地产权属转移，不征收土地增值税；建成后房屋所有权属于集资人的，由于发生了房地产权属转移，应征收土地增值税。

16．非直接销售房地产。房地产开发企业将开发的商品房用于职工福利、奖励、分配给股东或投资人、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生了房地产权属转移，视同销售房地产，应征收土地增值税。（见《国家税务总局关于房地产企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号））

房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理。同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。（见《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号））

房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。（见《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号））

17．房地产自用。房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税。在税款清算时也不列收入，不扣除相应的成本和费用。（见《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号））

18．房地产分析。房地产分析是指土地、房屋权属共有人通过协议的方式，根据一定的标准，将共有房地产予以分割，而分属各共有人所有的行为。如合伙人散伙，法人分立、清产，原家庭成员分家产（包括离婚析产）等。分析土地使用权和房屋所有权，是在权属共有人内部分割而发生的权属转移行为，属于房地产共有权的变动，且承受方没有取得收入，不属于土地增值税征税范围。

19．房地产评估。房地产评估属于资产评估，就是对资产重新估价的过程，其评定价格是一种模拟价格。一般在企业合并、分立、解散、破产清算，联营、股份经营、中外合资合作经营，拍卖、转让，抵押贷款、经济担保时应对企业拥有的房地产等资产进行评估。这种情况虽然评估后房地产有时会增值，但没有发生房地产权属的转移，房地产权属人也没有取得收入，不属于土地增值税征税范围。

二、纳税人

土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权及地上建筑和其他附着物产权，并取得收入的单位和个人。具体包括各类企业、事业单位、国家机关、社会团体及其他组织；个体经营者和个人。

需要注意的是，土地增值税适用涉外企业和外籍个人，即中外合资经营企业、中外合作经营企业、外商独资企业、外国企业、外国驻华机构和外国公民，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。（见《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业及外籍个人适用税种问题的通知》（国税发〔1994〕123号））

三、计税依据

土地增值税的计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额。转让房地产的增值额，是纳税人转让房地产取得的收入减除《土地增值税暂行条例》规定的扣除项目金额后的余额。即：

增值额＝转让房地产收入－法定扣除项目金额

由此可见，增值额的大小，取决于房地产转让收入额和扣除项目金额两个因素。这两个因素的内涵、范围和确定方法，《土地增值税暂行条例》作了明确规定。（一）转让收入额的确定

纳税人转让房地产取得的收入，是指房产所有人、土地使用权人将房屋产权、土地使用权转移给他人而取得的全部价款及其他经济利益。确定房地产转让收入时，不允许从中减除任何成本费用。

纳税人转让房地产所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入。

1．货币收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权而取得的现金，银行存款，以及支票、银行本票、汇票等信用票据和国库券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。这些货币形式的收入实质都是转让方因转让土地使用权、房屋产权而向受让方收取的价款。

2．实物收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权而取得的各种实物形态的收入。如钢材、水泥等建材，房屋、土地等不动产。实物收入的价值不容易确定，一般要对这些实物形态的财产按公允价值进行估价确认。

3．其他收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权而取得的无形资产收入或具有财产价值的权利。如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。这种类型的收入比较少见，其价值需要进行专门的评估。

房地产开发企业将开发的商品房用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

1．按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

2．由主管税务机关参照当地、当年同类房地产的市场价格或评估价值确定。（见《国家税务总局关于房地产企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号））

需要注意的是，土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。（见《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号））

此外，对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在销售商品房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））（二）扣除项目的规定

在计算增值额时，法定的允许扣除项目具体包括如下几项：（1）取得土地使用权所支付的金额；（2）开发土地的成本、费用；（3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（4）与转让房地产有关的税金；（5）财政部规定的其他扣除项目。

以上扣除项目又可以归集为以下六类：

1．取得土地使用权所支付的金额。

取得土地使用权所支付的金额是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用。（1）纳税人为取得土地使用权所支付的地价款。纳税人以协议、招标、拍卖、挂牌等出让方式取得土地使用权的，为纳税人向国家交纳的土地出让金；纳税人以行政划拨方式无偿取得土地使用权的，为转让时按法律规定补缴的土地出让金；纳税人以转让方式取得土地使用权的，为向原土地使用权人支付的购地款。（2）纳税人在取得土地使用权时交纳的有关费用。这些费用是指纳税人在取得土地使用权过程中为办理土地使用权更名过户手续，按国家统一规定缴纳的登记、测绘、评估等费用。

需要注意的是，房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同按国家统一规定缴纳的有关费用，计入取得土地使用权所支付的金额中扣除。（见《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号））

2．房地产开发成本。

开发土地、新建房及配套设施的成本（简称房地产开发成本）是指纳税人在实施房地产开发项目过程中实际发生的成本，这些成本允许按实际发生数额扣除。房地产开发成本主要包括土地征收及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。构成成本的各项费用具体含义如下：（1）土地征收及拆迁补偿费，是指土地补偿费、安置补助费、新菜田开发建设基金、青苗补偿费、地上地下附着物和埋藏物补偿费、拆迁补偿费和征地管理费等。另外还包括占用耕地缴纳的耕地占用税。关于拆迁安置费的计算规定如下：

①房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发〔2006〕187号文件规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。

②开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发〔2006〕187号文件规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。

③货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。（见《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号））

需要注意的是，2011年1月21日颁布实施的《国有土地上房屋征收与补偿条例》（国务院令2011年第590号）规定，房屋征收及补偿主体是市、县人民政府，建设单位不允许直接拆迁。这样，房地产开发成本中就不存在土地征收及拆迁补偿费了，不过这笔费用应该包含在取得土地使用权所支付的总价款中。（2）前期工程费，是指规划、设计、项目可行性研究、水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。（3）建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承建单位的建筑、安装等工程费和以自营方式发生的建筑、安装等工程费。（4）基础设施费，是指开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通信、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。（5）公共配套设施费，是指不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。（6）开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

3．房地产开发费用。

开发土地、新建房及配套设施的费用（简称房地产开发费用）是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用和财务费用。根据现行财务会计制度的规定，这三项费用作为期间费用直接计入当年损益，不按成本核算对象（房地产开发项目）进行归集或分摊。因此，实际工作中，为便于计算，房地产开发费用不按纳税人房地产开发项目实际发生的三项费用数额进行扣除，而按《土地增值税暂行条例》及其实施细则规定的标准扣除。具体说，根据财务费用中数额较大的利息支出是否可以据实扣除，房地产开发费用按以下两种方法计算扣除：（1）凡能够按转让房地产项目计算分摊利息支出并提供金融机构证明的，利息支出允许据实扣除。对于利息支出以外的其他房地产开发费用，按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和，在5％以内计算扣除。这种情况，纳税人允许扣除的房地产开发费用按如下公式计算：

房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5％以内（2）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算。这种情况，房地产开发费用按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和，在10％以内计算扣除。也就是说，纳税人允许扣除的房地产开发费用按如下公式计算：

房地产开发费用＝（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×10％以内

计算扣除的具体比例，由省、自治区、直辖市人民政府确定。

需要注意的是，财政部、国家税务总局对扣除项目金额中利息支出的计算问题做了如下专门规定：（1）全部使用自有资金，没有利息支出的，按照上述方法（2）扣除。（2）房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用上述两种办法。（3）已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。（4）利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除。（5）对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。（6）如果利息能够单独扣除，最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号）、《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号））

4．旧房及建筑物的评估价格。

如果按旧房及建筑物原成本价作为扣除项目金额，不尽合理，而采用评估的重置成本价能够相对消除通货膨胀因素的影响，比较合理，因此，转让旧房及建筑物的，以重置成本价乘以成新度折扣率后的评估价格作为扣除项目金额。（见《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号））

旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由依法设立的评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。其计算公式如下：

旧房及建筑物的评估价格＝重置成本×成新度折扣率

重置成本价是指对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样的面积、层次、结构、建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率是指按旧房的新旧程度作一定比例的折扣。

需要注意的是，对于纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地地方税务机关确认，取得土地使用权和房屋建筑成本的扣除项目金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止，每年加计5％计算。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号））

5．与转让房地产有关的税金。

与转让房地产有关的税金是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。关于此项扣除需要注意以下规定：（1）因转让房地产随营业税征收的教育费附加也可视同税金扣除。（2）允许扣除的印花税，是指转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业缴纳的印花税因已列入管理费用，不再单独扣除；房地产开发企业以外的纳税人在计算土地增值税时，允许扣除在转让房地产环节缴纳的印花税。

6．财政部确定的其他扣除项目。

财政部确定的一项重要扣除项目是，对从事房地产开发的纳税人允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20％扣除。需要指出的是，加计扣除的规定，只适用从事房地产开发的房地产开发企业，其他纳税人不适用。关于加计扣除的规定，要区分以下几种情况进行处理：（1）对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，不得加计扣除。这样规定，主要目的是抑制“炒”买“炒”卖地皮的行为。（2）对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许按房地产开发成本的20％加计扣除。这样规定，是鼓励投资者将更多的资金投向房地产开发。（3）对取得土地使用权后进行房地产开发建造的，在计算其增值额时，允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和，加计20％扣除。这可以使从事房地产开发的纳税人有一个基本的投资回报，以调动其从事正常房地产开发的积极性。（见《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号））

7．国家税务总局关于扣除项目的补充规定。

国家税务总局对如下几种特殊情况是否扣除做了明确规定：（1）房地产开发企业开发建造的与开发项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通信等公共设施，按以下原则处理：

①建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；

②建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；

③建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。（2）房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。（3）房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。（4）属于多个房地产项目共同的成本费用，应按单个项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定单个项目的扣除金额。（5）房地产开发企业未支付的质量保证金，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质量保证金不得计算扣除。（6）房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。（7）对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20％扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除。

需要注意的是，除另有规定外，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用及与转让房地产有关的税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。（见《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）、《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）、《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））（三）计税依据的确定

在确定房地产转让的增值额时，如果从征税范围即课税对象划分，允许从房地产转让收入总额中扣除的项目及其金额，大致可分三类：一是纳税人转让国有土地使用权的，允许从收入额中扣除的项目及其金额；二是纳税人开发房地产并销售商品房的，允许从收入额中扣除的项目及其金额；三是纳税人转让上述两种情况以外的其他房地产，主要是转让旧房及建筑物，允许从收入额中扣除的项目及其金额。这样，作为计税依据的增值额可以归纳为以下三种情况：

1．转让国有土地使用权的。

纳税人转让国有土地使用权的，应以取得土地使用权所支付的金额、土地开发成本、转让土地使用权环节缴纳的税金作为扣除项目金额。

增值额＝转让收入－（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本＋与转让房地产有关的税金）

2．开发房地产销售商品房的。

纳税人开发房地产销售商品房的，应以取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用和转让房地产缴纳的税金作为扣除项目金额。

增值额＝转让收入－（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本＋房地产开发费用＋与转让房地产有关的税金＋其他扣除项目）

3．转让旧房及建筑物的。

纳税人转让旧房及建筑物的，应以取得土地使用权所支付的金额、房屋及建筑物的评估价格、在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额。

增值额＝转让收入－（取得土地使用权所支付的金额＋房屋及建筑物的评估价格＋与转让房地产有关的税金）

计算转让旧房及建筑物扣除项目金额时应注意以下三个问题：（1）对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。（2）对购入房地产再转让的，其在购入时已缴纳的契税，在旧房及建筑物的评估价中已包括了此项因素，在计征土地增值税时，不另作为与转让房地产有关的税金予以扣除。（3）因计算纳税的需要而对转让的旧房及建筑物进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时扣除。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

四、税率

土地增值税根据增值率的不同，实行四级超率累进税率。增值率是增值额与扣除项目金额之间的比值。土地增值税税率具体规定如下：

1．增值率未超过50％的部分，税率为30％；

2．增值率超过50％，未超过100％的部分，税率为40％；

3．增值率超过100％，未超过200％的部分，税率为50％；

4．增值率超过200％的部分，税率为60％。

采取这种差别较大的超率累进税率，一方面可以对正常的房地产开发经营，通过较低税率给予一定的优惠、照顾；另一方面对取得过高收益，特别是对炒买炒卖房地产获取暴利的，可起到一定的限制、调节作用。

需要注意的是，上述四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数。如增值额未超过扣除项目金额50％的部分，包括50％在内，均适用30％的税率。（见《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号））

五、应纳税额（一）增值额的核定

土地增值税应纳税额根据增值率的大小，按适用的税率累进计算征收，增值率越高，适用税率越高，纳税额就越多。增值率是增值额占扣除项目金额的比率，因此准确确定增值额非常重要。要想准确计算增值额，需要有准确的房地产转让收入额和扣除项目金额。在房地产交易活动中，有些纳税人由于不能如实提供房地产转让价格或扣除项目金额，致使增值额不能准确确定，直接影响了应纳税额的计算和缴纳。因此《土地增值税暂行条例》规定，纳税人有下列情形的，按照房地产评估价格计算征收土地增值税。

1．隐瞒、虚报房地产成交价格。这是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为。

2．提供扣除项目金额不实。这是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为。

3．转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由。这是指纳税人申报转让的房地产实际成交价低于房地产评估机构评定的市场交易价，纳税人又不能提供有效凭据或无正当理由的行为。

对于上述三种情形，由税务机关采取如下方法核定其房地产转让收入额或扣除项目金额：

1．隐瞒、虚报房地产成交价格的，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。

2．提供扣除项目金额不实的，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价或评定地价进行评估。税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。

3．转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。

对评估价与市场交易价差距较大的转让项目，税务机关有权不予确认，要求其重新评估。（见《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号））

上述第1项、第3项所称的评估，是指根据相同地段、同类房地产进行综合评定的房地产市场价格；而第2项所称的评估，是指按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房地产重置成本价。这两种房地产评估的区别在于：前者评估是为了确定房地产转让收入，后者则是为了确定房地产扣除项目金额；前者是按市场比较法评估的房地产市场交易价格，后者则是按重置成本法评估的房屋重置成本价。

需要注意的是，应税房地产的评估结果仅作为确定计税依据的参考，税务机关应对其进行严格审核及确认，不符合实际情况的评估结果不予采用。（见《财政部、国家税务总局、国家国有资产管理局关于转让国有房地产征收土地增值税中有关房地产价格评估问题的通知》（财税字〔1995〕61号）、《国家税务总局、建设部关于土地增值税征收管理有关问题的通知》（国税发〔1996〕48号）、《国家税务总局、国家土地管理局关于土地增值税若干征管问题的通知》（国税发〔1996〕4号））

关于评估费用是否允许扣除，要区分不同情况处理。纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除；对《土地增值税暂行条例》第9条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。（见《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发〔1995〕110号）、《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号））（二）应纳税额的计算

1．基本公式。

计算土地增值税应纳税额时，应以转让房地产所取得的收入减除扣除项目金额，求得增值额；再以增值额除以扣除项目金额求出增值率，根据增值率的高低确定适用税率；最后用增值额乘以适用税率求出应纳税额。其计算公式如下：

增值额＝转让房地产收入－法定扣除项目金额

增值率＝增值额÷扣除项目金额×100％

应纳税额＝∑（每级距的增值额×适用税率）

2．速算扣除法。

实际工作中，直接采用《土地增值税暂行条例》规定的税率计算土地增值税时，计算比较烦琐，因此，一般采用速算扣除法计算。即计算土地增值税税额，可按增值额乘以适用的税率，然后减去扣除项目金额乘以速算扣除系数。速算扣除系数的计算公式如下：

本级系数＝前级增值率上限×（本级税率－前级税率）＋前级系数

根据上式和规定的税率，计算出的土地增值税各级速算扣除系数见表4－1。表4－1 土地增值税税率及速算扣除系数表

采用速算扣除法计算土地增值税应纳税额的计算公式如下：

增值额＝转让房地产收入－法定扣除项目金额

应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数

3．具体计算方法。

土地增值税应纳税额的具体计算方法分为如下三种：（1）转让国有土地使用权的。

单纯转让国有土地使用权的，在汇集扣除项目金额时需要注意，其扣除费用主要包括土地出让金、征地费用、“三通一平”费用和耕地占用税、契税等几项税费。

①计算转让国有土地使用权收入总额；

②汇集扣除项目金额；

③计算增值额；

④计算增值率并确定适用税率及扣除系数；

⑤计算应纳税额：

应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数（2）开发房地产销售商品房的。

房地产开发企业进行房地产开发并销售商品房的，在汇集扣除项目金额时要按规定对取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本之和加计20％扣除。

①计算商品房销售收入总额；

②汇集扣除项目金额；

③计算增值额；

④计算增值率并确定适用税率及扣除系数；

⑤计算应纳税额：

应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数（3）转让旧房及建筑物的。

对于转让旧房及建筑物的，关键是评估重置成本，参考相关因素计算、确定旧房及建筑物的评估价格。

①确认房地产转让收入总额；

②计算评估价格，评估价格＝重置成本×成新度折扣率；

③汇集扣除项目金额；

④计算增值额；

⑤计算增值率并确定适用税率及扣除系数；

⑥计算应纳税额：

应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数

4．几种特殊方式销售商品房应纳税额的计算方法。（1）分批分块转让时应纳税额的计算。

土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发，分块转让的，对扣除项目金额应按实际转让的土地面积占总面积（开发土地总面积减除不能转让的道路、绿地等公共设施用地面积后的剩余面积，即可转让土地使用权的土地总面积）的比例计算分摊。按此办法难以计算的，可先按建筑面积预算成本计算，等项目完工后再按实际发生成本进行清算，多退少补税款。（见《国家税务总局关于广西土地增值税计算问题请示的批复》（国税函〔1999〕112号））

分批分块转让房地产应纳税额计算公式如下：

分次转让扣除额＝扣除项目总金额×分次转让面积÷可转让土地总面积

分次转让应纳税额＝分次转让增值额×适用税率－分次转让扣除项目金额×速算扣除系数（2）预售方式下应纳税额的计算。

纳税人采取预售方式销售商品房，可按买卖双方签订预售合同所载金额计算出应纳土地增值税税额，再根据每笔预收款占总价款的比例计算每次所需缴纳的土地增值税税额，在每次收到预收款时计征土地增值税。其计算公式如下：

每次应纳税额＝土地增值税总额×每笔预收款÷总销售价款（3）清算后再转让房地产的计算。

在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。

单位建筑面积成本费用＝清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积（见《国家税务总局关于房地产企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号））

5．外币收入如何折合人民币。

对于取得的收入为外国货币的，以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合人民币，据以计算土地增值税税额。对于以分期收款形式取得的外币收入，也应按实际收款日或收款当月1日国家公布的市场汇价折合人民币。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

六、税收优惠（一）建造普通标准住房的减免税规定

建造普通标准住房出售，其增值额未超过扣除项目金额20％的，予以免税；增值额超过扣除项目金额20％的，应就其全部增值额按规定计税。

对于纳税人既建造普通标准住房又进行其他房地产开发的，应分别核算增值额。未分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住房不能适用这一免税规定。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

所谓普通标准住房，是指按所在地一般民用住房标准建造的居住用房屋。高级公寓、别墅、小洋楼、度假村，以及超面积、超标准豪华装修的住房，均不属于普通标准住房。

目前，国家确定的享受优惠政策的普通标准住房原则上应同时满足以下条件：

1．住宅小区建筑容积率（建筑面积与用地面积之比）在1.0以上；

2．单套建筑面积在120平方米以下；

3．实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。

各地在制定本地区普通住房的具体标准时，单套建筑面积和价格标准可以适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的20％。（见《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）、《财政部、国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》（财税〔2006〕141号））（二）国家建设需要依法征收、收回房地产的减免税规定

国家建设需要依法征收、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征收的房产或收回的土地使用权。因国家建设需要依法征收、收回的房地产，免征土地增值税。

需要注意的是，《土地增值税暂行条例》第8条中的“征用”一词，因与相关法律规定矛盾，已于2011年1月8日由国务院下发文件修改为“征收”。（见《国务院关于废止和修改部分行政法规的决定》（国务院令第588号））

因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照上述规定免征土地增值税。因城市实施规划而搬迁，是指因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪声，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况；因国家建设的需要而搬迁，是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号）、《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号））（三）个人转让房地产的减免税规定

1．个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予征收土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税；居住未满3年的，按规定计征土地增值税。

此项税收优惠政策是《土地增值税暂行条例实施细则》中规定的。1999年和2008年国家调整房地产税收政策时，先后规定个人销售普通住房、住房暂免征收土地增值税，所以此项税收优惠政策目前已无实际意义。

2．自2008年11月1日起，对居民个人拥有的住房，销售时暂免征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》（财税〔2008〕137号））

3．对个人之间互换自有居住用房的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））（四）以房地产投资、联营的减免税规定

对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））

需要注意的是，以土地（房地产）作价入股进行投资或联营，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，应征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号））（五）企业改制转让房地产的减免税规定

在企业重组兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））（六）合作建房的减免税规定

对于一方出土地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。（见《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号））第三节 征收管理

一、纳税地点

土地增值税的纳税地点为房地产所在地。房地产所在地是指房地产的坐落地。纳税人转让的房地产坐落在两个或两个以上地区的，应向房地产所在地主管税务机关分别申报纳税。

实际工作中，纳税地点的确定又可分为以下两种情况：

1．纳税人是法人的，其转让的房地产坐落地与其机构所在地一致时，应在办理税务登记的主管税务机关申报纳税；其转让的房地产坐落地与其机构所在地不一致时，应向房地产坐落地主管税务机关申报纳税。

2．纳税人是自然人的，其应缴纳的土地增值税一般由设在房地产交易场所或办税服务大厅的契税征收窗口随契税一同征收（通常由购买人代为缴纳）。这种情况下，土地增值税的纳税地点与契税纳税地点相同。

二、纳税期限《土地增值税暂行条例》及其实施细则并未明确规定土地增值税纳税义务发生时间，但从《土地增值税暂行条例》第10条的规定看，本书认为土地增值税的纳税义务发生时间应为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人签订其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证（如契约、协议、合约、单据、确认书等）的当天。

转让房地产的纳税人应在转让合同签订后的7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并按照主管税务机关核定的税额及规定的期限内缴纳税款。税务机关规定的纳税期限，原则上应在纳税人签订房地产转让合同之后、办理房地产权属变更登记手续之前。实际工作中，纳税人为房地产开发企业的，纳税期限一般是每月15日前；纳税人为自然人的，一般与契税的纳税期限相同。

需要注意的是，土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定申报缴纳土地增值税等相关税收。（见《国家税务总局关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复》（国税函〔2007〕645号））

三、纳税申报

按照《土地增值税暂行条例》规定，无论单独转让国有土地使用权，还是转让商品房、旧房及其他建筑物，纳税人应在转让合同签订后的7日内，到房地产坐落地主管税务机关办理纳税申报。因纳税人不同，纳税申报的时间、内容和方法也有所不同。（一）房地产开发企业

按《土地增值税暂行条例》规定，土地增值税实行按次征收，每发生一次转让行为，就应根据每次取得的增值额计算征收一次税。实际工作中，房地产开发企业开发建造的商品房，因分次转让会频繁发生纳税义务，按上述规定在每次转让后都申报纳税有些不现实。为了简化行政审批手续，进一步方便纳税人和加强税收管理，国家税务总局于2004年起取消了《土地增值税暂行条例实施细则》第15条第一款对纳税人“因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报”的规定，允许房地产开发企业自当年7月1日起，按月或按各省级地方税务局规定的期限申报缴纳土地增值税。（见《国家税务总局关于加强土地增值税管理工作的通知》（国税函〔2004〕938号））

房地产开发企业选择定期申报方式的，应向纳税所在地的地方税务机关备案。定期申报方式确定后，1年之内不得变更。

房地产开发企业纳税申报时应提交下列资料：

1．房屋及建筑物产权证、土地使用权证书。

2．商品房销售（预售）许可证、商品房销售合同。

3．与房地产交易有关的资料。主要包括取得土地使用权所支付的价款凭证，房地产开发成本方面的会计资料、房地产开发费用方面的资料、与房地产转让有关的税金的完税凭证，以及其他与房地产转让有关的资料。

4．根据税务机关的要求提供房地产评估报告。（二）其他纳税人

房地产开发企业以外的纳税人应在房地产转让合同签订后的7日内，到房地产坐落地主管税务机关进行纳税申报，并提供下列资料：

1．房屋及建筑物产权证、土地使用权证书。

2．土地转让合同、房产买卖合同。

3．房地产评估报告或购房发票。

4．与转让房地产有关的税金的缴税凭证。

5．其他与转让房地产有关的资料。

四、征收方式

土地增值税税源隐蔽、分散，征管难度大；因此，各地可根据实际情况采取不同的征收方式征收。目前，土地增值税的征收方式主要有四种，即查实征收、评估征收、预先征收和核定征收。（一）查实征收

这是常规的征收方式，适用于能正确核算转让房地产收入和扣除项目金额的纳税人。一般对单纯转让国有土地使用权、新建房屋整体一次性转让的行为采取查实征收方式。（二）评估征收

在房地产交易活动中，有些纳税人不能准确提供房地产转让价格或扣除项目金额，从而无法准确计算增值额和应纳税额，这时需要采用评估价格计算征收。一般对转让旧房及建筑物的行为采取评估征收方式。

此处的评估包含两方面内容：一是纳税人提供的房地产转让收入不准确，税务机关按市场价格进行的强制评估；二是纳税人转让旧房及建筑物，税务机关需要其提供房屋原值（房屋成本价）作为扣除项目金额而按重置成本价进行的评估。（三）预先征收

考虑从事房地产开发的纳税人在开发项目全部竣工结算前，涉及

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