作者：主编 杨虹
出版社：中国人民大学出版社
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中国税制(第三版)(21世纪远程教育精品教材·经济与管理系列)试读：
前言
自2016年5月1日起，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入营业税改征增值税（以下简称“营改增”）的试点范围，标志着我国在全国范围内全面推开了营改增的试点工作。
营改增是我国财税改革的重要里程碑，也是全国“十三五”财税体制改革的重点内容。营改增分三步走：第一步，在部分行业部分地区进行营改增试点。2012年1月1日起，上海作为首个试点城市正式启动交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税。继上海率先启动营改增后，2012年7月31日，财政部、国家税务总局颁发《关于在北京等8个省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》，确定将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点范围从上海分批扩大到北京等8个省（直辖市），扩大了营改增的试点地区。第二步，选择部分行业在全国范围内进行试点。2013年4月10日召开的国务院常务会议决定在2013年进一步扩大营改增试点，将交通运输业和部分现代服务业营改增试点在全国范围内推开，并择机将铁路运输和邮电通信等行业纳入营改增。2013年8月1日起在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点，营改增试点在全国范围内推开，同时将广播影视服务纳入营改增应税服务范围。第三步，2016年5月1日起，在全国范围内将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入试点范围。至此，我国全面推开营改增的试点工作。
2016年7月1日实施的资源税全面改革，是营改增改革推开后，又一项全面、重要的税制改革。全面推进资源税改革是党的十八届三中全会明确提出的重要改革任务，是深化财税体制改革的重要内容。资源税的改革不仅利于对自然资源的开采和利用产业的规范管理及健康发展，而且利于运用税收杠杆促进环境保护，意义重大、影响深远。通过全面实施清费立税、从价计征改革，理顺资源税费关系，建立规范公平、调控合理、征管高效的资源税制度，有效发挥其组织收入、调控经济、促进资源节约集约利用和生态环境保护的作用。资源税改革的主要内容包括：（1）扩大资源税征收范围；（2）实施矿产资源税从价计征改革；（3）全面清理涉及矿产资源的收费基金；（4）合理确定资源税税率水平；（5）加强矿产资源税收优惠政策管理，提高资源综合利用效率。
为了保护和改善环境，减少污染物排放，推进生态文明建设，第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十五次会议于2016年12月25日通过了《中华人民共和国环境法》，该法自2018年1月1日起施行。
上述税制改革的内容，特别是关乎重大的社会经济问题的税制改革，应当及时补充到教材中，使读者能尽早地掌握税制改革的最新动态，了解国家的税收方针政策。
本教材第三版的修改、补充内容主要有以下几个方面：（1）增加营改增试点的相关制度规定；（2）增加了资源税改革的制度规定；（3）增加了环境保护税制度；（4）增加了船舶吨税和烟叶税的征收管理制度；（5）重新调整、补充了“背景知识”栏目的内容。“中国税制”是一门系统反映我国现行税收政策和税收制度的学科，也是我国经济管理类课程体系中的一门骨干课程。本教材在编写过程中，力求体现以下四个特点：（1）实用性。根据成人教育的教学特点，突出介绍与实际工作联系密切的实务知识，在保证学生学好实务知识的前提下，简化相关理论部分的介绍。（2）专业性。本书是由有着丰富税收理论知识、税收实务知识，并具有多年教学经验的高等学校的教师编写的，可以保证本书的专业性和权威性。（3）前沿性。本书可以及时吸收我国最新的税制改革内容。（4）简明性。本书在编写中遵循简明扼要的原则，力求做到语言表述通俗易懂，文字简练。
为了帮助学生更好地学习中国现行税收制度，准确把握各个税种的基本法规，熟练掌握各税种应纳税额的计算，全书在介绍各个税种的税收制度时都配有例题解析、案例分析和背景知识等栏目，并在每章后附有复习思考题。
全书共分十章，分别介绍了税收制度概述、增值税、消费税、企业所得税、个人所得税、资源税类和环境保护税、财产税类、行为税类、附加税和烟叶税以及关税和船舶吨税。
本教材是由中央财经大学从事税收教学工作30余年的杨虹教授编写。本次修改由杨虹教授和中央财经大学的六位税务专业的研究生共同完成，六位研究生分别是李畑雨、魏晓璐、郑明慧、闪琦慧、赵梓亦、梁倩茹。她们不仅对文字进行了认真的校对，还修改、补充了教材的相关内容。
限于编写者的水平有限，书中的不足之处在所难免，我们恭候您的批评指正。杨 虹2017年8月第一章 税收制度概述第一节 税收制度的概念和特质
一、税收制度的基本概念
税收制度，简称税制，是一个历史的、财政的范畴，是国家财政经济制度的重要组成部分，是国家处理税收分配关系的规范。它既是国家向纳税人征税的法律依据和税务机关税收工作的规程，又是纳税人履行纳税义务的法定准则。（一）广义的税收制度和狭义的税收制度
税收制度的概念可从广义和狭义两个角度理解。广义的税收制度是指税收的各种法律制度的总称，包括国家的各种税收法律法规、税收管理体制、税收征收管理制度以及税务机关内部管理制度，具体可分为：（1）税收法律制度，即调整税收征纳关系的规范性法律文件，包括各种税法、条例、实施细则、规定、办法和协定等。（2）税收管理体制，即在中央和地方之间划分税收立法、税收执法和税收管理权限的制度。（3）税收征收管理制度。（4）税务机构和人员制度，即有关税务机构的设置、分工、隶属关系以及税务人员的职责、权限等的制度。（5）税收计划、会计、统计工作制度。狭义的税收制度是指国家的各种税收法规和征收管理制度，包括税法条例、实施细则、征收管理办法和其他有关的税收规定等。
税收制度还有另一种含义，即指一个国家在一定的历史条件下所形成的税收制度的结构体系，即各税种之间相互配合、相互协调共同构成的税制体系，如分别以所得税或流转税为主体的税制、以流转税和所得税并重为主体的税制等。它是根据一个国家现实的生产力发展水平和经济结构等情况，将税种、税目、税率的配置和设计作为研究对象，为税制改革、税收立法提供理论依据。
税收制度的上述两种含义既有明显区别，又有内在联系。前者是税收的法律形式，是税收分配活动的法律规范；后者是指一个国家根据其经济条件和财政需要所采用的税制的构造体系。（二）广义的税收制度的四个层次
按广义的税收制度理解，税收制度可以分为税收法律、税收法规、税务规章和税务行政规范四个层次。
1．税收法律
税收法律是指享有国家立法权的国家最高权力机关，依照法律程序制定的有关税收分配活动的基本制度。按照《中华人民共和国立法法》的规定，只有全国人民代表大会及其常务委员会能够制定法律。我国的税收法律也是由全国人民代表大会及其常务委员会制定的，其法律地位和法律效力仅次于宪法，而高于税收法规、规章。在我国现行税制体系中，属于全国人民代表大会及其常务委员会通过的税收法律有《中华人民共和国个人所得税法》《中华人民共和国税收征收管理法》等。
2．税收法规
税收法规是指国家最高行政机关根据其职权或国家最高权力机关的授权，依据宪法和税收法律，通过一定法律程序制定的有关税收活动实施的规定或办法。税收法规的效力低于宪法、税收法律，但高于税务规章。目前，在我国现行税制体系中，绝大多数税种和税收法律的实施细则，都是国务院以税收行政法规的形式制定的，如《中华人民共和国增值税暂行条例》《中华人民共和国个人所得税法实施条例》等。
3．税务规章
税务规章是指国家税务总局根据法律或者国务院的行政法规、决定、命令，在国家税务总局职权范围内制定的，在全国范围内对税务机关、纳税人、扣缴义务人及其税务当事人具有普遍约束力的税收规范性文件。
4．税务行政规范
税务行政规范是对税务机关制定和发布的除税务规章以外的其他税务行政规范性文件的统称。税务行政规范多表现为税务机关对法律、行政法规和规章的说明及阐述，是对法律、行政法规和规章的含义、界限以及税务行政中具体应用相关法律规范所做的说明，如《关于增值税几个税收政策问题的通知》《关于消费税若干征税问题的通知》《对〈关于企业亏损弥补问题的请示〉的答复函》及《关于金融、保险企业所得税问题的补充通知》等。税收涉及经济生活的方方面面，并且对于所有复杂、特殊的情况都应在税收上进行相应的规定，但由于经济社会生活的复杂性和立法上的原因，并非所有的问题都能通过基本法来反映，有些方面也不便写在基本法中，因此需要通过单独行文的方式来加以规定。这既可以维护税收法律的稳定性和严肃性，也有利于税收制度与经常变化的现实经济情况相适应。但这种方式只能在一定程度上采用，如果频繁使用则表明对经济情况的把握不够、认识不足，出台的法律缺陷较多，对具体问题的单独规定成了弥补税法缺陷的手段，有损税收法律的严肃性，不利于保持税收制度的相对稳定。
二、税收制度的特质（一）税收制度是税收分配关系的体现方式
税收分配关系是国家在征税过程中与各种纳税人之间发生的经济关系。我国现阶段的税收分配关系，主要包括国家与国有企业、国家与集体企业、国家与私营企业、国家与个体企业、国家与外资企业以及国家与劳动者个人等几个方面的关系。在现实经济生活中，这些分配关系是通过一部分社会产品由各种纳税人向国家转移体现出来的。而这种社会产品的转移，又是通过税收制度加以规定的，是按照税收制度的有关规定进行的，离开了税收制度的规定，就没有这些社会产品的转移，税收分配关系自然也就无法体现，因此，税收制度是税收分配关系的体现形式。正确处理税收分配关系，必须建立合理完善的税收制度。（二）税收制度是税收作用的实现形式
税收作用是税收分配所产生的效果，包括筹集财政资金、调节生产与消费、调节企业利润水平、调节不同经济成分收入水平、维护国家主权和经济利益、监督各项经济活动正常进行等方面。在现实经济生活中，税收分配过程都是按照税收制度的具体规定进行的，而且不同的税制规定所产生的效果也不完全相同。离开了这些规定，税收的作用只能是一种潜在的功能，而无法现实地发挥出来。因此，税收制度是税收作用的实现形式，只有建立合理完善的税收制度，才能更好地发挥税收所具有的作用。（三）税收制度是税收征纳工作的依据
税收分配关系的实现和税收作用的发挥，都离不开税收征纳工作。税收征纳工作包括征税和纳税两个方面。征税是国家税务机关依法向纳税人征收税款，纳税是纳税人依法履行纳税义务。征税和纳税都必须有所依据、有所遵循，而不能凭主观意志进行，税收制度是税收征纳工作的依据。第二节 税收制度和税法
税收制度的确定总是以法律形式加以体现，这种法律就是税法，它是国家与纳税人之间权利与义务关系的规范。税法付诸实施后，就转化为税收制度，成为社会经济秩序的有机组成部分。
一、税法的概念和特征（一）税法的概念
税法是税收制度的法律体现形式，它是国家制定的用于调整税收征纳关系的法律规范的总和。国家在参与社会产品或国民收入分配、取得财政收入的过程中，必然会发生社会财富的所有权在国家与纳税人之间转移的问题，发生税收征纳关系问题，税法就是确立和调整这种税收征纳关系的法律规范。税收的这种法律规范一旦制定和颁布之后，国家就可以根据税法的规定标准向纳税人征收税收，并将之作为征税的行为准则；纳税人就可以根据税法的规定标准向国家缴纳税收，履行自己的纳税义务。
任何法律都有一定的调整对象，法律的调整对象是该法律之所以需要设置和之所以发挥作用的前提，也是区别不同法律部门的主要标志。在法律调整人们行为过程中形成的各自的权利和义务，就是通常所说的法律关系。税法的调整对象就是税收征纳主体之间所发生的经济关系。我们把这种税法调整的经济关系称为税收征纳关系。税收征纳关系是一种税收分配关系，这种分配关系由于是在国家与纳税人之间发生的，因而它又不同于一般的分配关系，是一种特殊的经济分配关系。（二）税法的特征
税法除具有一般法律规范的共同特征之外，还具有区别于其他部门法的特征，税法的基本特征表现在以下方面。
1．税收法律关系的公共性与公益性
税法是征税主体与纳税主体之间有关税收的法律。从征税主体方面而言，总是期待更充分确保财政上必要的收入，并以最小的稽征成本征税；而从纳税主体方面来说，则期望尽可能减轻税收的负担，按照经济负担能力公平课税。为调整两者间的冲突，以实现税收征收的目的，税法具有公共性和公益性。凡涉及税收关系的，均应统一以税法加以规范，严格地受税收法定主义原则的支配。
2．税法结构的规范性与统一性
税收的固定性直接决定了税法结构的规范性与统一性，表现在税种与税法的相对应性，国家一般按单个税种立法，作为征税时具体的、具有可操作性的法律依据。它还表现在税收要素的固定性，如税法主体、征税对象、税率等税收的基本要素是每一部单个税种的税法都必须予以规定的。
3．税法的经济性与规制性
在现代市场经济条件下，税收构成国家提供公共产品的经济来源，税收除了承担满足财政收入的职能外，还承担了调节宏观经济的职能。税法反映经济规律的要求，引导市场主体从事合理的经济行为，不断解决效率与公平的矛盾，具有“经济性”。税法的规制性特征体现在税法能够把对社会经济活动的鼓励、保护与限制、禁止相结合，审时度势，灵活规制，以实现预期的经济、社会和法律目标。
税法的上述基本特征，源于税法调整对象的特殊性。
二、税收制度与税法的关系
税收制度与税法密不可分，二者存在很多一致的方面，主要表现在：两者都是以税收征纳关系为调整对象；两者的构成要素一致，即无论是税收制度还是税法，都是由纳税人、课税对象、税率等共同要素构成的。
税收制度与税法的区别仅仅表现为税收基本制度和实施细则方面的立法权限的不同以及由此产生的法律效力的差别。从立法权限看，凡是由我国最高权力机关——全国人民代表大会及其常务委员会通过并发布的，才能成为税法。凡是由权力机关授权行政机关包括最高行政机关和地方行政机关制定并发布的，则称为税收行政法规和行政规章。从法律效力来看，税法的地位和效力最高，仅次于宪法；行政法规次之，但高于行政规章。
从以上分析可以看出，税收制度与税法所涉及的范围不同。一般来说，所有的税收法律规范都可称为税收制度，具体包括税收法律、法规和规章三种形式；而税法一般仅指税收法律这一种形式。例如，《中华人民共和国个人所得税法》不仅是一部税收法律，而且是一种税收制度；《中华人民共和国增值税暂行条例》是一种税收制度，但不是税收法律，仅仅是一部税收法规。
三、税收法律关系
提到税收制度与税法的概念，还涉及另外一个概念——税收法律关系。税收法律关系是指由税收法律规范确认和调整的国家与纳税人之间发生的权利与义务的关系。国家征税表现为国家与纳税人之间的利益分配关系，在通过法律明确双方的权利与义务后，这种关系上升为一种特定的法律关系。这一税收法律关系主要包括以下三个方面。（一）权利主体
权利主体是指税收法律关系中享有权利和承担义务的当事人。按当事人行为性质的不同，权利主体可分为征税主体和纳税主体。
在我国，征税主体是代表国家行使征税职责的国家税务机关，具体包括各级税务机关、海关和财政机关。纳税主体是指履行纳税义务的单位和个人，具体包括法人、自然人和其他经济组织等。在我国，税收法律、法规中所规定的负有代扣代缴或代收代缴义务的单位和个人也可列为纳税主体。
值得注意的是，在税收法律关系中由于权利主体双方是行政管理者与被管理者的关系，所以双方的权利与义务是不对等的。这与一般民事法律关系中主体双方权利与义务是平等的不同，这是税收法律关系的一个重要特征。（二）权利客体
税收法律关系中的权利客体是指权利主体的权利和义务所共同指向的对象，具体是指税法要素中的征税对象。例如，流转税法律关系客体是货物销售收入或劳务收入，所得税法律关系客体是生产经营所得和其他所得，财产税法律关系客体是财产。
税收法律关系客体也是国家利用税收杠杆调整和控制经济的目标，例如国家在一定时期根据客观经济形势发展的需要，通过扩大或缩小征税范围调整征税对象，以达到鼓励或限制国民经济中某些产业、行业发展的目的。（三）税收法律关系的内容
税收法律关系的内容是指权利主体依法享有的权利和承担的义务，这是税收法律关系中最实质的东西，也是税法的灵魂。
征税主体的权利主要表现在依法征税、进行税收检查以及对违章者进行处罚；其义务主要是向纳税人宣传税法，及时把征收的税款解款国库，依法受理纳税人对税收争议的申诉等。
纳税主体的权利主要有多缴税款申请退还权、延期纳税权、依法申请减免税权、申请复议和提起诉讼权等；其义务主要是按税法规定办理税务登记、进行纳税申报、依法缴纳税款和接受税务检查等。第三节 税收制度的组成要素
税收制度的组成要素，简称税制要素，是指构成每一具体税种的必要元素。税制要素具体包括纳税人、征税对象、税率三个基本要素和纳税环节、纳税期限、减免税优惠、违章处理等要素。
一、纳税人
纳税人是指税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人。对纳税人的规定解决了对谁征税或者谁应该交税的问题。纳税人是交纳税款的主体。（一）自然人和法人
纳税人可以是自然人，也可以是法人。
所谓自然人是指在法律上成为一个权利和义务的主体的普通人，他们以个人身份来承担法律所规定的纳税义务。
所谓法人是指具有民事权力能力和民事行为能力，依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。相对于自然人而言，法人是社会组织在法律上的人格化。法人应当具备以下四个条件：（1）正式在工商行政管理部门注册备案。（2）有必要的财产和经费。“财产”一般是针对企业法人而言，“经费”一般是针对机关、事业单位和社会团体法人而言。为了保障社会经济秩序和交易的安全，法人必须有一定的财产或经费作为清偿债务、承担风险的后盾。（3）有自己的名称、组织机构和场所。这个规定主要是为了防止“皮包公司”的合法化。（4）能够独立承担民事责任，能独立起诉和应诉。（二）扣缴义务人
扣缴义务人是指税法规定的，在其经营活动中负有代扣税款并向国家交纳税款义务的单位和个人。税务机关按规定应付给扣缴义务人代扣税款一定比例的手续费。同时，扣缴义务人必须依法履行代扣、代收税款义务。如果不履行义务，就要承担法律责任。除按《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的规定给予处罚外，还应当责成扣缴义务人限期将应扣未扣、应收未收的税款补扣或补收。（三）负税人
负税人是指最终负担税款的单位或个人。负税人和纳税人是两个不同的概念。有的税种，如各种所得税，由于税负不能转嫁，纳税人就是负税人。有的税种，如增值税、消费税等，由于税负能够转嫁，纳税人与负税人就不一致。税法中并没有负税人的规定，但在制定税收政策和设计税收制度时，要认真考虑和研究负税人的税收负担问题。
二、征税对象
征税对象是指根据什么征税，是征税的标的物，也就是缴纳税款的客体。征税对象是税收制度组成要素中最基本的要素。每一种税的征税对象都规定或体现它的征税范围，即凡是列入征税对象的，就属于该税的征收范围，因此，不同税种在性质上的差别，主要取决于不同的征税对象（如商品、所得、财产、行为）。在征税对象这一要素中有两个相关的概念，一个是税目，另一个是计税依据。（一）税目
税目是征税对象的具体化，反映具体的征税范围，体现征税的广度。在税收制度组成要素中规定税目，是征税技术上的需要，税目是划分征免界限和征税高低界限的准绳。制定税目有两种基本方法：一种是列举法，即按照每一种商品或经营项目分别设计税目，必要时还可以在税目之下划分若干个细目。列举法的优点是界限明确，便于掌握；缺点是税目过多，不便查找。另一种是概括法，即按照商品大类或行业设计税目。概括法的优点是税目较少，查找方便；缺点是税目过粗，不便于贯彻合理负担原则。税目设计时，应根据不同税种、不同商品的生产经营情况以及国家在不同时期的政策要求，将两种方法有机地结合起来，灵活地加以运用。（二）计税依据
计税依据是征税对象的计量单位和征税标准。有的税种的征税对象和计税依据基本一致，如各种所得税，征税对象是所得，计税依据是应纳税所得额。但有的税种的征税对象和计税依据则不一致，如消费税。消费税的征税对象是应税消费品，计税依据则是销售应税消费品取得的销售额。（三）税源
税源是税款的最终来源。征税对象与税源有密切的联系。一般来说，税源来自物质生产部门劳动者创造的国民收入，但每种税的收入都有其各自的经济来源。有些税的税源与征税对象是一致的，例如企业所得税，它的税源与征税对象都是纳税单位的利润所得。有些税的税源与征税对象不一致，例如对财产的征税，征税对象是财产的数量或价值，而税源则是财产带来的收益或财产所有人的收入。国家税收对经济的调节，一般也是从征税对象入手，而不直接涉及税源，但是，分析税收负担时，则应分析征税对象与税源的关系，这是了解税收负担问题的重要途径。
三、税率
税率是指税额与征税对象之间的比例，反映征税的深度，是税收制度的中心环节。税率的高低，直接关系到国家的财政收入和纳税人的负担，是经济主体推测未来经济活动是否合理的主要依据。由此也可以看出，税率作为税收制度组成要素中的基本要素，其高低是影响企业和个人经济行为的一个极为重要的手段。税率分为以下三种基本形式。（一）比例税率
比例税率是指不分征税对象数额的大小，只规定一个百分比的税率。在具体运用上，比例税率又分为以下几种表现形式。
1．统一比例税率
统一比例税率即一种税只采用一个税率，如现行的车辆购置税采用的就是统一比例税率，现行的企业所得税采用的也是统一比例税率。
2．行业比例税率
行业比例税率即对同一行业采用一个税率。这种税率形式一般适合于对营业税的课征。
3．产品比例税率
产品比例税率即对一类产品采用一个税率。其税率的制定主要看各种产品的税源大小及国家对其课税所要达到的目的，在客观上并没有一个固定不变的标准。对同一种商品，若品种、规格、质量或利润水平相差较大的，可分级制定比例税率。
4．地区差别比例税率
为了照顾不同地区自然资源、生产水平和收益分配上的差别，可根据不同地区制定高低不同的比例税率。
5．幅度比例税率
在税收制度中规定最低税率和最高税率，由省、自治区、直辖市人民政府在规定的比例税率的幅度内，确定本地区的适用税率。（二）累进税率
累进税率是指按照征税对象数额的大小，规定不同等级的税率，征税对象数额越大，税率越高。这种税率制度对调节纳税人收入的作用比较直接、明显，而且适应性强，灵活性大，一般适用于对所得额的征税。
累进税率依照累进依据和累进方法的不同，又分为以下四种形式。
1．全额累进税率
全额累进税率是指征税对象的全部数额都按其相应等级的累进税率计算征收。
2．超额累进税率
超额累进税率是指将征税对象按数额大小划分若干等级，对每个等级由高到低分别规定相应的税率，分别计算税额，各个等级税额之和等于应纳税额。
为了解决超额累进税率计算复杂的问题，在实际工作中都采用简化计税方法，即引入“速算扣除数”的方法。所谓速算扣除数是指按全额累进税率计算的税额减去按超额累进税率计算的税额的差额。
3．全率累进税率
全率累进税率与全额累进税率的累进方法相同，只是税率的累进依据是相对数，如销售利润率、资金利润率、工资利润率等。
4．超率累进税率
超率累进税率与超额累进税率的累进方法相同，只是税率的累进依据是相对数，如销售利润率、资金利润率、工资利润率等。我国现行的土地增值税就是以土地增值率作为累进依据的，土地增值率越高，适用税率越高。（三）定额税率
定额税率是按单位征税对象直接规定一定数量的税额，而不是采用比例的形式，所以又称为固定税额。这是税率的一种特殊形式，它一般适用于从量征收的征税范围。定额税率的优点有三：一是由于从量计征，而不是从价计征，有利于企业提高产品质量和改进包装；二是计算简便；三是税额不受征税对象价格变化的影响，负担相对稳定。定额税率的局限是：由于税额一般不随征税对象价值的增长而增长，不能使国家财政收入随国民收入的增长而同步增长，因此，在调节收入和适用范围上具有局限性。
定额税率的表现形式有以下几种：（1）地区差别税额。如我国过去实行的盐税，对产制成本低、利润大的盐资源税额定得高一些，对产制成本高、利润小的盐资源税额定得低一些。（2）幅度税额。税法只规定一个税额幅度，由各地根据本地区实际情况，在税法规定的幅度内，确定本地区的适用税额，如我国现行的城镇土地使用税。（3）分类分级税额。将征税对象划分为若干个类别和等级，对各级、各类征税对象由低到高规定相应的税额。
四、纳税环节
纳税环节是指在商品流转过程中应当缴纳税款的环节。商品从生产到消费，中间要经过许多流转环节，例如工业品要经过工业生产、商业批发和商业零售等环节。
在整个商品流转过程中，按照纳税环节的多少，对商品流转额的征税一般可分为以下三种情况。（一）一次课征制
同一种税，只在一个环节课征的，称为一次课征制。（二）两次课征制
同一种税，规定在两个环节课征的，称为两次课征制。（三）多次课征制
同一种税，在每个流转环节都要征税，称为多次课征制。
总之，纳税环节的确定，主要解决征一道税、两道税，还是需要道道征税的问题，以及确定在哪个环节征税的问题，它关系到税制结构和税种的布局，关系到税款能否及时足额缴入国库，关系到地区间税收收入的分配。
五、纳税期限
纳税期限是指纳税人缴纳税款的法定期限。每一个税种都要明确规定纳税期限，这是由税收的强制性和固定性的特征所决定的。
在确定纳税期限时，主要应考虑以下几个方面的因素：（1）要根据国民经济各部门生产经营的不同特点和不同的课税对象来确定。（2）要根据纳税人交纳税额的多少来确定。一般来说，应纳税数额大的，纳税期限可规定得短一些；应纳税额小的，纳税期限可规定得较长一些。（3）根据纳税行为的发生情况，对有些税种可以实行依次征收。
六、减免税优惠
减税、免税是对某些纳税人或征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定。减税是对应纳税额少征一部分税额；免税是对应纳税额全部免征。减免税优惠的规定，主要是使税收制度按照因地制宜和因事制宜的原则，更好地贯彻国家税收政策。因为各种税的征收办法和税率的设计是根据经济发展的一般情况和社会平均负担能力来确定，能够适应普遍性、一般性的要求，而不能适应个别的、特殊的要求，因此，在统一税收制度的基础上，需要有一种灵活调节的手段来加以补充，故减免税的存在是必要的，是税收制度构成的一个不可缺少的要素。世界各国的税收法规都有减免税的规定，我国的税收制度也如此。
减免税的基本形式有以下三种。（一）税基式减免
税基式减免主要是通过直接缩小计税依据的方式实行的减免税优惠，具体包括起征点、免征额、项目扣除以及亏损弥补等。
1．起征点
起征点是征税对象达到征税数额开始征税的界限。征税对象的数额未达到起征点的，不征税；达到或超过起征点的，就其全部数额征税，而不是仅就超过部分征税。
2．免征额
免征额是在征税对象总额中免予征税的数额，即按照一定标准从征税对象总额中预先扣除的数额，免征额部分不征税。
3．项目扣除
项目扣除是指在征税对象中扣除一定项目的数额，以其余额作为计税依据计算税额。
4．亏损弥补
亏损弥补是指将以前纳税年度的经营亏损在本纳税年度的经营利润中扣除，以其余额作为计税依据计算税额。（二）税率式减免
税率式减免是指直接通过降低税率的方式实行的减免税优惠，如重新确定税率、选择其他低税率、零税率等。（三）税额式减免
税额式减免是指直接通过减少应纳税额的方式实行的减免税优惠，如全部免征、减半征收、另定减征税额等。
减免税是一项政策性很强的措施，若运用得当，有利于维持企业的生存或支持其发展；如果运用不当，不仅会直接减少财政收入，而且还会成为一种“保护落后”的手段。
七、违章处理
违章处理是对纳税人违反税法行为所采取的教育处罚措施，是维护国家税法严肃性的一种必要措施。违反税收法令的行为，一般有偷税、欠税、抗税和骗税等不同情况。（一）偷税的处理
偷税是指纳税人有意识地采取非法手段，不按税法规定缴纳税款的违法行为。例如：伪造或涂改凭证、账册、报表以及转移资产或收入，隐匿应税项目、数量、金额；乱摊成本、费用或擅自提高开支标准。《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第63条规定：对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。《税收征管法》第64条规定：纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。（二）欠税的处理
欠税是指纳税人不按规定期限缴纳税款的违章行为。我国《税收征管法》第65条规定：妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。（三）抗税的处理
抗税是指纳税人对抗国家税法，拒不依法纳税的一种违法行为。我国《税收征管法》第67条规定：情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款一倍以上五倍以下的罚款。（四）骗税的处理
骗税是指采取弄虚作假和欺骗手段，骗取出口退（免）税或减免税款的行为。我国《税收征管法》第66条规定：骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处以骗取税款一倍以上五倍以下的罚款。税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。第四节 税收分类
税收分类，是指根据不同的目的，按照一定的标准，对复杂的税制和繁多的税种进行归类。现代社会普遍实行复合税制，一个国家的税制由多种税组成。科学合理的税收分类无论是在理论上还是在实际操作中，都有助于认识和了解不同税制的特点及不同税种的性质与作用，从而为制定科学合理的税收政策和切实有效的税收征管制度提供可靠依据。常用的税收分类方法有以下几种。
一、按税负能否转嫁分类
按税负能否转嫁，可以将税种分为直接税与间接税两大类。
所谓直接税，是指纳税人直接负担的各种税收。通常将所得税和财产税等归为直接税。对于直接税而言，纳税人就是负税人。
所谓间接税，是指纳税人能将税负转嫁给他人负担的各种税。通常把商品税视为间接税。对于间接税而言，纳税人不一定是负税人，最终负担税收的可能是消费者。
二、按课税对象的性质分类
按课税对象的性质，可以把税种分为商品劳务税（也称作流转税）、所得税、财产税、资源税、行为税五类。这一分类方法也是我国税收分类的主要方法。（一）商品劳务税类
商品劳务税是以商品和劳务的流转额为课税对象的税种。它主要以商品销售额、购进商品的支付金额和营业收入额为计税依据，一般采用比例税率的形式。在我国现行税制中，商品劳务税类的税种主要有增值税、消费税、营业税、关税。（二）所得税类
所得税是以收益所得额为课税对象的税种。它主要根据纳税人的生产经营所得、个人收入所得和其他所得进行课征。在我国的现行税制中，所得税类的税种主要包括企业所得税和个人所得税。（三）财产税类
财产税是以财产价值为课税对象的税种。根据不同的课税对象，财产税又可以进一步分为一般财产税、财产转移税、财产增值税等。我国的现行税制中，财产税类的税种主要包括房产税、车船税和契税。（四）资源税类
资源税是以资源的绝对收益和级差收益为课税对象的税种。前者以拥有某种国有资源的开发和利用权为征收对象；后者是以纳税人占用资源的数量和质量的差额所形成的级差收入为征税对象，征收的目的在于调节级差收入。我国的现行税制中，资源税类的税种主要有资源税、城镇土地使用税、土地增值税和耕地占用税。（五）行为税类
行为税是以特定的行为为课税对象的税种。行为税的征收是运用税收杠杆并配合国家的宏观经济政策，对社会经济生活中的某些特定的行为进行调节和限制。我国现行税制中，行为税类的税种主要有城市维护建设税、印花税、车辆购置税。
三、按税收收入归属分类
所有实行分税制的国家，采取的分税制不外乎两种类型，即彻底的分税制和不彻底的分税制。
采取彻底的分税制的国家，将税收分为中央税和地方税两类，中央政府和地方政府各有其独立的税收立法和征管权限。
采取不彻底的分税制的国家，将税收分为中央税、地方税、中央与地方共享税三类，其立法权全部归中央政府，地方政府无权立法，中央税和地方税收入分别归属中央和地方，共享税采取在中央与地方之间分征、分成等分享形式。
我国现行税制采取的就是不彻底的分税制。中央税是由国家税务总局负责征收管理，收入归中央政府支配的税种，如我国现行税制中的消费税、关税等。地方税是由地方税务局负责征收管理，收入归地方政府支配的税种，如现行税制中的城市维护建设税、城镇土地使用税等。中央与地方共享税是由国家税务局负责征收管理，收入由中央与地方共同分享的税种，如我国现行税制中的增值税、企业所得税、个人所得税等。
四、按税收与价格的关系分类
按税收与价格的关系分类，可以把税种分为价内税和价外税。
凡是税款构成商品或劳务价格组成部分的，属于价内税。价内税的计税价格为含税价格。凡是税款作为商品或劳务价格以外附加的，则属于价外税。价外税的计税价格为不含税价格。
五、按税收的计量标准分类
按税收的计量标准分类，可把税种分为从价税和从量税。
从价税是以征收对象的价格为计税依据的税收，如我国现行的增值税和企业所得税等。从量税是以征税对象的数量、重量、容积或体积等自然单位为计税依据的税收，如我国的城镇土地使用税等。
从价税的应纳税额是随着商品价格或劳务收费的变化而变化的，从价税能够体现合理负担的税收政策，同时也能保证财政收入与计税价格同比例变化，因此，大部分税种都采用这种计税方法。从量税的应纳税额随着征收对象数量的变化而变化，虽然计算简单，但税收负担和财政收入不能随价格高低而增减，因而税收负担不尽合理，目前只有少部分税种采用这一计税方法。
六、联合国、OECD和IMF的税收分类方法
联合国国民收入核算体系把税收收入分成直接税、间接税、财产收益税、手续费及相关类别。直接税是对私人及团体的财产收入、就业收入或其他任何收入征收的税收类别，它由私人和团体直接支付。间接税是对生产者征收的在生产、销售或物品及劳务使用方面的税收类别。
OECD（经济合作与发展组织）的税收分类采用的是统一税收分类，共为七大类，分别为：对商品和劳务课税；对所得、利润和资本利得课税；社会保险税，按工资表或劳动力对雇主课税；对净财富和不动产课税；对赠与、资本、金融交易课税；印花税；其他税类。
IMF（国际货币基金组织）将税种分为七类：所得税，包括对所得、利润和资本利得的课税；社会保险税，包括对雇员、雇主以及自营人员的课税（按非税收入统计）；薪金及人员税；财产税，包括对不动产、财富、遗产和赠与的课税；商品和劳务税，包括产品税、销售税、增值税、消费税等；进出口关税；其他税收。
七、其他税收分类方法
其他常用的税收分类方法还有：按税收的形态分类，可以分为力役税、实物税和货币税；按税种的存续时间分类，可以分为经常税和临时税；按纳税人的纳税情况和能力分类，可以分为对人税和对物税；按税率的形式和特点分类，可以分为比例税、累进税和定额税。第五节 税制体系
一、税制体系的概念
税制体系指的是一国在进行税制设置时，根据本国的具体情况，将不同功能的税种进行组合配置，形成主体税种明确，辅助税种各具特色和作用、功能互补的税种体系。由于税制体系涉及的主要是税收的结构模式问题，所以也称为税制结构或税收体系。
在前面所讲到的不同税种中，有的税种可以作为一国税制中的主体税种，有的只能充当辅助税种。主体税种是普遍征收的税种，其收入在全部税收收入中占较大比重，因而在税收体系中占主要地位。一国税收政策的目标也主要通过主体税种的设置和运行来实现。辅助税种则是作为主体税种的补充，往往为实现某一特定情况下国家的社会经济政策目标而设置，起到一种特殊调节作用。
由于税制体系的设置合理与否在相当程度上决定了一个国家税收政策功能能否发挥，以及政策目标能否实现，因此，如何确定较为适合本国国情的税制体系，是各国普遍关心的问题。一般而言，一国的税制体系并非固定不变，而是会随着社会经济环境的变化不断地调整。在正常情况下，这一过程同时也是一国税制不断优化的过程。
二、影响税制体系设置的主要因素
尽管每一个国家的税制体系都有它形成和发展的具体原因，但从总体上看，影响税制体系的主要因素大致有以下几个。（一）社会经济发展水平
社会经济发展水平是影响并决定税收体系的最基本因素。这里的社会经济发展水平主要是指社会生产力发展水平，以及由社会生产力发展水平所决定的经济结构。从世界主要国家税制体系的历史发展来看，大致经历了从古老的直接税到间接税，再由间接税发展到现代直接税的进程，这种发展进程是同社会经济发展水平的进程相一致的。在以农业经济为主体的自然经济条件下，必然以农业收入作为税收的主要来源，农业生产的非商品特点又决定了必须以土地和人口作为课税对象。我们把这种以土地、人口的外部标志作为计税依据等额征税，而不考虑纳税人负担能力的税种，称为古老的直接税。随着工业、商业的迅速发展，形成了工商经济为主体的经济结构，同时农业生产也具有了商品经济的特征，在这种以工商经济为主体的商品经济条件下，必然以工商经营收入作为税收的主要课税对象，这就形成了以间接税为主体的税收体系。到了资本主义社会，随着社会生产力的发展，国家在经济和社会事务中的职能和作用得到加强，财政支出增加，相应地也要求增加更多的财政收入。所得税由于在财政上具有较好的收入弹性，在经济上对企业和个人的经济活动及经济行为较少干预，在政策上能较好地实现经济稳定和公平分配的目标，因而在这一时期得到迅速发展，从而在一些发达国家形成了以现代直接税为主体的税收体系。（二）国家政策导向
税制体系的具体设置，一方面要体现税收的基本原则，另一方面也是为实现国家的税收政策目标服务的。税收作为一个主要的国家宏观经济政策工具，除了发挥其特有的聚财功能之外，还要和其他许多宏观经济政策工具一样发挥调控功能，通过具体税种的设置对社会经济起到调节作用。我国近年来的税制改革很多都是基于这一因素的考虑，如为了缓解社会分配不公，缩小社会贫富差距，所进行的房产税的改革；为了促进宏观经济的发展，所进行的“结构性减税”改革等。（三）税收管理水平
一国的税收管理水平对该国税制体系的设置也会产生影响。一般来说，流转税由于是对商品销售或劳务服务所取得的收入进行征税，征收管理相对较为简单。而所得税由于是对纳税人所取得的各项所得进行征税，涉及税前扣除以及与会计制度的差异及协调等许多细节问题，征收管理相对较为复杂。因此，一国如果推行以所得税为主体的税收体系，必须有较高的税收管理水平作为基础。
三、不同类型的税制体系及其主要特点
纵观世界各国的税制体系，主要有以下五种类型，即以流转税为主体税种的税制体系、以所得税为主体税种的税制体系、以资源税为主体税种的税制体系、以低税结构为特征的“避税港”税收体系以及以流转税和所得税并重的双主体税制体系。各类税制体系都有各自的特点。（一）以流转税为主体税种的税制体系及其主要特点
该类税制体系的表现是：在税制体系中，流转税居主体地位，在整个税制中发挥主导作用，其他税居次要地位，在整个税制中只能起辅助作用。由于流转税是以商品、劳务的流转额为课征对象，只要有商品、劳务的流转额发生，就能课征到税款，所以，该类税征税范围广，不受生产经营成本费用变化的影响，税源充裕，不仅具有保证财政收入的及时性和稳定性的特点，而且还有征管简便的特点。在实行价内税的情况下，该类税的税金又是价格的组成部分，因而该类税能够与价格杠杆配合，调节生产和消费，并在一定程度上调节企业的盈利水平。当然，这种税制体系也存在一些缺点：由于该类税只是在生产与流通领域形成收入过程中对国民收入进行调节，所以其调节功能相对较弱，而且容易产生税负转移，其中有些税种还存在累退性，有些税种存在重叠征税等。（二）以所得税为主体税种的税制体系及其主要特点
这类税收体系的表现是：在税制体系中，所得税居主导地位，在整个税制中发挥主导作用。由于这类税制体系以纳税人的所得额为计税依据，对社会所有成员普遍征收，即不仅对生产经营者征税，而且也对非生产经营但取得收入的人征税。所得税还可与累进税率配合，具有按负担能力大小征收、自动调节经济和公平分配的特点。当然，这类税制体系也存在收入不稳定、计算复杂、要求相适应的社会核算程度较高、征管难度较大等缺陷。（三）以资源税为主体税种的税制体系及其主要特点
这类税制体系的主要表现是：在税制体系中，资源税居主体地位，在整个税制中发挥主导作用。该类税是对土地、矿产、水力、滩涂、森林等所有资源征税，所以具有保护资源、促进合理配置资源、调节资源级差收入和课税一般不受成本费用变化影响等特点。由于世界上大多数国家的资源分布都有不均匀的现象，所以，除少数石油资源丰富的中东国家外，其他国家很少采用这种税收体系。（四）以低税结构为特征的“避税港”税制体系及其主要特点
这类税制体系是在该国或地区普遍实行低税甚至免税的税收制度，即人们在这些地方拥有资产或取得收入只负担比在主要工业国家轻得多的税收，或者不必负担税收。这类税收体系有三种具体类型：一是没有个人所得税、没有财产税、没有遗产税或赠与税。二是课征税负较轻的所得税、财产税等直接税，同时实行许多涉外税收优惠。三是实行正常税制，只是有较为灵活的税收优惠办法。“避税港”税制体系的主要特点表现在以下三个方面：有独特的低税结构；以所得税为主，一般很少征收或不征收关税在内的流转税；有明确的避税区域范围。当然，这类税收体系通常是在政治环境比较安定、财政预算支出不太沉重、地理位置靠近高税和经济发达国家、交通方便的小岛国家、地区或某一国中的一个局部范围采用。（五）双主体税制体系及其主要特点
这类税制体系的主要表现是：在税制体系中，流转税制和所得税制均居主体地位，这两类税收的作用相当，互相协调、配合。这类税制体系的主要特点是：既发挥流转税征收范围广、税源充裕、能保证财政收入的及时性和稳定性、征收简便等的特点，同时也发挥所得税按负担能力大小征收、自动调节经济和公平分配等的特点，两个主体税类优势互补。这类税制体系不仅在发展较快的发展中国家采用，而且也开始引起采用以所得税为主体税种的发达国家的重视。
四、我国现行税制体系
新中国成立以来，我国税制体系经历了从计划经济到有计划的商品经济再到社会主义市场经济条件下的调整与变革的过程，其中，1994年的税制改革是新中国成立以来范围最广、程度最深、影响最大的一次税制改革。这次税制改革，是适应建立社会主义市场经济体制的要求，按照“统一税制、公平税负、简化税制、合理分权、理顺分配关系、保证财政收入”的指导思想，选择以流转税制和所得税制为重点，建立起一个多税种、多次征、主次分明的复合式税制体系。
经过1994年税制改革和此后多年的逐步完善，我国已经初步建立了适应社会主义市场经济体制需要的税收制度。目前，我国的税收制度共设有18种税，按照其性质和作用可分为以下六类：（1）货物与劳务税类，包括增值税、消费税、城市维护建设税、关税和船舶吨税。
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