作者：孔德兰
出版社：大连出版社
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21世纪高职高专会计专业主干课程系列教材 管理会计试读：
前言
管理会计是适应企业不断加强和完善经营管理的需要而产生的一门新兴边缘学科，是现代管理科学和方法运用于会计领域的结果。管理会计自20世纪80年代初被引进到中国，其理论与方法已在企业界得到了较为广泛的应用。随着全球经济的发展，企业所处的环境发生了巨大变化，管理会计面临制造环境的变革和管理现代化的要求，在研究内容上有了许多新的发展，管理会计教学面临着新的挑战。
本书根据高等职业教育人才培养目标和人才培养模式改革的重点，突出实践性、开放性和职业性，本着“不断改革，与时俱进”的精神，在充分继承原有教材良好编写风格的基础上，尽可能吸收国内外管理会计研究的新成果、实践中的新创造和教学改革成果，紧密结合管理会计工作实务的特点，以现代企业经济活动为研究对象，坚持理论与实践相结合的原则，以预测、决策、规划、控制、考评为主线，全面、系统地阐明管理会计的基本理论、基本知识和基本方法。
本书的特色主要在于：（1）结构严谨，内容深入浅出。本书在结构上力求体现管理会计的基本框架，在行文上力求做到简洁明快和通俗易懂，在内容上力求突出前沿性、代表性和实用性。（2）突出职业实践能力。管理会计作为一门经济应用学科，既要讲清楚理论，又要注重实际应用。本书的编写既从理论的高度进行阐述，又运用管理会计的基本理论和基本方法解决实际问题，提高学生分析问题、解决问题的能力。本书在编写过程中，将管理会计的基本理论和方法与管理会计工作实践需要相结合，并且专门编写出版了配套的实训教材，强化本课程的实践性教学环节，提高读者的实践能力。
本书主要适用于财经高等职业学院、财经高等专科学校、成人高等学校的会计、财务管理专业及相关经济类专业的教学，也适用于财经院校的教师、经济管理干部及自学者参考使用。
本书由浙江金融职业学院、内蒙古财经学院职业学院、商丘职业技术学院、杭州万向职业技术学院的五位长期从事管理会计教学与科研的骨干教师编写。本书由浙江金融职业学院孔德兰副教授担任主编，负责拟定大纲，对全书总纂和定稿；内蒙古财经学院职业学院曹志军副教授、商丘职业技术学院张帆高级会计师担任副主编。全书共分十章，具体编写分工如下：第一章、第二章由曹志军编写，第三章、第四章由张帆编写，第五章、第六章由郑恬编写，第七章、第八章由孔德兰编写，第九章、第十章由林玉辉编写。
虽然我们对本书的撰写做了很多努力，但由于作者水平有限，书中难免存在纰漏或有不当之处，敬请各位读者批评指正。编者2008年4月第一章管理会计绪论学习目标本章旨在解决管理会计的基本问题，包括管理会计的定义、管理会计的形成和发展、管理会计的基本内容、管理会计与财务会计的联系与区别。本章对于以后各章的内容展开有着重要的意义，因此需要对本章的基本内容作一个总体的了解和把握。第一节管理会计的形成与发展
管理会计的历史证明，管理会计的形成与发展受社会经济实践发展以及社会经济理论发展的双重影响。一方面，社会经济的发展要求加强企业管理。另一方面，经济理论的形成又使这种要求得以实现。与此相对应，管理会计的形成与发展大致可以分为以下几个阶段：一、以成本控制为基本特征的管理会计阶段（一）社会经济发展的基本特征
19世纪的英国工业革命，促进企业生产规模的迅速扩大，合伙经营、股份公司等企业组织形式相继出现，企业的所有者逐渐将企业的经营权委托给专门的管理阶层（职业经理人）来管理。为适应所有权与经营权的分离，满足各有关方面（如股东、债权人、经营者等）对公司的财务状况和经营成果的关心，需要编制会计报表，于是形成了近代会计。20世纪初，随着社会化大生产程度的提高，生产规模日益扩大，竞争开始激烈起来，所有者和经营者都意识到，企业的生存和发展不仅仅取决于产量的增长，更重要的是取决于成本的高低。因此，为在激烈的竞争中战胜对手，必须要求企业加强内部管理，提高生产效率以降低成本、费用，获取最大限度的利润。（二）经济理论的发展
在此阶段，为适应经济社会发展的客观要求，经济理论有了很大的发展，其中古典组织理论对管理会计的形成影响很大。
1．官僚学派。官僚学派是德国社会学家韦伯于20世纪初创立的，强调的是一个正式的、机械性的组织结构，由组织中的统治集团实行控制。这种控制的实现要通过以下四个方面：（1）劳动分工；（2）规范化的权力体制；（3）经营过程的规划与标准；（4）工作责任的详细说明。韦伯从正式的和技术的观点将官僚体制描述为管理复杂组织不可缺少的一种形式。
2．科学管理学派。科学管理学派由泰罗创立，该理论旨在解决如何提高生产和工作效率问题，并认为：对于完成每项工作来说总存在一个“最佳途径”，管理的职责在于为工作提供明确的指导，选拔最适合该项工作的工人来完成该项工作，并用最有效的方法对这些工人进行培训。同时，假设工人只受经济奖励的激励，如果工人生产的产品产量达到最大化、最有效率的话，他就会得到最大的报酬。
为了提高生产和工作效率，泰罗在诸如时间研究，动作研究等科学试验的基础上，制定出在一定客观条件下认为可以实现并且最有效率的标准化操作方法，并以此方法训练全体工人，从而制定出较高的标准。标准制定后，要求严格遵照执行，不允许浪费的存在。为了使工人达到较高的标准，除了使工人掌握标准的操作方法外，还对工人使用的工具、机械、材料以及作业环境加以标准化。
3．行政管理学派。行政管理学派的重点不是经营水平的最大效率问题，而是注重组织内较高一级的管理问题。20世纪20年代，法约尔发展了一系列管理原则，强调劳动分工、个人权责的明确划分、命令与纪律、集权以及个人的首创精神与集体团结精神。随后，到20世纪60年代，该学派又进一步发展，成果包括金字塔组织结构学说、管理控制跨度的限制、平行协调与工人参与，以及权力的上下分派以保证下属人员愿意接受管理权威，等等。斯隆将协调分权的概念加以公式化，说明经营活动的分权化与政策决策的集权化是组织管理的一个极为有效的手段。
古典学派的一个最大缺陷在于其侧重点放在“没有人的组织上”，强调的是“机器模型”，而完全忽视了人的因素。但同时，他们也认为完成任何一件工作都有一个最佳途径，并以此引出一系列管理问题。该学派的优点在于强调了正式机构的重要性，为今后的理论发展奠定了一定的基础。（三）管理会计的形成
古典组织理论特别是科学管理理论的出现促使现代会计分化为财务会计和管理会计，现代会计的管理职能得以表现出来。在这个阶段，管理会计以成本控制为基本特征，以提高企业的生产效率和工作效率为目的，其主要内容包括：
1．标准成本。标准成本是指按照科学的方法制定在一定客观条件下能够实现的人工、材料消耗标准，并以此为基础，形成产品标准成本中的标准人工成本、标准材料成本、标准制造费用等标准。标准成本的制定，使成本计算由事后的计算和利用转为事前的计算和利用，是现代会计管理职能的一大体现。
2．预算控制。预算控制是指按照人工、材料消耗标准及费用分配率标准，将标准人工成本、标准材料成本、标准制造费用以预算形式表现出来，并据以控制料、工、费的发生，使之符合预算的要求。
3．差异分析。差异分析即在一定期间终了时，对料、工、费脱离标准的差异进行计算和分析，查明差异形成的原因和责任，借以评价和考核有关方面的工作业绩，促使其改进工作。二、以预测、决策为基本特征的管理会计阶段（一）社会经济发展的基本特征
第二次世界大战以后，由于科学技术的日新月异，社会生产力得到了迅速的发展，企业的规模也不断扩大，跨国公司大量涌现，与此同时，市场竞争越来越激烈，企业获利能力普遍下降。企业内部的生产经营活动也受到影响，发生较大的变化：
1．广泛推行职能管理，利用行为科学的最新研究成果来改善人际关系，调动职工的主观能动性，激励职工提高产品产量、降低产品成本、提高企业的盈利水平。
2．产品生产从重视单一品种的大批量生产转为按顾客要求进行多品种的小批量生产，以提高市场竞争力。
3．企业开始重视对市场的调查研究，加强生产经营的预测和决策工作。同时，进一步强化了生产经营的日常控制和考评工作。
4．计算机技术的迅速发展，为量化管理提供了保障。（二）经济理论的迅速发展
为适应企业管理重心由提高生产和工作效率转到提高经济效益的需要，西方管理理论有了迅速的发展也极大地推动了管理会计的发展。
1．行为科学。行为科学认为：不能把企业的职工看作只追求经济利益的“经济人”，而应看作有感情、思想、需要、爱好及主动性、积极性的“社会人”；企业是一个社会组织，从长远的观点看，企业的目标应该是长远健康发展。
2．系统理论。系统理论认为：组织系统的各个部分是相互联系、相互依存、相互制约的；系统内部、系统之间以及系统与外部，要进行物质、能量和信息交换，并通过交换形成一种稳定有序状态。
3．决策理论。决策理论认为：决策贯穿管理的全过程，管理就是决策。由于个人能力所限，只能在某一时间内处理较少数量的信息，因而不可避免地显示出有限理性。由于一个决策者可能同时面对几个目标，有时这些目标之间还会相互冲突，这时就应找出该期间最主要的目标，并设法予以完成。（三）管理会计的发展
社会经济的发展和经济理论的丰富，使得管理会计的理论体系逐渐完善，内容更加丰富，逐步形成了预测、决策、预算、控制、考核、评价的管理会计体系。
在这个期间，以标准成本制度为主要内容的管理控制继续得以强化并有了新的发展。责任会计将行为科学的理论与管理控制的理论结合起来，不仅进一步加强了对企业经营的全面控制，而且将责任者的责、权、利结合起来，考核、评价责任者的工作业绩，从而极大地激发了经营者的积极性和主动性。
管理会计在强化控制职能的同时，开始行使预测、决策职能。管理的关键在于决策，决策的关键在于预测。随着各种决策、预测的理论和方法广泛引入会计工作，逐步形成了以预测、决策为主要特征并与现代化要求相适应的行之有效的会计信息管理系统。
其主要内容包括：
1．预测。预测是指采用科学的方法预计推测经济活动未来发展必然性或者可能性的行为。
2．决策。决策是指根据企业既定目标，依据预测所取得的财务信息及其他相关资料，根据科学的方法进行分析，从各种备选方案中选择最优方案。
3．预算。预算是指在最终决策方案的基础上，将预先确定的有关经济目标分解落实到各相关预算中去，形成以各责任中心为主体的责任预算。
4．控制。控制是指按照预算要求，控制经济活动使之符合预算的过程。
5．考核和评价。考核和评价是通过实际与预算的比较，确定差异，分析差异形成的原因，并据以对责任者的业绩进行评价和对生产经营进行调整的过程。三、以重视环境适应性为基本特征的战略管理会计阶段（一）社会经济发展的基本特征
进入20世纪70年代，社会经济发展表现出以下基本特征：
1．竞争要求企业进行“顾客化生产”。即以顾客为中心，以顾客的满意度为判断依据，在对顾客需要进行动态掌握的基础上，在较短的时间内完成从产品设计、制造到投放市场的全过程。
2．科学技术的发展为“顾客化生产”提供了可能。（二）经济理论的发展
由于市场竞争的日趋激烈，人们认识到对外部环境的准确预测几乎是不可能的，企业的计划必须以外部环境的变化为基础，更加留心市场变化的动态，更加密切关注竞争对手。与此相适应，战略管理的理论有了长足的发展。
战略管理是管理者确立企业长期目标，在综合分析全部内外相关因素的基础上，制定达到目标的战略，并执行和控制整个战略的过程。战略管理过程一般分为三个阶段：战略的制定、战略的实施、战略的评估和控制。战略制定的关键是在不断地审视企业内外部环境变化的前提下，寻找一个能够运用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、缓和威胁的战略；战略实施的关键在于将企业战略具体化，使之在时间安排和资源分配上有所保障；战略评估和控制的关键在于及时、准确地将有关信息反馈到企业战略管理的各个环节上，以便企业采取必要的纠正行动。重视环境对企业经营的影响是企业战略管理的基本点。（三）战略管理会计的产生
随着战略管理理论的发展和完善，著名管理学家西蒙于1981年首次提出了战略管理会计一词。他认为战略管理会计应该侧重于本企业与竞争对手的对比，收集竞争对手关于市场份额、定价、成本、产量等方面的信息。战略管理会计研究的主要内容包括：市场份额的评估；战略预算的编制；竞争地位的变化研究等。
到了20世纪80年代，西方会计界人士提出，既然战略管理会计源于企业未来战略管理，那么，不同的企业战略所要求的战略管理会计的侧重点也就不同。比如，1978年，迈尔斯和斯诺按照企业对外部环境变化所持的不同战略，把企业分为四类：防卫者——一般选择需求量不大且稳定的产品市场作为企业的目标市场，由于市场相对稳定，企业专注于降低成本和提高质量；开拓者——时刻寻找市场机会以求发展，对他们来说，灵活性比效率、利润率更重要；分析者——是前两者的结合，在主要生产传统产品的同时，不断开发新产品和新顾客；被动者——不能有效地对外部环境的变化作出反应，在竞争中往往以失败告终。
1987年，西蒙以调查问卷的形式，访问了防卫者和开拓者。他发现在持防卫者战略的企业中，战略管理会计并不十分注重对预算的编制和控制，而是侧重于研究影响战略的不确定因素，如产品或技术的变化对企业现行成本的影响；在持开拓者战略的企业中，战略管理会计极为重视预测数据、设立严格的预算目标以及控制产品的产量，对成本的控制比较宽松。
1989年，杉克对迈克尔·波特竞争优势分析中提出的低成本战略和高差异战略所作的调查显示：在持低成本战略的企业中，战略管理会计侧重于使用传统管理会计，他们用标准成本评价部门业绩，用产品成本作为定价和编制弹性预算的基础，力求完成预算目标，并重视分析竞争对手的成本。后来，随着适时制生产系统的建立，作业成本得以广泛应用于低成本战略的企业中，从而成为战略管理会计的一项重要内容。在持高差异战略的企业中，战略管理会计注重市场营销部门的成本效益分析，认为市场营销是企业成功的关键因素，而预算控制和标准成本则放在次要位置。第二节管理会计的基本内容一、管理会计的定义
管理会计是以现代企业经营活动为对象，通过对财务等信息的深加工和再利用，对经济过程进行预测、决策、规划、控制、责任考核与评价，以强化企业内部经营管理，实现最佳经济效益的信息管理系统。【知识链接】
国外关于管理会计的定义
1981年美国管理会计师协会对管理会计的定义：管理会计是一个对财务信息进行确认、计量、汇总、分析、编制、解释和传递的过程，这些加工过的信息在管理中被用于内部的计划、评价和控制，并保证合理地、负责地利用的各种资源。
1986年美国全美会计师协会管理会计实务委员会对管理会计的定义：管理会计是向管理者提供企业内部计划、评价、控制以及确保企业资源的合理利用和经济管理责任的履行所需财务信息的确认、计量、归集、分析、编报、解释和传递的过程。
1997年美国管理会计师协会对管理会计的重新定义：管理会计是提供价值增值，为企业规划、设计、计量和管理财务与非财务信息系统的持续改进过程，企业通过此过程指导管理行为、激励行为，支持和创造达到组织战略、战术和经营目标所必需的文化价值。二、管理会计的对象
围绕什么是管理会计的对象，归纳起来主要有以下几种具有代表性的观点。（一）现金流动论
这种观点认为管理会计的对象是企业的现金流动，原因是：
1．从管理会计这门学科的内容上看，现金流动始终贯穿于管理会计各个部分的内容，表现在预测、决策、预算、控制、考核、评价等各个环节上。
2．通过现金流动，可以把企业生产经营中的资金、成本、利润等多个方面联系起来，进行统一评价，为改善生产经营、提高经济效益提供重要的、综合性的信息。现金流动表现为现金流入和现金流出两个方面，两者在数量上和时间上的差异，最终会影响企业的经济效益。（1）利润等于收入减成本，但是收入的现金和支出的现金并不等于收入和支出（成本），很多时候企业生产经营活动往往是受现金的制约而不是受利润的制约。（2）现金流入与现金流出在时间上的差异，制约着企业的资金占用水平。一项现金支出表现为现金流出，如果能够很快收回，形成现金流入，则生产经营中占用的资金就少。（3）通过货币时间价值的换算，把现金流动在时间上的差异表现为数量上的差别，可以对生产经营中的成本耗费水平、资金占用水平和盈利水平进行综合、统一的评价。
3．现金流动具有最大的综合性和敏感性，可以在预测、决策、预算、控制、考核、评价等各个环节发挥积极的作用。（二）价值差量论
这种观点认为管理会计的对象是价值差量，原因是：
1．现代管理会计的基本内容一般包括成本性态分析与变动成本的计算、盈亏临界点与本—量—利分析、经营决策的分析与评价、资本支出决策的分析与评价、标准成本系统、责任会计等方面，而价值差量是对每一项内容进行研究的基本方法，并贯彻始终。
2．价值差量具有很大的综合性，管理会计研究的差量问题，既有价值差量，又有实物差量和劳动差量。
3．现金流动不能作为管理会计的研究对象，因为现金流动仅在经营决策和资本支出决策的分析和评价中涉及，其他内容均不直接涉及现金流动，因此现金流动并不能在现代管理会计中贯穿始终。（三）资金总运动论
1．管理会计与财务会计是并列的分支，两者同属于会计这一范畴，因而管理会计与财务会计有着共同的对象——资金运动。就资金运动而言，从空间方面看，可分为企业一级和企业所属机构、各分支机构中的多层次运动；从时间方面看，又是过去、现在和将来的资金运动所形成的一个不断的流。在这一资金运动系统中，管理会计的对象涵盖了所有时空的资金运动，而财务会计仅以过去的资金运动为对象。
2．把资金总运动作为管理会计的对象，与管理会计的实践及历史发展相吻合。（四）以使用价值管理为基础的价值管理
1．从实质上讲，管理会计的对象是企业的生产经营活动。可以说，企业的生产经营活动是管理学各门课程共同的研究对象，各门课程之所以能够相互区分开来，是因为它们基于不同目的、从不同角度、采用不同方法、在不同层面上展开研究。例如，财务会计主要是从外部报表使用者的角度出发，通过凭证、账簿、报表，记账、算账、报账等会计循环工作，对已经发生或已经完成的生产经营活动进行核算，以提供所需要的会计信息。而财务管理则主要是从内部使用者的角度出发，通过投资、筹资、营运和分配等工作，对未来生产经营活动的现金流动进行规划和控制，以提高资金的使用效果。
2．从实践角度看，管理会计的对象具有复合性的特点。一方面，管理会计致力于使用价值生产和交换过程的优化，强调加强作业管理，其目的在于提高生产和工作效率。作业管理强调有用作业和无用作业的区分，并致力于消除无用作业。为此，必须按生产经营的内在联系，设置作业环节和作业链，为作业管理和管理会计的实施奠定基础。作业管理使管理会计的重新构架成为可能。另一方面，在价值形成和增值过程中，管理会计强调加强价值管理，其目的在于提高经济效益，实现价值的最大增值。因此价值管理必然强调价值转移、价值增值与价值损耗之间的关系：价值转移是价值增值的前提，减少价值损耗是增加价值增值的手段。为此，必须按照价值转移和增值的环节，设计价值环节和价值链。价值管理使管理会计重新构架成为现实。
正因为管理会计对象具有复合性的特征，才使作业管理和价值管理得以统一，并构成完整的管理会计的对象，与其他课程区别开来。一方面，价值环节和价值链与作业环节和作业链密切联系，基本形成一一对应的关系；另一方面，价值的增值取决于作业环节的减少和无用作业的消除，因为作业环节的减少和无用作业的消除将减少资源的耗费，在整个纵向价值链的价值增值额不变的情况下，必然会增加企业的价值增值额。可以说，作业管理和价值管理是管理会计的两个轮子。三、管理会计的目标
管理会计是适应企业加强内部经营管理，提高竞争力的需要而产生和发展起来，因此，管理会计的最终目标是提高企业经济效益。目标具体可以分为：（一）为管理和决策提供信息
1．与计划、评价和控制企业经营活动有关的各类信息，包括历史的信息和未来的信息。这些信息有利于各级管理者加强对经营过程的控制，实现最佳化经营。
2．与维护企业资产安全、完整及资源有效利用有关的各类信息。
3．与股东、债权人及其他企业外部利益关系者的决策有关的信息，这些信息有利于投资、借贷及有关法规的实施。（二）参与企业的经营管理
在现代管理理论的指导下，管理会计在以各种积极的方式参与企业的经营管理，将会计核算推向会计管理。
从实践角度看，管理会计以制定各种战略、战术及经营决策，帮助协调组织企业工作等方式参与管理，不仅有利于各项决策方案的落实，而且有利于企业在总体上兼顾长期、中期和短期利益的最佳化运行。四、管理会计的职能
为实现管理会计的目标，管理会计应具有以下几个基本职能。（一）预测。预测指采用科学的方法预计推测客观事物未来发展的必然性或者可能性的行为。管理会计的预测指按照企业未来的总目标和经营方针，利用有关的资料和信息，对未来的经济活动进行科学的筹划，为管理当局进行经营决策提供有用的信息。（二）决策。决策主要体现为根据企业决策目标，依据预测所取得的财务信息及其他相关资料，根据科学的方法进行分析，从各种备选方案中选择最优方案。决策是管理会计的核心职能。（三）规划。规划是通过编制企业的各种计划和预算实现的，要求在最终决策方案的基础上，将预先确定的有关经济目标分解落实到各相关预算中去，形成以各责任中心为主体的责任预算。（四）控制。控制要求企业根据规划所确定分解的目标，以及相关规章制度，对预期可能发生的或者实际已经发生的各种信息进行收集，并与企业的预算和标准进行对比，分析差异和原因，以便及时采取措施，纠正偏差，改进工作，确保经济活动有效进行。（五）考评。考评是通过建立责任会计制度来实现的，在各部门各单位及每个人均明确各自职责的前提下，逐级考核责任指标的执行情况，找出成绩和不足，从而为奖惩制度的实施和未来工作改进措施的形成提供必要的依据。五、管理会计信息的质量特征（一）相关性，也叫有用性，指管理会计所提供的信息必须与决策有关。同时相关性也指管理会计所提供的信息必须与特定决策目的相关。（二）准确性，管理会计所提供的信息在一定范围内必须是正确的，虚假甚至错误的信息会给企业决策者带来不可挽回的损失。（三）及时性，指管理会计适时、快速地为信息使用者提供决策所需要的相关信息。（四）成本与效益的平衡性，管理会计所提供的信息的效益性指提供和使用信息的成本应当小于使用信息产生的效益。第三节管理会计与财务会计的关系一、管理会计与财务会计的联系（一）核算资料来源相同
管理会计进行分析所需要的许多资料来源于财务会计系统。（二）目标相同
作为现代企业会计两大分支的管理会计和财务会计，都是通过提供企业经营管理的会计信息，以满足企业内部和外部信息使用者的需要，两者的核算内容相互衔接、相互关联，管理会计和财务会计分别从不同的角度、以不同的方式发挥自己的职能作用。两者的最终目标都是为企业提高经营管理水平和经济效益服务。（三）服务对象交叉
一般认为，管理会计属于“内部会计”，侧重于为企业管理当局提供各种经济信息；财务会计属于“外部会计”，侧重于为企业外部的投资者、债权人和有关机构提供经济信息。但是管理会计通过对企业生产经营活动进行规划与控制，其最终目的是改善企业的经营管理，提高企业的经济效益，这也是外部投资者和债权人十分关心的问题。而财务会计通过财务报表提供的企业财务状况和经营成果的信息，既是企业生产经营各个方面工作质量和效果的集中体现，也是企业管理当局评价和考核企业各个方面工作业绩的主要依据。二、管理会计与财务会计的区别（一）核算目的不同
管理会计侧重于对企业的生产经营活动进行规划、控制和评价，目的是为企业内部管理当局提供有效和最优决策的信息，以加强企业的经营管理，提高企业的经济效益。财务会计则侧重于对企业日常生产经营活动进行核算，为外部与企业有经济利益关系的社会集团和个人提供有关企业财务状况、经营成果的经济信息。（二）核算范围不同
管理会计的核算范围可以是整个企业，也可以是企业内部的各个责任中心。而财务会计是以企业作为一个整体，提供集中、概括性财务成本信息。（三）核算时间不同
管理会计的核算时间包括了企业生产经营的全过程。而财务会计一般只反映企业已经完成的经济事项，侧重于对企业已经发生的生产经营活动作历史性的描述。（四）核算方法不同
管理会计虽然也在一定程度上考虑企业会计准则和企业会计制度的要求，但并不受它们严格的约束，核算程序和方法没有固定的要求，只服从企业内部管理的需要，方法灵活多样。而财务会计必须严格遵守企业会计准则和企业会计制度，按照一定的核算程序和固有的核算方法组织会计核算。（五）报告的方式不同
管理会计只向管理当局提供管理报表，其报表编制不受固定会计期间的限制，而是根据管理需要编制反映不同影响期间经济活动的各种报表；格式也没有统一的规定，报表数据只要求相对准确；报告为非正式报告，不具有法律效力。而财务会计不仅要向企业内部，更主要的是向企业外部提供财务报表，应按规定的会计期间编制报表；报表种类和格式有统一的规定，提供数据力求准确，数字必须平衡；财务报告为正式报告，且具有一定的法律效力。实例专栏
美国西南航空公司成立于1968年（1971年正式运营），到1991年，它的营业收入达到13亿美元。西南航空公司经营初期就确定了低成本、低价格、高频率、多班次的战略，绝不多花一分钱、多浪费一分钟、多雇一个员工。公司选用了最省油的波音737，挑选回报率最高的航线，每架飞机每天起降10次以上，航班停歇时间控制在15分钟以内。
西南航空公司开张伊始，就将任意两个城市之间的单程票价降到26美元，拉开了得克萨斯州疆域空运价格大战的序幕，并逐步向世人展示它“良好服务，票价低廉”的企业形象。（1）在服务创意和营销策略上，西南航空公司匠心独运，令竞争对手难以企及。（2）在运营效率和价格方面，西南航空公司的招数也是出奇制胜，其中最著名就是“双十战略”:10分钟的转场时间和10美元的非高峰期价格。
极低的票价是策略的核心，为此，西南航空公司采取了一系列措施：提高飞机的使用率；只提供在中等城市之间的点对点的航线，并且不与其他航空公司形成联运业务；保持地勤人员少而精；保持可靠的离港率，遵循“飞机要在天上才能赚钱”的原则；限量提供飞机上的供应，不提供用餐服务，但允许自带食品。（3）为培植高收益顾客的忠诚，西南航空公司以免费礼品为利器，迫使对手屈膝称臣。1973年，在开张两年后，西南航空公司有了几十万美元的利润进账。从那时起，西南航空公司年年盈利，成为全世界最能赚钱的高手。
通过本案例的分析，你认为：
1．企业的战略应如何确定？
2．在本例中战略与战术是如何协调的？不同战略下的战术安排是否具有相同的特点？本章小结
管理会计是以现代企业经营活动为对象，通过对财务等信息的深加工和再利用，对经济过程进行预测、决策、规划、控制、责任考核与评价，以强化企业内部经营管理，实现最佳经济效益的信息管理系统。
通过对管理会计发展不同阶段的历史回顾和分析，说明管理会计和社会经济发展以及经济理论之间存在密切的关系。
通过对管理会计基本内容的介绍，使学生对管理会计的研究对象、目标、职能、管理会计信息质量特征有一个基本的了解。
对管理会计与财务会计的区别与联系进行说明，有利于在学习中正确处理管理会计与财务会计的关系。本章重点
管理会计的定义；管理会计的目标和职能；管理会计与财务会计的关系。本章难点
正确理解经济社会的发展以及经济理论的发展与管理会计发展之间的相互关系。思考题
1．经济理论对管理会计的产生和发展有哪些影响？
2．管理会计与财务会计的区别与联系说明了什么？
3．管理会计与财务会计在管理中能否结合应用？试举例说明。第二章成本性态分析学习目标本章主要介绍成本的分类以及混合成本的分解，为以后有关章节的学习奠定基础。要求学生熟悉成本分类，掌握成本性态分析和混合成本的分解方法。第一节成本的分类
在企业传统会计中，通常把成本表述为在一定条件下企业为生产产品所发生的各种耗费的货币表现。成本指标是反映企业生产经营管理工作质量的综合性指标。加强企业经营管理，降低成本水平，对于提高企业的经济效益具有重要的意义。为了适应企业经营管理上的不同需要，成本可以按照不同的标准进行分类。一、成本按经济用途分类
按经济用途，企业的成本可以分为生产成本和非生产成本两大类。（一）生产成本
生产成本又称制造成本，是指在生产过程中为制造产品而发生的成本，包括直接材料、直接人工和制造费用三个成本项目。
1．直接材料，是指生产过程中直接构成产品实体的原材料成本。
2．直接人工，是指在生产过程中对材料进行直接加工使之变成产品所耗用的人工成本。
3．制造费用，是指在生产过程中发生的除了直接材料和直接人工以外的其他制造成本。该项目还可以细分为间接材料、间接人工和其他制造费用。（1）间接材料，是指在生产过程中发生的，但不便归属于某特定产品的材料成本，如机修材料、各种物料用品等。（2）间接人工，是指为生产服务而不直接进行产品加工的人工成本，如车间管理人员、技术人员、维修人员的工资等。（3）其他制造费用，是指不属于上述两种制造费用的其他各种间接制造费用，如厂房和机器的折旧费用、保险费用、修理费用等。
在生产成本中，还可以按照不同的方式进行组合，以得到不同的成本概念，如直接材料与直接人工之和可称为主要成本；直接人工与制造费用之和可称为加工成本。（二）非生产成本
非生产成本又称非制造成本，是指在销售过程中和行政管理部门发生的费用。在西方会计中一般包括销售费用和管理费用两个项目。
1．销售费用，是指企业在生产销售过程中发生的各项费用，如广告费、销货运费、销售佣金、销售人员工资以及销售部门的其他费用等。
2．管理费用，是指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用，如行政管理人员工资、房屋设备的折旧费、办公费、差旅费、保险费等。
成本按经济用途分类，能够反映产品成本的具体构成，便于考核企业生产车间的成本水平和确定经济责任。但由于分类没有与企业的生产能力相联系，因而不利于企业成本的规划和控制。二、成本按可归属性分类
成本的可归属性是指成本的发生与特定的归集对象之间的联系。按此标准可将成本分为直接成本和间接成本两类。（一）直接成本
直接成本是指与特定归集对象有直接联系，能够直接计入或归属于某种产品（或劳务）的成本，如工业企业生产产品所耗用的构成产品实体的原材料成本，生产工人工资等直接人工成本。（二）间接成本
间接成本是指与特定的归集对象没有直接联系，不能直接计入或归属于某种产品（或劳务）的成本。作为企业的间接成本，必须先按其发生的地点或用途进行归集，然后按照一定标准分配计入各种产品（或劳务），如工业企业的制造费用。
成本按可归属性分类，有助于企业正确计算各种产品（或劳务）的成本。三、成本按可盘存性分类
成本的可盘存性是指企业一定期间发生的成本是否可以计入产品成本，并作为期末资产递延到下期的性质。按此标准可将成本分为产品成本和期间成本两类。（一）产品成本
产品成本是指在产品生产过程中发生的，与产品的生产有着直接联系的成本，如财务会计中的直接材料、直接人工和制造费用。产品成本是一种可盘存成本，如果有关产品已在本期销售出去，则其成本应以本期产品销售成本列入利润表，作为企业本期产品销售收入的减项；如果有关产品尚未销售出去，则其成本应以期末存货成本列入资产负债表，作为企业流动资产的组成部分而结转到下期。（二）期间成本
期间成本是指不随产品实体的流动而流动，而是和企业生产经营活动持续期间长短成比例的成本，如财务会计中的销售费用、管理费用和财务费用。期间成本是一种不可盘存成本，其效益会随着会计期间的推移而消逝，不能计入企业期末存货成本而递延到下期，全额计入利润表，由该期的销售收入予以补偿。
成本按可盘存性分类，有助于企业正确计算期末存货成本和本期产品销售成本，对于存货的计价和分期损益的确定均具有重要的意义。四、成本按发生的时间分类
成本按发生的时间可以分为实际成本和标准成本两类。（一）实际成本
实际成本是一种历史成本，它是企业在过去或现在的生产经营活动中已经发生的成本。财务会计通过定期编制的财务报表向报表使用者提供的成本信息均应为企业的实际成本。（二）标准成本
标准成本是一种未来成本，它是企业在未来的生产经营活动中应该发生的成本。管理会计通过建立标准成本制度对企业的成本进行规划、控制和评价。五、成本按可控性分类
成本的可控性是指企业责任中心对企业发生的成本能否加以控制的性质。按此标准可以将成本分为可控成本和不可控成本两类。（一）可控成本
可控成本是指在一个特定的经营期间内，能为一个特定的责任中心计量、控制并可以调节的成本。（二）不可控成本
不可控成本是指在一个特定的经营期间内，不能为一个特定的责任中心计量、控制并可以调节的成本。六、成本按相关性分类
成本的相关性是指企业一项成本的发生与特定决策方案是否有关的性质。按此标准可以将成本分为相关成本和非相关成本。（一）相关成本
相关成本是指与特定决策方案有关的成本。（二）非相关成本
非相关成本是指与特定决策方案无关的成本。
成本按相关性分类，有助于企业正确进行成本预测和成本决策，有利于企业的成本规划和成本控制。【知识链接】
关于成本的不同说法
传统意义上的成本，专指按照某一种产品归集与其有某种关联关系的费用，其本质属性是“对象性”或“归属性”，计算的方法以制造业的最为典型。随着经济的发展，会计业务的不断延伸和拓展，成本的内涵也在不断地丰富。在西方，人们往往把成本描述为用以取得收益的全部支出，或者为实现某一目标而付出的代价。会计专业书刊中，除了财务会计的产品成本计算以外，人们对成本和费用这两个术语一般不加以严格区分。第二节成本性态分析
成本性态又称成本习性，是指企业的成本总额与特定业务量在数量方面的依存关系。这里的成本总额是指企业在生产经营过程中发生的全部成本，既包括生产成本，又包括非生产成本。而业务量是指企业在一定生产经营期间内实现的总工作量，一般包括生产量、销售量、机器工时或人工工时等。
按成本性态可将成本分为固定成本、变动成本和混合成本三大类。
成本性态分析是管理会计的基础。研究成本与业务量之间的依存关系，掌握两者之间的规律性联系，对于企业预测分析、决策分析和成本控制，具有重要意义。研究成本与业务量的依存关系，进行成本性态分析，有助于我们从数量上掌握成本与业务量之间的规律性联系，有利于企业进行成本预测、成本决策、成本控制和成本差异分析，可以为企业正确地进行最优管理决策和改善经营管理提供许多有价值的资料，有助于企业及时采取有效措施，挖掘降低成本的潜力，争取实现最大经济效益。一、固定成本（一）固定成本的基本特征
固定成本是指在一定期间和一定业务量范围内，其总额与业务量的增减变动没有直接联系的成本。固定成本的基本特征可以从两个方面来表述：
1．固定成本总额的不变性
即固定成本总额（用a表示）不受业务量（用x表示）变动的影响而保持不变。在平面直角坐标图上，固定成本总额线是一条平行于横轴的直线。
固定成本总额的模型为：y＝a
固定成本总额模型如图2-1所示。图2-1 固定成本总额模型图
2．单位固定成本的反比例变动性
由于固定成本总额不变，单位产品负担的固定成本必然随着业务量的增加而减少，随着业务量的减少而增加。即单位固定成本（用a／x表示）随业务量的变动而成反比例变动。在平面直角坐标图上，单位固定成本线是一条反比例曲线。
单位固定成本的模型为：y＝a／x
单位固定成本模型如图2-2所示。图2-2 单位固定成本模型图（二）固定成本的分类
企业的固定成本按照是否可以由管理当局加以改变，又可以分为酌量性固定成本和约束性固定成本。
1．酌量性固定成本
酌量性固定成本是指企业管理当局在编制成本预算时，可以根据自己的意图确定并改变其发生额的一种固定成本，如广告费、职工培训费、新产品开发费等。这类成本与企业的实际生产经营水平没有直接联系，在预算执行期间与当时业务量无关而保持不变。企业管理当局可以根据预算期间的具体情况和财务负担能力在编制预算时酌情予以调整。
2．约束性固定成本
约束性固定成本是指企业管理当局在编制成本预算时，不能根据自己的意志确定并改变其发生额的一种固定成本，如固定资产折旧费、保险费、管理人员工资等。这类成本是与企业的生产经营能力直接相联系，并在生产经营期间必须负担的最低成本。企业的生产经营能力一旦形成，在短期内很难作出重大改变，即使企业的生产经营业务中断，该项成本也仍将发生，如果要降低这类成本，就必须消减企业的生产能力，因而会影响企业长远经营目标的实现，导致盈利能力的降低。（三）固定成本的相关范围
固定成本总额的不变性，不是绝对的，而是相对的。固定成本只在一定期间和一定业务量的范围内不变，超出这个范围，固定成本也会发生改变。
固定成本的相关范围如图2-3所示。图2-3 固定成本的相关范围图二、变动成本（一）变动成本的基本特征
变动成本是指在相关范围内，其成本总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本。变动成本的基本特征可以从两个方面来表述：
1．变动成本总额的正比例变动性
变动成本总额（用bx表示）随业务量的增加而成正比例地增加，随业务量的减少而成正比例地减少。
变动成本总额的模型为：y＝bx
变动成本总额的模型如图2-4所示。图2-4 变动成本总额模型图
2．单位变动成本的不变性
由于变动成本总额随业务量的变动而成正比例变动，因而单位变动成本（用b表示）不受业务量的影响而保持不变。
单位变动成本的模型为：y＝b
单位变动成本的模型如图2-5所示。图2-5 单位变动成本模型图（二）变动成本的相关范围
只有在相关范围之内，变动成本总额与业务量才成正比例变动，表现出完全线性关系；超出相关范围，就可能呈现出非线性关系。
变动成本的相关范围如图2-6所示。图2-6 变动成本的相关范围图三、混合成本（一）混合成本的基本特征
固定成本和变动成本可以说是两种较为理想化的划分，在实际工作中，并不是所有的成本费用都会分别以两种简明的形式出现，而是大多表现为两者混合在一起的状态，称为混合成本，如设备维修费、机械动力费、检验人员工资、水电费等。混合成本是指其成本总额随业务量总额的变动而不成正比例变动的成本。作为混合成本，其增减变动要受业务量变动的影响。业务量增加，混合成本总额也增加；业务量减少，混合成本总额也减少。混合成本的变动不仅受业务量变动的影响，往往还要受生产经营过程中某些特定因素的影响和制约。（二）混合成本的分类
根据混合成本的具体变动特征，一般可将其分为标准式混合成本、阶梯式混合成本、低坡式混合成本、曲线式混合成本等四种类型。
1．标准式混合成本
标准式混合成本（也称半变动混合成本）的特点是：通常有一个特定基数，相当于固定成本，从基数开始，随着业务量成相应比例变化，这部分性质相当于变动成本。因此，从它的全部成本来看，成本总额与业务量不能保持等比例变化。例如，电话费由两部分构成：一部分是月租费，它和通话量无关，是按月固定要发生的；另一部分是通话费，根据通话时间按一定的费率计算收取。这样，电话费就由两者混合构成，是一种混合成本。再如，某公司租用一台设备，每月租金为2000元，租入后，每使用1小时要支付2元使用费，若当月该公司使用设备的小时数为400小时，则当月租金总成本为2800元（2000+400×2）。其中2000元是固定成本，800元是变动成本。这类混合成本模型如图2-7所示，其数学表达式为：y＝a+bx。图2-7 标准式混合成本模型图
2．阶梯式混合成本
阶梯式混合成本（也称半固定混合成本）的特点是：在一定业务量范围之内，其发生额是固定的，当业务量增长到一定限度，其发生额就突然跳跃到一个新的水平，然后在业务量增长的一定限度内其发生额又保持不变，直到另一个新的跳跃为止。
例如：某企业的产品产量在100件以内，必须配备一名质量检验人员，如果产量超过了这一限度，就必须增加检验人员，产量每增加100件，就需要增加一名检验员。假如每位检验员工资均为450元。在这种情况下，该企业检验员的工资就是一项阶梯式混合成本。阶梯式混合成本习性模型如图2-8所示。图2-8 阶梯式混合成本模型图
3．低坡式混合成本
低坡式混合成本（也称延期变动混合成本）的特点是：在正常业务范围之内，其发生额固定不变，但业务量超过正常水平，其发生额与业务量成正比例地增长。例如：在计时工资制下，在正常工作时间内，企业对职工支付的工资是固定的。但若延长工作时间，就需要根据延长时间的长短按比例支付加班工资和津贴。其成本习性模型如图2-9所示。图2-9 低坡式混合成本模型图
4．曲线式混合成本
曲线式混合成本是指成本总额与业务量之间表现为非线性关系的成本。这类成本通常有一个基数，一般不变，相当于固定成本，在这个基数的基础上，随业务量的增加，成本也逐步增加或减少，但两者之间的变动幅度并不一致，而是呈抛物线上升或下降的趋势，因此可分为两种：一种曲线式混合成本的增长速度高于业务量的增长速度，变化率呈递增状态，通常称之为递增曲线成本，如累进计件工资、各种违约罚金等，其变化趋势如图2-10所示；另一种曲线式混合成本的增长速度低于业务量的增长速度，变化率呈递减状态，通常称之为递减曲线成本，如电炉设备热处理的电耗成本等，其变化如图2-11所示。图2-10 递增型混合成本模型图图2-11 递减型混合成本模型图第三节混合成本的分解方法
根据混合成本的定义和特点，混合成本既含有不受业务量变动影响而保持相对稳定的成本因素，又含有比例于业务增减而相应增减的成本因素。只有采用一定的方法对混合成本进行分解，将其所包含的固定部分和变动部分区别开，才能正确反映企业一定期间内全部成本同业务量之间的依存关系，从而为企业管理者规划、控制企业的生产经营活动提供有价值的资料。常见的混合成本的分解方法有以下几种：一、合同确认法
合同确认法是通过检查与其他单位签订的合同中有关支付费用的具体规定，来确定成本中的固定成本和变动成本的。以电话费为例，每台电话每月要支付一定的管理费，这是固定成本；在此基础上，随着电话使用次数和时间的增加，电话费也将成比例上升，这部分增加的成本为变动成本。二、技术测定法
技术测定法又称技术估算法，是通过技术测定与估算的办法来划分固定成本和变动成本的。例如，对产品进行热处理，需将电炉先行预热，经技术测定，假设电炉预热所耗能源的成本为200元，这部分即为固定成本，以后随着热处理产品数量的增加，所耗能源成本将成正比例增加，这部分增加的成本为变动成本。三、数学分析法
数学分析法是指根据混合成本的数学表达式（y＝a+bx），采用一定期间内业务量与混合成本的历史数据，求出参数a（固定成本）和b（单位变动成本），达到分解的目的。常用的数学方法有高低点法和回归直线法。（一）高低点法
高低点法是根据历史资料中最高点与最低点，测算混合成本中的固定成本和变动成本各占多少的方法。这里，“高点”是指资料中业务量最大值对应的混合成本；“低点”是指资料中业务量最小值对应的混合成本。高低点法的基本原理，可以理解为任何一项混合成本都包括固定成本部分（a）和变动成本部分（bx）。其中a在相关范围内是固定不变的，是常数，那么，总成本随业务量的变化而产生的变量就全部为变动成本。高点和低点的选择，完全出于尽可能覆盖相关范围的考虑。高低点法分解混合成本的运算过程如下：
y高＝a+bx高
y低＝a+bx低
经过整理得到：
再将b带入混合成本模型：
y高＝a+bx高
或y低＝a+bx低
求得：
a＝y高-bx高
a＝y低-bx低【例2－1】已知某公司的机器修理费（混合成本）与机器工时（业务量）相关，2007年上半年的资料如表2-1所示。表2-1
要求：用高低点法进行成本分解。
解：（1）b＝＝2.2
a＝1150-2.2×280＝534
或＝930-2.2×180＝534（2）混合成本的公式为：
y＝534+2.2x（二）回归直线法
回归直线法是根据过去一定期间业务量x和混合成本y的历史资料，运用最小二乘法确定混合成本中的固定成本与变动成本的方法。
回归直线法的基本步骤是：（1）确定成本与业务量之间的相互关系，并用回归直线方程y＝a+bx予以表示。根据最小二乘法，可形成下列联立方程式：
∑y＝na+b∑x2
∑xy＝a∑x+b∑x（2）根据上述方程，a和b的值可以表示如下：【例2－2】资料如表2-1所示。
要求：用回归直线法进行混合成本的分解。
解：（1）根据表2-1提供的业务量与混合成本的资料，整理计算有关数据如表2-2所示。表2- 2（2）混合成本的分解模型可确定为：
y＝552.9+2.27x实例专栏
经理的困惑
2004年3月12日东方工业集团公司财务总监根据本公司各企业的会计年报及有关文字说明，写了一份公司年度经济效益分析报告送交经理室。经理对报告中提到的两个企业情况颇感困惑：一个是专门生产输液原料的甲制药厂，另一个是生产制药原料的乙制药厂。甲制药厂2002年产销不景气，库存大量积压，贷款不断增加，资金频频告急，2003年该厂对此积极努力，一方面适当生产，另一方面想方设法广开渠道，扩大销售减少库存，但报表上反映的利润2003年却比2002年下降。乙制药厂的情况则相反，2003年市场不景气，销售量比2002年下降，但年度财务决算报表上几项经济指标除资金外都比上年好。被经理这么一提，公司财务总监也觉得有问题，于是他们将这两个厂上交来的有关报表和财务分析报告拿出来进行进一步的研究。相关财务资料如下：
甲制药厂的有关资料如表2-3所示：表2-3 利润表 金额单位：元
工资和制造费用每年分别为288000元和72000元，销售成本采用后进先出法。该厂在分析其利润下降的原因时，认为这是生产能力没有充分利用、工资和制药费用等固定费用未能得到充分摊销所致。
乙制药厂的有关资料如表2-4所示：
工资和制造费用两年平均为180000元，销售成本也采用后进先出法。该厂在分析其利润上升的原因时，认为这是在市场不景气的情况下，为实现盈利、保证集团利润不受影响，全厂职工一条心，充分利用现有生产能力，增产节支的结果。
通过本案例，你认为：
1．甲制药厂和乙制药厂的分析结论对吗？为什么？
2．如果你是公司财务总监，你将得出什么结论？如何向你的经理解释？表2-4 利润表 金额单位：元本章小结
成本是在一定条件下企业为生产产品所发生的各种耗费的货币表现。成本可以按照不同的标准进行分类，即成本可以按经济用途、可归属性、可盘存性、发生的时间、可控性、相关性等标准进行分类。
成本性态又称为成本习性，是指企业的成本总额与特定业务量在数量方面的依存关系。按成本性态可将成本分为固定成本、变动成本和混合成本三大类。
混合成本的分解方法有合同确认法、技术测定法和数学分析法。数学分析法是指根据混合成本的数学表达式（y＝a+bx），采用一定期间内业务量与混合成本的历史数据，求出参数a（固定成本部分）和b（单位变动成本），达到分解的目的。常用的数学方法有高低法和回归直线法。本章重点
成本性态分析；混合成本的分解方法。本章难点
用回归直线法对混合成本进行分解。思考题
1．按照性态划分企业成本可以分为几类？各自的含义、构成和相关范围是什么？
2．混合成本的分解方法有哪些？
3．某公司机器设备的维修费与机器设备的工作小时相关，2007年上半年有关资料如下表所示：要求：（1）用高低点法将修理费进行成本分解。（2）用回归直线法进行成本分解，并确定混合成本公式。第三章变动成本法学习目标本章主要讲述变动成本法与完全成本法的区别，变动成本法的评价与应用。通过本章的学习，掌握完全成本法与变动成本法的概念，成本流程及其优缺点，完全成本法与变动成本法之间的区别，按完全成本法和变动成本法计算的税前净利之间的互相转换以及这两种成本计算方法的结合运用。第一节变动成本法概述一、变动成本法的历史沿革
关于变动成本法的起源，国外会计专著的论述众说不一。有人考证，早在1836年，英国的曼彻斯特工厂就出现了它的雏形，当然这仅是就损益计量程序方面的特点而言。前苏联的一位会计学家指出，法国的斯特劳斯·别尔格在1876年曾宣布过直接成本法（变动成本法）的初步设想。英国人则强调1904年在英国出版的《会计百科全书》中已经记载了与变动成本法有关的内容。1906年2月美国《制度》杂志曾刊登过一段话，与变动成本法的基本思想有很多相似之处：“在生产经营活动的抉择中，为估计其所期望的净损益，第一步就是要找出适合衡量一定的生产经营活动效果的单位费用，单位直接收入减去单位直接费用等于单位净收入（贡献），再乘以产品数量就可以用来比较由于选择各种不同的生产经营活动而产生的不同损益。”
据美国权威的《柯勒会计辞典》（Kohler' s Dictionary for Accountants）记载，第一篇专门论述直接成本法的论文是由美籍英国会计学家哈里斯（Donathan N. Harris）撰写的，刊载于1936年1月5日的《会计学会会刊》。文中哈里斯根据杜威-阿尔末化学公司的实际资料，对公司出现销售量上升所得收益反而下降的现象进行分析，对比了直接成本法与传统的完全成本法对营业利润的影响，并揭示了直接成本法的优点，从而使直接成本法的观点得以迅速传播。
在20世纪50年代，随着企业环境的改变、竞争的加剧、决策意识的增长，人们逐渐认识到传统的完全成本法提供的会计信息越来越不能满足企业内部管理的需要，必须重新认识变动成本法，充分发挥其积极作用。美国的一些会计师和经理又重新研究并开始在实务中试行变动成本法，并将变动成本法中的贡献边际这一概念用于本量利分析及其他方面。实践证明，变动成本法不仅有利于企业加强成本管理，而且对制定利润计划、组织科学的经营决策也十分有用。从此，变动成本法开始受到人们的普遍重视。到20世纪60年代，变动成本法风靡欧美。
随着我国经济体制改革的不断深化和社会主义市场经济体制的逐步完善，市场观念、价值观念、信息观念日益受到人们的重视。从20世纪80年代初开始，很多专家、学者对变动成本法的应用和改造问题，撰文进行深入研究并提出许多高明的见解，使之成为成本核算改革研究的重要课题和发展方向。二、变动成本法的概念
所谓变动成本法，是指在组织常规的产品成本计算的过程中，以成本性态分析为前提在计算产品成本时只包括产品生产过程所消耗的直接材料、直接人工和变动制造费用即变动生产成本，而把固定制造费用即固定生产成本以及非生产成本全部作为期间成本处理的产品成本计算方法。在变动成本法下的成本构成如图3-1所示。
变动成本法产生以后，人们就把财务会计中的传统的成本计算方法称为“全部成本法”、“全部成本计算”、“完全成本法”。变动成本法是与传统的成本计算方法相对立的概念，传统的成本计算方法是在计算产品成本和存货成本时，把一定时期发生的直接材料、直接人工和全部制造费用（包括变动制造费用和固定制造费用）都包括在内的方法，称为完全成本法。正是因为完全成本法是将所有的制造成本，不论是固定的还是变动的，都“吸收”到了单位产品上去，因而也被称为“吸收成本法”或“吸收成本计算”。完全成本法的成本构成如图3-2所示。
试读结束[说明：试读内容隐藏了图片]